Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.10.2013 по делу n А14-16546/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый судебный акт

о продолжении выполнения строительно-монтажных работ в других периодах подрядным способом или собственными силами обществом «Древстрой» в материалы дела не представлено.

В 2007 году обществом «Древстрой» был приобретен ряд товарно-материальных ценностей у различных контрагентов, необходимых, как следует из пояснения общества, для оборудования бетонно-растворного узла, по следующим счетам-фактурам:

   - по счету-фактуре  от 06.06.2007 № 00000082 на сумму 415 300 руб., в том числе налог 63 350,84 руб. у общества «Металтек»  приобретено технологическое оборудование и комплектующие для склада цемента;

   - по счету-фактуре от 06.06.2007 № 367 на сумму 843 696 руб., в том числе налог 128 699,39 руб.  у общества «ЭКОМАК»  приобретен компрессор винтовой  серии ЕКО 110;

   - по счету-фактуре  от 06.06.2007 № 368 на сумму 164 990 руб., в том числе налог 25 167,97 руб. у общества «ЭКОМАК»  приобретен компрессор винтовой серии DMD 100 C;

   - по  счету-фактуре от 03.07.2007 № 10889 на сумму 113 095,22 руб., в том числе налог 17 251,82 руб. у общества «Лабтех»  приобретены  весы лабораторные A&D  ЕК-610 и  платформенные A&D GP-30К;

   - по счету-фактуре от 18.07.2007 № 000277 на сумму 11 569 100,71 руб., в том числе налог 1 764 778,07 руб. у общества «ТехНоосфера»  приобретен бетонный завод «ВЕТБЕТОН-65» с комплектующими;

   - по счету-фактуре от 06.08.2007 № 00001114 на сумму 34 220 руб., в том числе налог 5 220 руб. у общества «НПП «Теплоприбор»  приобретен шкаф сушильный  ШСП-0,25-100.

   - по счету-фактуре от  07.08.2007 № 000124 на сумму 649 500 руб., в том числе налог 99 076,27 руб. у общества «Металтек»  приобретен уровнемер радиоволновый БАРС-322МИ;

   - по счету-фактуре от 15.08.2007 № 556 на сумму 1 372 680 руб., в том числе налог 209 391,86 руб. у общества «ЭКОМАК»  приобретен компрессор винтовой серии ЕКО 110S VST;

   - по счету-фактуре от 05.10.2007 № 00304 на сумму 8 299,20 руб., в том числе налог 1 265,98 руб. у общества «ТПК Лимпекс» приобретен промышленный вибратор ВS30-0013А;

   - по счету-фактуре от 22.10.2007 № 000429 на сумму 619 939,87 руб., в том числе налог 94 567,10 руб. у общества «ТехНоосфера»  приобретены услуги шеф-монтажа по договору от 15.01.2007 № 02-01/07;

   - по счету-фактуре от 25.10.2007 № 00000363 на сумму 704 708,76 руб., в том числе налог 107 497,38 руб. у общества «Строй-Информ С»  приобретено промышленное оборудование.

Товары по данным счетам-фактурам были учтены обществом на субсчете 08-4 «Объекты внеоборотных активов», работы по шеф-монтажу – на субсчете 08.3 «Затраты на строительство» в периодах выставления счетов-фактур, что подтверждается представленными налоговому органу в ходе проверки оборотно-сальдовыми ведомостями по указанным субсчетам и не оспаривается обществом.

Приказом от 28.12.2011 № 1001/11 общество ввело в эксплуатацию объект по адресу: г. Воронеж, Советский район, ул. Тихий Дон, 57 (ранее – ул. Придонская, 57, п. Придонской, г. Воронеж), оформив акт о приеме производственного комплекса (здания (сооружения) по унифицированной форме ОС-1а и акт ввода в эксплуатацию от 28.12.2011.

Разрешением на ввод в эксплуатацию производственного комплекса, утвержденного Департаментом градостроительства и архитектуры от 12.01.2012 № RU36302000, подтверждено право ввода в эксплуатацию производственной базы под бетонорастворный узел со складом цемента.

Посчитав, что условия  предъявления  к вычету сумм налога  на добавленную стоимость по перечисленным счетам-фактурам соблюдены лишь после  ввода в эксплуатацию бетонно-растворного узла, общество  зарегистрировало их в книге покупок за период с 01.01.2012 по 31.03.2012  и отразило налог в общей сумме  2 515 148 руб. в качестве подлежащего вычету в налоговой декларации за 1 квартал 2012 года, представленной налоговому органу 18.04.2012.

В соответствии со статьями 143, 146 Налогового кодекса  организации и индивидуальные предприниматели признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость при  совершении ими операций по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализации предметов залога и передаче товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно статье  154 Налогового кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Пунктом  4 статьи 166 Налогового кодекса установлено, что общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 – 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167  Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

На основании статьи 171 Налогового кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные названной статьей налоговые вычеты.

В соответствии со статьей 173 Налогового кодекса, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 1 статьи 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176  Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Статьей 176 Налогового кодекса установлено, что в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 – 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями названной статьи.

После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88  Кодекса.

По окончании проверки в течение семи дней налоговый орган обязан принять решение о возмещении соответствующих сумм, если при проведении камеральной налоговой проверки не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Одновременно с этим решением принимается решение о возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению; решение об отказе в возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению; решение о возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению, и решение об отказе в возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению.

Из изложенных правовых норм следует, что  для получения  вычета и возмещения по налогу на добавленную стоимость налогоплательщик должен соблюсти ряд условий, вытекающих из следующих обстоятельств: приобретение налогоплательщиком товара (работ, услуг) для использования в налогооблагаемых операциях, принятие их к учету, наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры, соблюдение  трехлетнего срока для представления налоговому органу соответствующей налоговой декларации, в которой отражены налоговые вычеты.

Несоблюдение налогоплательщиком  любого из перечисленных  условий  исключает возможность получения им налогового вычета. В том числе, обстоятельством, исключающим получение налогового вычета, является представление налоговой декларации за пределами срока,   установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса.

Основания использования  налоговых вычетов предусмотрены пунктами 2 – 13 статьи 171 Налогового кодекса.

В частности,  пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса (в редакции, действующей  с 01.01.2006)  установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные при ввозе  на таможенную территорию Российской Федерации товаров,  приобретаемых для осуществления производственной деятельности,  перепродажи или иных операций, признаваемых объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

Пунктом 6 статьи 171 Налогового кодекса предусмотрена возможность предъявления к вычету сумм налога, предъявленных налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками - застройщиками) при проведении ими капитального строительства; сумм налога, предъявленных налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ; сумм налога, предъявленных налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства; а также сумм налога, исчисленных налогоплательщиком в соответствии с пунктом 1 статьи 166  Кодекса при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления.

Порядок применения налоговых вычетов определен статьей 172 Налогового кодекса, абзацем первым пункта 1 которой установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171  Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных соответствующими  пунктами  статьи 171 Кодекса.

Согласно абзацу второму пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса вычеты сумм налога, предъявленных налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченных им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, осуществляются после приятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов и счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями, установленными  в пунктах 5 -6 статьи 169 Кодекса.

Порядок реализации права на налоговые вычеты, связанные с осуществлением капитального строительства подрядными организациями и собственными силами, а также с  приобретением товаров (работ, услуг) для выполнения строительно-монтажных работ или объектов незавершенного капитального строительства, установлен пунктом 5 статьи 172 Налогового кодекса. При этом,  в связи с внесением изменений в указанную норму, данный порядок изменялся в различные периоды.

В силу положений абзаца первого пункта 5 статьи 172 Налогового кодекса в редакции, действовавшей до 01.01.2006, вычеты  сумм налога, указанных в абзаце первом пункта 6 статьи 171 Налогового кодекса (налог, предъявленный налогоплательщику  подрядными организациями при выполнении строительно-монтажных работ и поставщиками при приобретении товаров для выполнения строительно-монтажных работ), могли быть использованы налогоплательщиком  после принятия на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 Налогового кодекса (с момента начисления амортизации).

Вычеты сумм налога, указанных в абзаце втором пункта 6 статьи 171 Кодекса (налог, исчисленный налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления), производились по мере уплаты в бюджет налога, исчисленного налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, в соответствии со статьей 173 Кодекса (абзац второй пункта 5 статьи 171 Кодекса).

С 01.01.2006 в пункт 6 статьи 171 и пункт 5 статьи 172 Налогового кодекса Федеральным законом от 22.07.2005  № 119-ФЗ внесены изменения, согласно которым вычеты сумм налога, указанных в абзацах первом и втором  пункта 6 статьи 171 Кодекса (в редакции Федерального закона № 119-ФЗ), производятся в порядке, установленном абзацами первым и вторым пункта 1 названной статьи.

Вычеты сумм налога, указанных в абзаце третьем пункта 6 статьи 171 Кодекса (в редакции Федерального закона № 119-ФЗ), производятся по мере уплаты в бюджет налога, исчисленного налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления,  соответствии со статьей 173 Кодекса.

В соответствии с изменениями, внесенными в  абзац второй пункта 5 статьи 172 Налогового кодекса Федеральным законом  от 26.11.2008 № 224-ФЗ, вычеты сумм налога, указанных в абзаце третьем пункта 6 статьи 171 Кодекса (в редакции Федерального закона № 119-ФЗ), производятся на момент определения налоговой базы, установленной пунктом 10 статьи 167 Кодекса.

Одновременно  пунктом 13 статьи 9 Федерального закона от 26.11.2008 № 224-ФЗ устанавливалось, что  суммы налога, исчисленные налогоплательщиком при выполнении с 1 января 2006 года до 1 января 2009 года строительно-монтажных работ для собственного потребления и не принятые к вычету до дня вступления в силу названного Федерального закона, подлежат вычетам в порядке, предусмотренном статьей 172 части второй Налогового кодекса Российской Федерации в редакции, действовавшей до дня вступления в силу названного Закона.

Таким образом, с 01.01.2006, то есть со дня вступления в силу Федерального закона от 22.07.2005 № 119-ФЗ, реализация права на налоговый  вычет сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных налогоплательщику подрядными организациями по выполненным ими строительно-монтажным работам и сумм налога, предъявленных поставщиками товаров (работ, услуг), приобретенных  для выполнения строительно-монтажных работ, осуществляется в порядке, установленном абзацами первым  и вторым пункта 1 статьи 172 Налогового Кодекса, то есть  по мере приобретения соответствующих товаров (работ, услуг), принятия их к учету и получения надлежащим образом оформленных первичных