Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2013 по делу n А64-5410/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

финансирования от 24.11.2010г. и выданных Обществом доверенностей. С участием сотрудников ОАО КБ «Региональный кредит» неоднократно проводились рабочие встречи, совещания. Согласование условий сделки также осуществлялось с участием сотрудников ОАО КБ «Региональный кредит», в том числе посредством телефонных переговоров, переписки по электронной почте.

Документы, необходимые для совершения сделок, также предоставлялись в ОАО «РОССЕЛЬХОЗБАНК» как непосредственно ООО «Тамбовская сахарная компания», так и сотрудниками ОАО КБ «Региональный кредит», действовавшими от имени Общества.

Также, из пояснений ОАО Коммерческий Банк «Региональный кредит» усматривается,  что в рамках рассматриваемых договоров банком была проведена достаточно объемная техническая работа: прорабатывались различные варианты финансирования, максимально удовлетворяющие как требованиям Заказчика, так и возможностям кредитора, для чего специалистами Банка анализировались финансовые показатели деятельности и самого заемщика и реализуемого им инвестиционного проекта; велась постоянная работа по изучению предъявляемых ОАО «Россельхозбанк» требований, на которые готовились мотивированные возражения и предложения, прорабатывались различные варианты обеспечения возврата    привлекаемого финансирования; анализировались условия договоров, предлагаемых к заключению кредитором; неоднократно проводились переговоры   с представителями ОАО «Россельхозбанк».

Также суд апелляционной инстанции не может согласиться с доводами Инспекции о том, что из представленных налогоплательщиком актов невозможно определить, какие конкретно услуги фактически были оказаны исполнителем, поскольку данные акты содержат указание на соответствующие договоры, в которых (с учетом дополнительных соглашений) раскрыт их предмет с указанием конкретных действий исполнителя и их направленности на определенный результат. Кроме того, суд учитывает, что применительно к предмету настоящего спора налогоплательщик обязан документально подтвердить правомерность применения налоговых вычетов по взаимоотношениям с исполнителем услуг, тогда как документы, характеризующие действия исполнителя во взаимоотношениях с третьими лицами в процессе оказания предусмотренной договором услуги, и содержание таких действий не может быть отнесено к обстоятельствам, требующим в данном случае документального подтверждения. Данная правовая позиция сформулирована Президиумом ВАС РФ в Постановлении от 18.05.2010 г. №17795/09 применительно к налогу на прибыль и может быть учтена при рассмотрении настоящего спора.

При этом сама оказываемая исполнителем услуга определена в данном случае через цель ее оказания, достижение которой позволяет установить выполнение последним своих обязательств по договору.

Судом также учтено, что впоследствии между ООО «Тамбовская сахарная компания» и ОАО «Россельхозбанк» заключены соответствующие договоры (дополнительные соглашения к кредитным договорам) на условиях, договоренности о которых достигнуты ОАО КБ «Региональный кредит».

Таким образом, с учетом того, что обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения Инспекции в силу ч.5 ст. 200 АПК РФ возложена на налоговый орган,  суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии доказательств, однозначно свидетельствующих о том, что ОАО Коммерческий Банк «Региональный кредит» не принимал посреднического участия в выделении обществу дополнительного финансирования и предоставлении реструктуризации имеющейся задолженности.

Кроме того, соглашаясь с выводом суда первой инстанции о том, что заявленные налогоплательщиком требования подлежат удовлетворению, поскольку налоговым органом не представлено убедительных  и допустимых доказательств законности принятых решений в части данного эпизода, апелляционный суд руководствуется следующим.

 В соответствии с п.п. 2 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговым органам предоставлено право проводить проверки в порядке, установленном НК РФ. К числу налоговых проверок ст. 87 НК РФ отнесены камеральные и выездные налоговые проверки, целью которых является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Вместе с тем налоговое законодательство различает указанные формы налогового контроля, определив в рамках каждой из них права и обязанности как налогоплательщика, так и налогового органа.

В соответствии с п. 1 ст. 88 НК РФ  камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

При этом действующая с 01.01.2007 г. редакция статьи 88 НК РФ, а именно пункт 7 статьи 88,  не представляет налоговому органу право истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено настоящей статьей, или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено настоящим Кодексом.

Одновременно положениями пп. 6, 8, 9 ст. 88 НК РФ установлен исчерпывающий перечень случаев, когда у налогоплательщика возникает обязанность по предоставлению дополнительных документов при проведении камеральной проверки.

В соответствии с п. 8 ст. 88 НК РФ при подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога, камеральная налоговая проверка проводится с учетом особенностей, предусмотренных настоящим пунктом, на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с настоящим Кодексом.

Налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса правомерность применения налоговых вычетов.

Таким образом, полномочия налогового органа по осуществлению налогового контроля при проведении камеральной налоговой проверки ограничены положениями статьи 88 НК РФ (в действующей с 01.01.2007 г. редакции), данное ограничение касается как объема подлежащих проверке документов, так и возможных источников получения необходимой информации или документов.

 О безусловном применении приведенных положений ст. 88 НК РФ при проведении камеральной проверки налоговой декларации по НДС, в которой налогоплательщиком заявлено право на возмещение налога, свидетельствуют также положения главы 21 НК РФ, регламентирующие  порядок возмещения налога. В частности,  в абз. 2 п. 1 ст. 176 НК РФ указано, что после представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88  НК РФ.

Указанные обстоятельства влияют на законность принимаемых налоговым органом по итогам проведенной камеральной налоговой проверки решений, которые должны быть мотивированы ссылкой на конкретные доказательства, отвечающие общим принципам законности и допустимости.

На основании п.4 ст. 101 НК РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (включая участников консолидированной группы налогоплательщиков), документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данных лиц, и иные документы, имеющиеся у налогового органа.

Одновременно указанной нормой предусмотрено, что не допускается использование налоговым органом доказательств, полученных с нарушением Налогового кодекса РФ.

В данном случае к таким доказательствам относятся документы и информация, полученные Инспекцией вопреки ограничениям, установленным ст. 88 НК РФ в отношении осуществления контроля в рамках проведения камеральной налоговой проверки.

На основании изложенного, при проведении камеральной налоговой проверки декларации по НДС с суммой налога к возмещению налоговый орган наряду с проверяемой налоговой декларацией вправе исследовать следующие доказательства: 1) документы, представленные самим налогоплательщиком вместе с декларацией; 2) другие документы о деятельности налогоплательщика, имеющиеся у налогового органа; 3) документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов в соответствии со статьей 172 НК РФ,  которые налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика при проверке обоснованности суммы налога, заявленной к возмещению.

Одновременно суд учитывает, что как указано в Определении Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 N266-О, положения статьи 88, пунктов 1 и 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172 и пунктов 1 - 3 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации по своему конституционно-правовому смыслу, не обязывают налогоплательщика одновременно с подачей налоговой декларации (и/или заявления о возврате из бюджета сумм налога на добавленную стоимость в случае превышения сумм налоговых вычетов общей суммы налога) представлять документы, подтверждающие правильность применения налогового вычета, при том, что налоговый орган вправе требовать от налогоплательщика документы, необходимые и достаточные для проведения проверки правильности применения налоговых вычетов.

Тогда как из приведенных положений ст. 171-171 НК РФ следует, что право налогоплательщика на применение налоговых вычетов при осуществлении операций, являющихся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, обусловлено наличием у него счетов-фактур с выделенной суммой НДС, а также документов, подтверждающих приобретение товаров (работ, услуг) и принятие их к учету. Иных условий предъявления налога к вычету действующим законодательством не предусмотрено.

При отсутствии замечаний относительно оформления налогоплательщиком указанных документов, а также ошибок в налоговой декларации и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявленного несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, у налогового органа отсутствовали правовые основания для осуществления мероприятий налогового контроля по истребованию у налогоплательщика дополнительных документов и информации, не связанной с проверкой применения заявленных налоговых вычетов, а также  для получения информации из других источников.

Таким образом, налоговый орган вышел за пределы своих полномочий путем  направления  в  рамках  камеральной  проверки  поручений  в налоговые

органы   о  допросах свидетелей,  истребовании документов как у налогоплательщика, так и у иных лиц (ОАО «Российский сельскохозяйственный банк», ОАО Коммерческий банк «Региональный кредит»),    поскольку    указанные    действия    не    имеют    непосредственного отношения   к   предмету   и   объему   камеральной   проверки,   проводившейся   в отношении Общества.

Таким образом, полученная в ходе данных мероприятий налогового контроля информация не могла быть положена Инспекцией в основу вывода о нереальности рассматриваемых хозяйственных операций и необоснованности вследствие этого заявленной налоговой выгоды, обусловившего принятие оспариваемых заявителем решений, как не относящаяся к предмету камеральной налоговой проверки.

Указанный вывод согласуется с правовой позицией ВАС РФ, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 №17393/10.

Отказывая заявителю в принятии к вычету во 2 квартале 2011г. налога на добавленную стоимость в сумме 292 698 руб., уплаченного заявителем как налоговым агентом при приобретении  товаров (работ, услуг) у иностранной компании - ООО ФИРМА «ТМА» (Украина), Инспекция указала на то, что право на применение данного налогового вычета возникло у Общества в более раннем периоде – в 3 квартале 2010г. 

По мнению налогового органа, ООО «Тамбовская сахарная компания» в ходе проверки не было представлено убедительных  доказательств в обоснование довода Общества о получении  акта сдачи-приемки выполненных работ №1 от 07.07.2010г.  именно во 2 квартале 2011, исходя из чего, данный вычет был заявлен в том периоде, когда Обществом был собран весь необходимый пакет документов, в результате чего Инспекция посчитала неправомерным предъявление к вычету спорных сумм налога в проверяемом периоде.

Признавая приведенную позицию налогового органа неправомерной, суд апелляционной инстанции руководствуется следующим.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 161 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется, как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.

Налоговая база определяется налоговыми агентами. При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в пункте 1 настоящей статьи иностранных лиц. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные главой 21 НК РФ.

При исчислении суммы налога в соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 161 НК РФ налоговыми агентами составляются счета-фактуры в порядке, установленном пунктами 5 - 6 статьи 169 НК РФ.

Данной обязанности корреспондирует право налогового агента на применение вычетов по НДС.

Согласно пункту 3 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, уплаченные в соответствии со статьей 173 НК РФ покупателями - налоговыми агентами. Право на указанные налоговые вычеты имеют покупатели - налоговые агенты, состоящие на учете в налоговых органах и исполняющие обязанности налогоплательщика в соответствии с главой 25 НК РФ.

Положения пункта 3 статьи 171 НК РФ применяются при условии, что товары (работы, услуги) были приобретены налогоплательщиком, являющимся налоговым агентом, для целей, указанных в пункте 2 статьи 171 НК РФ (для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения НДС или перепродажи) и при их приобретении он уплатил налог в бюджет.

Как следует из материалов дела, между ООО «Тамбовская сахарная компания», Россия (заказчик) и ООО ФИРМА «ТМА», Украина (подрядчик) заключен договор от 31.08.2009г. № 115 на выполнение рабочей документации, согласно п. 1.1. которого, заказчик поручает, а подрядчик обязуется по заданию заказчика разработать и передать заказчику рабочую документацию для строительства известкового отделения в комплексе с механизированным складом известкового камня и кокса с сортировочным узлом в рамках проекта «Строительство