Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.07.2013 по делу n А14-13344/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

у него надлежащим образом оформленных документов на приобретение товаров, используемых для осуществления такой деятельности, подтверждающих факт совершения операций по приобретению товаров и содержащих достоверную информацию, вправе уменьшить исчисленные им к уплате в бюджет суммы налога по операциям по реализации товаров на суммы  налога, включенные в стоимость приобретенных им товаров для осуществления деятельности, являющейся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Налоговый орган при проведении налоговой проверки при наличии у него соответствующих оснований  вправе поставить под сомнение право налогоплательщика на налоговый вычет, при этом,  в силу положений статей 65, 215 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при рассмотрении дела судом он обязан обосновать  отказ налогоплательщику в налоговом вычете, в том числе, у него имеется право представить суду доказательства неправомерного предъявления налогоплательщиком налога к вычету, по основаниям, в частности, отсутствия у него надлежащим образом оформленных документов или нереальности совершенных им операций, а также по тем основаниям, что совершенные налогоплательщиком хозяйственные операции не являются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость или освобождены от  налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Нормы Налогового кодекса Российской Федерации не содержат положений, обязывающих налогоплательщика восстанавливать НДС в случае получения им впоследствии субсидий на частичную компенсацию затрат на приобретение минеральных удобрений, поэтому отсутствуют основания для восстановления сумм НДС, ранее принятых к вычету, в части полученной субсидии.

Суд отметил, что основная цель субсидирования ? оказание финансовой помощи в виде частичной компенсации затрат сельскохозяйственного производителя на приобретение минеральных удобрений. Налоговое законодательство не ставит право на возмещение налога на добавленную стоимость в зависимость от источника поступления на счета налогоплательщика денежных средств, использованных для расчетов за приобретаемые товары.

Постановлением Правительства Российской Федерации № 99 от 20.02.2006 утверждена Федеральная целевая программа «Сохранение и восстановление плодородия почв земель сельскохозяйственного назначения и агроландшафтов как национального достояния России на 2006 ? 2010 годы и на период до 2013 года». Программой предусматривается направление бюджетных средств, в том числе, на компенсацию сельскохозяйственным товаропроизводителям части затрат на приобретение минеральных удобрений и пестицидов.

Приложением № 11 к указанной федеральной целевой программе утверждены Правила распределения и предоставления субсидий из федерального бюджета бюджетам субъектов РФ на компенсацию сельскохозяйственным товаропроизводителям части затрат на приобретение средств химизации. Данные Правила определяют порядок распределения и предоставления субсидий на компенсацию сельскохозяйственным товаропроизводителям части затрат на приобретение минеральных удобрений и пестицидов (средств химизации). Данные субсидии предоставляются в целях оказания финансовой поддержки сельскохозяйственным товаропроизводителям для компенсации части затрат на приобретение средств химизации.

Поскольку из материалов рассматриваемого дела не следует, что налоговым органом был установлен факт отсутствия у Общества необходимых первичных документов для получения налоговых вычетов, либо факт несоответствия счетов-фактур требованиям статьи 169 НК РФ, а первичных учетных документов – требованиям статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете», равно как и факт наличия в них недостоверной информации, ставящей под сомнение добросовестность Общества при предъявлении налога к вычету, следовательно, у него не имелось и оснований для отказа Обществу в вычете налога по реально совершенным им хозяйственным операциям, оплаченным собственными средствами Общества.

Утверждение налогового органа о том, что у Общества не возникло условий для применения вычета в сумме 722 607 руб. по смыслу статьи 171 НК РФ, так как налог на добавленную стоимость был уплачен за счет субсидий, выделенных из средств федерального бюджета, в связи с чем предъявление налога к вычету в указанной сумме приведет к двойному возмещению налога из бюджета, не соответствует фактическим обстоятельствам дела и не основано на нормах налогового законодательства, в связи с чем оно обоснованно не принято судом первой инстанции.

В платежных документах на перечисление денежных средств из федерального бюджета суммы налога на добавленную стоимость  выделены не были. 

В этой связи оплата налога при приобретении товаров за счет собственных денежных средств, и последующее получение компенсации в виде целевых поступлений из бюджетов различных уровней, не лишает налогоплательщика права на применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость, поскольку законодательство о налогах и сборах не содержит каких-либо ограничений в применении налоговых вычетов организациями, получившими бюджетные средства в качестве дотаций (субсидий).

Из материалов рассматриваемого дела следует и налоговым органом не оспаривается, что как в спорном периоде, так и в последующих налоговых периодах Обществом осуществлялись операции, подлежащие налогообложению налогом на добавленную стоимость, и все приобретенные им товары (работы, услуги) были использованы для осуществления этих операций.

Данное обстоятельство Инспекцией не опровергнуто, доказательств иного не представлено.

Таким образом, вывод налогового органа о занижении ООО «Новохоперск-АГРО-Инвест» НДС за 2009 – 2010 годы на сумму 722 607 руб., отказе в возмещении НДС за 3 квартал 2009 года в сумме 460 183 руб. и начислении НДС за 4 квартал 2009 года в сумме 53 387 руб., за 4 квартал 2010 года в сумме 209 056 руб. является необоснованным.

Ссылка налогового органа на положения подпункта 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ, согласно которому налогоплательщики обязаны восстановить ранее принятый к вычету НДС в случае получения в соответствии с законодательством РФ субсидий из федерального бюджета на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг) с учетом налога, правомерно отклонена судом первой инстанции со ссылкой на п. 2 ст. 5 НК РФ, поскольку указанная обязанность по восстановлению НДС введена в действие Федеральным законом от 19.07.2011 № 245-ФЗ, вступившим в силу с 01.10.2011 в соответствии пунктом 1 статьи 4 Закона, следовательно, не распространялась на правоотношения по исчислению НДС за 3, 4 кварталы 2009 года и 4 квартал 2010 года.

На основании изложенного требования Общества с ограниченной ответственностью «Новохоперск-АГРО-Инвест» о признании недействительным решения Инспекции № 8 от 30.03.2012 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» части признания недействительным решения налогового органа отказа в возмещении налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2009 года в сумме 460 183 руб., взыскания недоимки по налогу на добавленную стоимость в размере 262 424 руб., пеней по налогу в сумме 31 312,97 руб. и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость в размере 205 руб. обоснованно удовлетворены судом первой инстанции.

Как следует из материалов дела, основанием для вывода о занижении Обществом налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 года на сумму 4 781 493 руб. послужило заключение Инспекции о занижения своих доходов на суммы субсидий по компенсации произведенных затрат, возникших в связи с деятельностью организации.

В обоснование своей позиции налоговый орган ссылается на статьи 248, 250, пункт 3 статьи 274 Налогового кодекса РФ и указывает, что поскольку Общество является коммерческой организацией, то полученные ею в виде субсидий денежные средства не могут рассматриваться в качестве средств целевого финансирования или целевых поступлений (подпункт 14 пункта 1 статьи 251, пункт 2 статьи 251 Налогового кодекса РФ) и подлежат включению во внереализационные доходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Суд, удовлетворяя заявление по данному эпизоду, пришел к выводу, что целевые бюджетные поступления, полученные Обществом, в силу пункта 2 статьи 251 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль и не должны учитываться в целях налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов.

Как установлено судом первой инстанции, выплата субсидий осуществлялась из федерального и областного бюджетов УФК по Воронежской области в соответствии с Законами Воронежской области от 07.06.2007 № 66-ОЗ «О развитии сельского хозяйства Воронежской области», от 07.07.2006 № 67-ОЗ «Об областном бюджете на 2008 год и плановый период 2009 и 2010 годов», от 05.12.2007 № 143-ОЗ «О государственной (областной) поддержке инвестиционной деятельности на территории Воронежской области», а также областной целевой программой «Развитие сельского хозяйства на территории Воронежской области на 2008 ? 2012 годы».

Размер и факт поступления бюджетных средств, а также размер и факт понесенных расходов из собственных средств Общества подтверждаются материалами дела и налоговым органом не оспариваются. Полученные субсидии учтены ООО «Новохоперск-АГРО-Инвест» в соответствии с регистром внереализационных расходов по сельскохозяйственной деятельности, не принимаемых в целях налогообложения за 2009 год. Учет расходов, субсидируемых бюджетом, ведется Обществом в соответствии с регистрами бухгалтерского учета, подтверждающими целевое расходование бюджетных средств. Доказательства обратного налоговым органом не представлены.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В соответствии с пунктом 2 статьи 251 НК РФ в редакции Федерального закона от 29.11.2007 № 284-ФЗ, при определении налогооблагаемой базы не учитываются целевые поступления из бюджета. Налогоплательщики – получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.

При этом пункт 2 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации редакции Федерального закона от 29.11.2007 № 284-ФЗ действовал до 01.01.2010 (дата вступления в силу Федерального закона № 281-ФЗ от 25.11.2009), то есть в течение формирования налоговой базы по налогу на прибыль за спорный период – 2009 год.

Ссылка налогового органа на положения пункта 2 статьи 251 НК РФ, в редакции Федерального закона от 29.11.2007 № 284-ФЗ, вступившего в силу с 01.01.2010, правомерно отклонена судом первой инстанции со ссылкой на п. 2 ст. 5 НК РФ.

Пункт 2 статьи 251 НК РФ, в редакции, действовавшей до 01.01.2010, предусматривавшей невключение в состав доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль целевых поступлений из бюджета, не устанавливал никаких ограничений в зависимости от правового статуса получателя этих средств и не содержал отсылку к нормам Бюджетного кодекса РФ для определения статуса получателя целевого финансирования и, более того, дополнительно предусматривал отнесение к целевому финансированию поступлений на содержание некоммерческих организаций.

Анализ приведенных положений налогового законодательства позволяет сделать вывод о том, что данные нормы права позволяют исключить средства целевого финансирования из состава доходов не только бюджетному учреждению, но и иному налогоплательщику, получившему указанные средства, и использовавшему данные средства по назначению, определенному источником финансирования.

Таким образом, предусмотренные пунктом 2 статьи 251 НК РФ положения пункта 2 статьи 251 НК РФ, в редакции, действовавшей до 01.01.2010, не содержали прямого указания на то, что при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления из бюджета, адресованные коммерческим организациям.

Позиция суда обоснованна ссылкой на правовую позицию, изложенную в Постановлении Федерального Арбитражного суда Центрального округа от 01.03.2012 по делу № А14-8700/2011 и Определении Высшего Арбитражного Суда РФ от 27.06.2012 № ВАС-8058/2012, которым отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ.

С учетом изложенного следует признать правильным вывод суда о том, что Общество, являясь коммерческой организацией, было вправе воспользоваться в 2009 году положением пункта 2 статьи 251 НК РФ, применительно к редакции этого пункта, действовавшей в этот период.

В обоснование апелляционной жалобы Инспекция ссылается на статью 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации, согласно которой, получателем бюджетных средств может выступать орган государственной власти (государственный орган), орган управления государственным внебюджетным фондом, орган местного самоуправления, орган местной администрации, находящееся в ведении главного распорядителя (распорядителя) бюджетных средств бюджетное учреждение, имеющие право на принятие и (или) исполнение бюджетных обязательств за счет средств соответствующего бюджета, если иное не установлено Бюджетным кодексом Российской Федерации.

Указанный довод отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку в статье 78 БК РФ предусмотрено предоставление субсидий юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам ? производителям товаров, работ, услуг ? на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Таким образом, суд пришел к правомерному выводу о том, что целевые бюджетные поступления, полученные обществом, в силу пункта 2 статьи 251 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль и не должны учитываться в целях налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов.

На основании изложенного, вывод налогового органа о занижении ООО «Новохоперск-АГРО-Инвест» налоговой базы по налогу на прибыль организаций на сумму полученных в 2009 году субсидий в размере 4 781 793 руб. является не обоснованным.

Третий оспариваемый эпизод доначисления обусловлен выводом Инспекции о неправомерном занижении Обществом налоговой базы по налогу на прибыль на сумму экономически не обоснованных и документально не подтвержденных расходов в размере 5 805 116,62 руб., в том числе за 2009 год – 2 013 163,32 руб., за 2010 год – 3 791 953,40 руб.

Согласно оспариваемому решению Инспекции Обществом при отнесении общехозяйственных расходов к категории косвенных расходов, учитываемых в полном объеме при налогообложении в дебете счета 90 «Себестоимость продаж», неправомерно учтены суммы, фактически