Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.04.2013 по делу n А64-6777/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

налога на прибыль, ст.123 НК РФ в сумме 493 308 руб. за неправомерное неперечисление НДФЛ налоговым агентом.

Кроме того, указанным решением налогоплательщику доначислены налог   на добавленную стоимость в сумме 2 453 591 руб.,  налог на прибыль в сумме 128210 руб.; а также начислены пени по налогу на добавленную стоимость в   сумме   113666 руб.

Указанное решение Инспекции было обжаловано ОАО «Маслобойный завод «Инжавинский» в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области №05-10/87 от 15.08.2012г. решение инспекции изменено в части сумм налоговых санкций: по пп.7 п.1 по сроку 15.03.2012г резолютивной части сумма налоговых санкций (57050руб.) исключена; в остальной части решение утверждено. Таким образом, сумма штрафных санкций по НДФЛ составляет 436 258руб.

Не согласившись с решением Инспекции №27 от 29.06.2012г. в части начисления НДС в сумме 2 453 591 руб., пени по НДС в сумме 113 666 руб. и штрафа по НДС в сумме 490 716 руб.; налога на прибыль в сумме                128 210 руб., штрафа по налогу на прибыль в сумме 25 351 руб., а также с размером налоговых санкций, примененных по ст. 123 НК РФ, ОАО «Маслобойный завод «Инжавинский» обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования налогоплательщика применительно к рассматриваемым эпизодам, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

Как    указано    в    решении  Инспекции,   в    нарушение    пп.3    п.3    ст.170    НК РФ Общество   не   восстановило   в   налоговых   декларациях   суммы   НДС, принятые к вычету при перечислении авансов в счет предстоящих поставок при последующей отгрузке продукции.

Так, проведенной проверкой было установлено, что ОАО "Маслобойный завод "Инжавинский" заявило к вычету НДС с сумм перечисления аванса за приобретаемый подсолнечник  ЗАО  «Инжавинская  Нива» в   3 квартале 2010 г. в сумме 718182 руб., в 4 квартале  - 1649091 руб., всего в сумме 2367273 руб.       ЗАО  «Инжавинская  Нива»  отгрузило заявителю   в   3   квартале   2010г.   подсолнечник   на   сумму   17361357руб. , в т.ч. НДС – 1578305руб., в 4 квартале 2010г. на сумму 18693533руб., в т.ч. НДС    –    1699412руб. При этом сумма налога в размере  2367273 руб.  не была восстановлена налогоплательщиком к уплате в бюджет, что повлекло за собой доначисление  НДС в сумме 2 367 273 руб., начисление пени в сумме 109667руб. и применение налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме   473454руб.

Признавая произведенные по данному основания доначисления необоснованными, суд апелляционной инстанции руководствуется следующим.

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно п.12 ст. 171 НК РФ вычетам у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

 Вычеты сумм налога, указанных в пункте 12 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм (п.9 ст. 172 НК РФ).

Одновременно пп.3 п. 3 ст. 170 НК РФ предусмотрено, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях  перечисления покупателем сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Восстановление сумм налога производится покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в порядке, установленном настоящим Кодексом, или в том налоговом периоде, в котором произошло изменение условий либо расторжение соответствующего договора и возврат соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав;

Таким образом, поскольку в момент отгрузки товара счет-фактура выставляется продавцом в общем порядке - на полную сумму поставленных товаров, покупатель вправе заявить к вычету предъявленную ему сумму налога, восстановив в бюджет НДС, принятый к вычету с предоплаты.

Если же покупатель не использовал вычет при перечислении предоплаты, то правило пп.3п.3 ст. 170 НК РФ о восстановлении налога, принятого к вычету, не применяется.

 Как    следует из материалов дела, заявителем был заключен с ОАО "Инжавинская Нива" (поставщик) договор №10/2010/3П от 27.04.2010г.  по закупке подсолнечника. Пунктом 1.1 данного договора предусмотрено, что покупатель оплачивает поставщику семена подсолнечника в виде авансового платежа путем предоставления денежного кредита.

Согласно данному договору поставщик поставляет покупателю подсолнечник с оформленными товарно-транспортными накладными, а покупатель обязуется принять и оплатить поставленную продукцию по ценам, сложившимися на момент поставки в регионе.

К данному договору заключались дополнительные соглашения от 08.09.2010г.,01.10.2010г., 01.11.2010г., 20.08.2011г., 01.09.2011г. касающиеся объема поставки, цены, качества поставляемой продукции, продления срока договора с 31.12.2010г. по 31.12.2011г. и зачета денежных средств, перечисленных в виде авансов за урожай 2010г. на общую сумму 28 890 996,26руб., за подсолнечник урожая 2011г. (л.д. 17-23 т.2).

Ранее между заявителем и ЗАО «Инживинская Нива» был заключен договор  №10/2009-П 13.04.2009г. покупки  подсолнечника      урожая      2009г., по условиям которого также предусмотрено осуществление покупателем авансовых платежей.

При этом, как следует из объяснений заявителя и представленных документов,  по состоянию на 01.01.2010г. за ЗАО «Инжавинская Нива» числилась дебиторская задолженность в сумме 23 925 тыс. руб. Для  облегчения  учета поступивших в счет авансов семян подсолнечника заявителем вся дебиторская задолженность и все обороты (приход сырья) по договору закупки подсолнечника №10/2009-П перенесены на договор №10/2010/ЗП от 27.04.2010г. Погашение дебиторской задолженности заявителем в бухгалтерском учете производилось в порядке ее образования с учетом совпадения оснований (договора купли-продажи и накладных на отгрузку).

Налог на добавленную стоимость  восстанавливался заявителем при получении продукции в счет погашения авансов в порядке их получения поставщиком и с учетом всех операций по формированию задолженности и ее погашению (карточка счета 60 за 2010г.).

 До 3 квартала 2010г. Общество не использовало право на получение вычета при выплате авансов поставщику, поэтому и НДС при получении продукции в счет авансов выданных до 3 квартала 2010г. не восстанавливался.

Таким образом, учитывая, что Инспекцией указанные обстоятельства не опровергнуты, а также не доказано, что поставка заявителю подсолнечника в   3   квартале   2010г.   на   сумму   17361357руб. , в т.ч. НДС – 1578305руб., в 4 квартале 2010г. на сумму 18693533руб., в т.ч. НДС    –    1699412руб. была осуществлена в счет спорных авансов, а не в счет имеющейся у Общества дебиторской задолженности, погашаемой в порядке ее образования, основания для вывода о необходимости восстановления Обществом НДС в спорных суммах у Инспекции отсутствовали.

Следовательно, начисление НДС в сумме 2 367 273 руб., пени в сумме 109667 руб.,    применение ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в    сумме 473454 руб.,    произведено    налоговым органом неправомерно.

Как усматривается из оспариваемого решения налогового органа, Инспекцией в ходе проведенной проверки было установлено занижение Обществом налоговой базы по налогу на добавленную стоимость на сумму доходов от реализации товаров (работ, услуг), отраженных в книге продаж на основании выставленных счетов-фактур, при отсутствии фактического исчисления налога по указанным операциям. В частности, по мнению Инспекции, налогоплательщиком не были учтены доходы от реализации услуг по  выдаче ветеринарного свидетельства при реализации жмыха, по полученным в порядке возмещения штрафам при осуществлении железнодорожных перевозок, оказания услуг по аренде цистерн и от реализации кондитерских изделий. Сумма доначисленного налога по указанным основаниям составила 22 213 руб.

Оспаривая решение налогового органа в данной части, заявитель указал, что спорные расходы представляют собой возмещение покупателем продавцу расходов по доставке приобретенных товаров, а также других расходов, понесенных продавцом, носят со стороны заявителя посреднический характер, и не являются его доходами, в силу чего, не облагаются НДС.

В соответствии с п.2 ст. 153 НК РФ при определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг).

В силу п.1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ, услуг признается соответственно передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу – на безвозмездной основе.

Как усматривается из материалов дела, заявитель отгружал (поставлял) жмых ряду предприятий (ООО «Милагро», ООО «Корма-Ресурс», ООО «Компания Маслосоюз», ООО «Межрегиональная зерновая компания», ООО «Вектор»).

Поскольку жмых относится к кормам, то его перевозка должна сопровождаться оформлением ветеринарного свидетельства,  в соответствии с Правилами организации работы по выдаче ветеринарных сопроводительных документов, утвержденными  Приказом Минсельхоза РФ от 16.11.2006г. №422.

 Согласно разделу 1 данные Правила обязательны для исполнения должностными лицами, уполномоченными осуществлять оформление и выдачу ветеринарных сопроводительных документов, юридическим лицами любой организационно-правовой формы и гражданами, занятыми содержанием, ловлей, добычей животных (в том числе птиц, рыб, пчел), а также производством, заготовкой, переработкой, перевозкой, хранением и реализацией продукции животного происхождения, кормов и кормовых добавок.

 Согласно п. 1.2 Правил ветеринарные сопроводительные документы, характеризующие территориальное и видовое происхождение, ветеринарно-санитарное состояние сопровождаемого груза, эпизоотическое состояние места его выхода и позволяющее идентифицировать груз, выдаются на все виды животных, продукции животного происхождения, кормов и кормовых добавок (далее грузы), подлежащих заготовке, перевозке, переработке, хранению и реализации.

Исходя из указанных положений, заявитель оформлял данные ветеринарные свидетельства в ТОГУ «Инжавинская районная   станция   по   борьбе   с   болезнями   животных», и предъявлял покупателям  расходы   по полученным и направленным вместе с грузом свидетельствам.

При оценке указанных обстоятельств судом первой инстанции обоснованно учтено, что поскольку оформление данных свидетельств являлось условием отгрузки (поставки) товара, то заявитель нес дополнительные расходы, возмещаемые ему покупателями, вместе с тем самим заявителем услуги по выдаче ветеринарных свидетельств не оказывались, в связи с чем, вывод о возникновении в данном случае объекта обложения НДС является неправомерным.  

Таким     образом,     начисление     инспекцией     заявителю НДС в     сумме 1446 руб., пени в сумме 67руб. и штрафа в сумме 289руб. является неправомерным.

Доставка товаров иногородним покупателям осуществлялась Обществом с использованием услуг  ОАО «Первая грузовая компания» на основании заключенного между     заявителем     (заказчик)     и     ОАО     «Первая     грузовая компания»      (исполнитель)      договора №ДД/ФВрж-2/8 от 30.09.2008г.  

  В соответствии с условиями данного договора исполнитель по заявке заказчика осуществляет перевозку грузов железнодорожным транспортом железнодорожным подвижным составом, принадлежащим исполнителю на правах собственности или ином праве.

В силу п.2.4 договора исполнение обязанностей по договору в части, касающейся организации и оформления отправки/получения груза, может быть возложено заказчиком на третьих лиц (грузоотправитель/ грузополучатель), при этом заказчик остается ответственным за их действия, как за свои собственные.

 В соответствии с п.4.2.6 договора заказчик несет полную ответственность за выполнение грузополучателями и грузоотправителями требований законодательства РФ, документов ОАО «РЖД», а также госорганов в области железнодорожного транспорта, касающихся эксплуатации вагонов и их сохранности. Заказчик должен обеспечить простой вагонов, поданных согласно заявке на перевозку, на станциях погрузки/выгрузки не более 1-х суток на станциях погрузки и не более 2-х суток на станциях выгрузки; оплачивать исполнителю плату за непроизводительный простой вагонов, за сверхнормативное пользование вагонами (п.4.2.7; 6.5; 6.6).

Согласно п. 6.1 Договора заказчик несет ответственность за действия грузоотправителей и грузополучателей как за свои собственные.

 Таким образом, по заключенному договору перевозки грузов заявитель оплачивает ОАО «Первая грузовая компания» железной дороге все сверхнормативные простои вагонов как под погрузкой,  так и под выгрузкой грузов.

В свою очередь, оплаченные штрафы заявитель предъявлял тем покупателям, которые фактически допустили простой или сверхнормативное использование вагонов, в связи с чем, данные расходы были возмещены заявителю. Вместе с тем, полученные в качестве возмещения уплаченных заказчиком штрафов денежные суммы  не могут рассматриваться как его собственные доходы от реализации, включаемые в объект налогообложения НДС.

Спорные штрафы не являются штрафными санкциями и услугами, связанными с реализацией продукции