Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.01.2011 по делу n А35-5721/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности ( ч.4 ст.200 АПК РФ).

Установив, что оспоренные ненормативный акт не соответствует закону и нарушает права и законные интересы заявителя по делу, суд признает оспариваемый ненормативный акт недействительным полностью либо в соответствующей части ( ч.2 ст.201 АПК РФ).

Таким образом, для признания недействительным ненормативного акта необходимо наличие одновременно двух условий, а именно: несоответствие оспоренного ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение оспоренным ненормативным актом прав и законных интересов заявителя.

Однако в рассматриваемом случае, у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания полагать, что оспоренный Обществом ненормативный акт Инспекции в части доначислений налога, пени и штрафов по взаимоотношениям ООО «Агропродукт», а также в части уменьшения налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению в завышенных размерах по взаимоотношениям с указанным контрагентом, нарушает права и законные интересы Общества.

Как указывалось выше, обязанность доказывания права на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость возложена на налогоплательщика.

При представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих соблюдение условий, с которыми налоговое законодательство связывает   возникновение у налогоплательщика соответствующего права, отказ в применении налоговых вычетов нарушает права и законные интересы налогоплательщика, вменяя последнему в обязанность по уплате налога в размере, превышающем действительные налоговые обязательства налогоплательщика.

Однако в рассматриваемом случае, Обществом не представлено документов, подтверждающих право на налоговые вычеты по спорному поставщику. Так, в материалах дела отсутствуют первичные учетные документы, свидетельствующие о принятии на учет товаров, работ, услуг, поименованных в спорных счетах-фактурах, доказательств оплаты ( применительно к вычетам 2005 года) предъявленных Обществу сумм налога в материалы дела не представлено, несмотря на неоднократные предложения суда апелляционной инстанции.

Таким образом, доказательств нарушения прав Общества решением Инспекции в части доначислений налога пени и штрафа, а также уменьшения налога на добавленную стоимость, заявленного к возмещению, ввиду неправомерного применения налоговых вычетов по вышеприведенным счетам-фактурам ООО «Агропродукт», в материалах  дела не  имеется.

Ввиду изложенного, у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для отмены решения суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований Общества о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления налога, пени и штрафа , а также уменьшения налога на добавленную стоимость, заявленного к возмещению в завышенных размерах, по счетам-фактурам ООО «Агропродукт».

Основанием доначисления единого социального налога в сумме 1 186 430 руб. за 2005-2007 гг. послужили выводы Инспекции о занижении Обществом налоговой базы по указанному налогу за 2005 год на сумму 1 685 926,30 руб., за 2006 год на сумму 2011258,82 руб., за 2007 год на сумму 2 234 967 руб.

Инспекцией установлено, что в 2005-2007 гг. Обществом производились выплаты в форме премий и вознаграждений работникам, которые являлись обязательным элементом системы оплаты труда, т.к. носили систематический  и регулярный характер, являлись начислениями стимулирующего характера как премии за производственные результаты, высокие достижения в труде и превышали размеры оплаты труда, выплачиваемой в минимальном размере  в 2005 году в 2,9 раза; в 2006 году – в 2,2 раза; в 2007 году в  2,7 раза.

Отказывая в удовлетворении требований в данной части суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 235 НК РФ плательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации.

Согласно п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения по единому социальному налогу для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг, а также по авторским договорам.

В то же время положениями п. 3 ст. 236 НК РФ предусмотрено, что указанные в пункте 1 названной статьи НК РФ выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Таким образом, при определении объекта налогообложения по единому социальному налогу нормы пункта 1 статьи 236 НК РФ применяются с учетом положений пункта 3 указанной статьи.

Следовательно, при решении вопроса об отнесении спорных выплат к расходам, уменьшающим или не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, следует руководствоваться положениями главы 25 НК РФ.

В силу статьи 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Согласно ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, и начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, а также другие виды расходов, произведенных в пользу работников, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором (п. 2, 3, 25 ст. 255 НК РФ).

Таким образом, не признаются объектом налогообложения единым социальным налогом являются выплаты и вознаграждения, которые не соответствуют критериям, установленным положениями ст.ст.252 и 255 НК РФ.

Правовое регулирование отношений по оплате труда работников осуществляется Трудовым кодексом Российской Федерации (далее - ТК РФ).

В соответствии со ст. 129 ТК РФ заработная плата представляет собой вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

Статьей 135 ТК РФ, действовавшей в 2005 году, предусматривалось, что системы заработной платы, размеры тарифных ставок, окладов, различного вида выплат устанавливаются: работникам других организаций - коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами организаций, трудовыми договорами.

Система оплаты и стимулирования труда, в том числе повышение оплаты за работу в ночное время, выходные и нерабочие праздничные дни, сверхурочную работу и в других случаях, устанавливается работодателем с учетом мнения выборного профсоюзного органа данной организации.

Согласно ст. 135 ТК РФ, действовавшей в 2006-2007 гг., заработная плата работнику устанавливается трудовым договором в соответствии с действующими у данного работодателя системами оплаты труда. Системы оплаты труда, включая размеры тарифных ставок, окладов (должностных окладов), доплат и надбавок компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, системы доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования, устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.

Как установлено Инспекцией в ходе проверки, и не оспаривается сторонами, в 2005-2007 гг. Общество не составляло письменных трудовых договоров при приеме работников, издавая приказы о приеме работников на работу. Коллективные трудовые договоры в проверяемом периоде у Общества также отсутствовали.

В проверяемом периоде в ООО «АПК «Победа» действовали «Положения об оплате труда работников ООО «АПК «Победа» на 2005-2007 гг., утвержденные директором ООО «АПК «Победа» (за 2005 г. – т.9, л.д.1-5; за 2006 г. – т.4, л.д.1-6; за 2007 г. – т.5, л.д.1-6).

Как следует из материалов дела, в 2005 г. сумма начисленной и выплаченной работникам заработной платы составила 582 710 руб., которая была включена в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, с указанных выплат исчислен единый социальный налог и страховые взносы в Пенсионный фонд РФ.

Вместе с тем, Инспекцией установлено, что в 2005 г. Обществом  в пользу работников также производились выплаты в виде премий в общей сумме 1 685 926,30 руб.

В аналогичном порядке в 2006 г. сумма начисленной и выплаченной работникам заработной платы составила 922 837 руб., наряду с этим выплачено премий работникам на сумму 2 011 258,82 руб.; в 2007 г. сумма начисленной и выплаченной работникам заработной платы составила 814 966 руб., наряду с этим выплачено премий работникам на сумму 2 234 967 руб. Суммы выплаченных в 2005-2007 г.г. премий в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование не включались, единый социальный налог и страховые взносы с указанных сумм премий не уплачивались.

Судом первой инстанции установлено, что согласно «Положению об оплате труда работников ООО «АПК «Победа» за 2005 г. и аналогичным Положениям за 2006-2007 гг., оплата труда производится в зависимости от условий производства по сдельно-премиальной системе оплаты труда, исходя из установленных норм и расценок и по повременно-премиальной системе. Заработная плата подразделяется на: 1) основную, которая начисляется из расчета минимальной заработной платы с учетом 6-разрядной тарифной сетки, тарифных ставок и коэффициентов, и 2) доплаты до прожиточного минимума трудоспособного человека (в 2005 г. – 600 рублей, в 2006 г. – 800 рублей, в 2007 г. – 1221 рубль), включая все причитающиеся работнику надбавки, доплаты, компенсационные и стимулирующие выплаты с корректировкой прожиточного минимума по кварталам, если будут изменения в сторону увеличения. При этом в Положениях об оплате труда на 2005-2007 г. выплата указанных доплат, входящих в систему оплаты труда в ООО «АПК «Победа», предусмотрена за счет нераспределенной прибыли хозяйства: Дебет счета 84 – Кредит счета 70.

Таким образом, действовавшими в ООО «АПК «Победа» в проверяемом периоде Положениями об оплате труда, помимо выплаты основного вознаграждения за труд и компенсационных надбавок (основной заработной платы), была предусмотрена также ежемесячная выплата работникам, в том числе, стимулирующих выплат за счет нераспределенной прибыли Общества со счета 84.

Вместе с тем, как установлено судом первой инстанции, фактически спорные выплаты являлись вознаграждением за труд.

Как следует из материалов дела спорные выплаты в 2005-2007 гг. осуществлялись ежемесячно  , с четкой периодичностью выплат (первые числа каждого месяца) и указанием в тексте приказов о выплате премий на наименование соответствующего месяца, за который назначена премия.

Как установлено в ходе проверки и не оспаривалось Обществом, спорные выплаты в виде премий работники получали по ведомостям в составе заработной платы: в ведомостях на выдачу заработной платы указывалась только одна сумма – общая сумма заработной платы и премии; отдельные ведомости на выдачу премий в ООО «АПК «Победа» суду не представлены ввиду их отсутствия.

Из  приказов о премировании за 2005 год (т.1, л.д.6-34) усматривается, что премирование работников было связано с результатами их трудовой деятельности и, следовательно, носило стимулирующий характер (премии назначались «за образцовое выполнение трудовых обязанностей и добросовестную работу», …«в связи с повышением производительности труда») и имело ежемесячный и постоянный характер (имелась ссылка на выплату премии за определенный месяц).

Издавая приказы о премировании в 2006-2007 гг., при указании оснований премирования налогоплательщик стал использовать ссылки на выдачу премий в связи с отдельными праздничными датами и событиями (за исключением приказов о премиях за январь, март, апрель 2006 г., когда основанием для выдачи премий являлись трудовые показатели работников). В качестве праздничных дней и событий, явившихся основанием для выдачи премий работникам, Общество использовало, наряду с государственными праздничными днями, установленными ст.112 Трудового кодекса РФ (Новый год, День защитника Отечества, Международный женский день, Праздник Весны и Труда, День Победы, День России, День народного единства), такие праздничные и знаменательные дни, как Международный день Мира (премия за сентябрь 2006 г., сентябрь 2007 г., т.4, л.д.41, т.5 л.д. 41), День сельского хозяйства (премия за октябрь 2006 г., октябрь 2007 г., т.4, л.д.45, т.5, л.д.46), Всемирный день Земли (премия за апрель 2007 г., т.5, л.д.19), а также такие исторические и иные события, как празднование разгрома фашистских войск на Курской дуге (премия за август 2006 г. и август 2007 г., т.4, л.д.37, т.5, л.д.36), начало уборочной страды (премия за июль 2006 г. и июль 2007 г., т.4, л.д.33, т.5, л.д.31). Из материалов дела усматривается, что выплата премий, «приуроченных», согласно пояснениям заявителя, к праздничным датам и значимым событиям, в значительном большинстве случаев не имела реальной связи с этими событиями – так, премии, назначаемые «в связи с началом Новогодних праздников» (т.5, л.д.7), выплачены 1 февраля 2007 г., в связи с празднованием Дня 8 Марта – выплачены 1 апреля 2007 г. (т.5, л.д.15), в связи с празднованием Международного дня солидарности трудящихся (1 Мая) – выплачены 1 июня 2007 г., в связи с Днем согласия и примирения (4 ноября) – выплачены 1 декабря 2007 г. (т.5, л.д.51) и т.д. При этом приказы о выплатах премий сохранили свой ежемесячный характер (как по времени выплат, так и имеют прямые ссылки в тексте на выплату премии за соответствующий месяц). По вышеуказанным приказам бухгалтером Общества налоговому органу представлено пояснение, что знаменательные даты взяты из календаря знаменательных дат (т.3, л.д.49).

При анализе удельного веса заработной платы и премий, выплаченных Обществом в проверяемом периоде без включения