Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.11.2013 по делу n А35-10843/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 3 статьи 45 Кодекса обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком, в том числе, со дня удержания сумм налога налоговым агентом, если обязанность по исчислению и удержанию налога из денежных средств налогоплательщика возложена в соответствии с настоящим Кодексом на налогового агента.

Налоговыми агентами признаются лица, на которых Налоговым кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации (пункт 1 статьи 24 Налогового кодекса).

Налоговые агенты, как это следует из  подпункта 1 пункта 3 статьи 24 Кодекса, обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом, для уплаты налога налогоплательщиком (пункт 4 статьи 24 Налогового кодекса).

В силу статьи 226 Налогового кодекса российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 названной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Налогового кодекса.

Исчисление сумм и уплата налога согласно статье 226 Налогового кодекса производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 Налогового кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.

Согласно пункту 2 статьи 223 Налогового кодекса при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

В соответствии с пунктом 3 статьи 226 Налогового кодекса исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Налогового кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплаты (пункт 4 статьи 226 Налогового кодекса).

В силу пункта 6 статьи 226 Налогового кодекса налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Как установлено налоговым органом при проведении проверки и зафиксировано в акте проверки, предприниматель Сухочев в 2008-2010 годах осуществлял деятельность по подбору и предоставлению рабочей силы (аутсорсинг) и применял упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения  «доходы, уменьшенные на величину расходов».

В связи с осуществлением данной деятельности предприниматель нес расходы по оплате труда, отраженные в книге учета доходов и расходов, как это установлено налоговым органом,  за 2008 год в сумме 2 418 104,46  руб., за 2009 год в сумме 2 865 052,61 руб., за 2010 год в сумме 3 790 532,27 руб.

При   этом, как выявил налоговый орган, предпринимателем был исчислен и удержан из выплаченных доходов  налог на доходы физических лиц. Вместе с тем, перечисление  удержанных сумм налога в бюджет в полном объеме произведено не было, в связи с чем  за предпринимателем образовалась задолженность по перечислению  налога в бюджет в сумме, как это следует из акта налоговой проверки,  1 099 584 руб.

Оспаривая  вывод налогового органа о неперечислении им  в бюджет удержанных сумм налога на доходы физических лиц, предприниматель Сухочев  ссылался на то, что за 2008 год им не производилась выплата дохода в сумме 2 418 104,46 руб. и, соответственно, не могло производиться  удержание и перечисление в бюджет подоходного налога в сумме  313 343 руб. с указанной суммы дохода.

Также предприниматель указывал, что  в 2009 и в 2010 годах  в состав доходов, выплаченных физическим лицам,  вошли  материальная помощь и подарки, а также выплаты по ученическим договорам, не облагаемые, по мнению предпринимателя, налогом на доходы физических лиц в силу положений статьи 217 Налогового кодекса, вследствие чего у него не имелось обязанностей по удержанию и перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц в сумме 120 684 руб. за 2009 год и в сумме 89 253 руб. за 2010 год.

Установив, что налоговым органом не представлено документальных доказательств неудержания и неперечисления предпринимателем  Сухочевым  в бюджет налога на доходы физических лиц в сумме 91 384 руб. за 2008 год, суд области удовлетворил заявленные требования в указанной части и в части приходящихся на данную сумму налога  пеней в сумме 24 460,17 руб. и штрафа в сумме 3 655,36 руб.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в оставшейся  части, суд области исходил из доказанности соответствующими первичными документами факта неперечисления налоговым агентом начисленного и удержанного налога на доходы в сумме 1 008 200 руб. за период 2008-2010 годы, в том числе, за 2008 год - 313 343 руб., за 2009 год - 120 864 руб., за 2010 год - 89 253 руб.  

Апелляционная коллегия находит обоснованным  вывод суда области о правомерности доначисления предпринимателю по результатам проверки налога на доходы физических лиц в сумме 313 343 руб. за 2008 год с выплаченного дохода в сумме 2 418 104,46 руб., исходя при этом из того, что факт начисления заработной платы  предпринимателем доказывается данными его учета, платежными  ведомостями и расходными кассовыми ордерами, а также копией представленного в материалы дела налоговым органом реестра  сведений о доходах физических лиц за 2008 год, выплаченных налоговым агентом Сухочевым Д.А., № 12293 от 20.03.2009.

Довод предпринимателя о недопустимости в качестве доказательства реестра сведений о доходах физических лиц за 2008 год в связи с его ненадлежащим оформлением и заверением не может быть признан апелляционной коллегией обоснованным в связи со следующим.

Порядок представления в налоговый орган сведений о доходах  в 2008-2009 годах регулируется статьей 230 Налогового кодекса, в соответствии с пунктом 2 которой  налоговые агенты обязаны представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах начисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации за этот налоговый период налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, форматам и в порядке, которые утверждены федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Указанные сведения представляются налоговыми агентами в налоговые органы по месту их учета на магнитных носителях или с использованием средств телекоммуникаций. При численности физических лиц, получивших доходы в налоговом периоде, до 10 человек налоговые агенты могут представлять такие сведения на бумажных носителях.

Приказом Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 13.10.2006 № САЭ-3-04/706@, действовавшем в 2008-2009 годах, была утверждена форма «Справка о доходах физического лица по форме № 2-НДФЛ за 200_ год». Этим же Приказом утверждены Рекомендации по заполнению сведений о доходах физического лица по форме № 2-НДФЛ «Справка о доходах физического лица за 200_ год».

Справки представляются налоговыми агентами по каждому физическому лицу, получившему доходы от данного налогового агента, отдельно по каждой ставке налога.

Указанные сведения представляются в бумажной форме или в электронном виде. Налоговые органы направляют эти сведения налоговым органам по месту жительства физических лиц.

Разделом 6.1 приказа Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 31.10.2003 № БГ-3-04/583  «Об утверждении форм отчетности по налогу на доходы физических лиц за 2003 год» (далее - приказ от 31.10.2009 № БГ-3-04/583), действовавшего в 2008-2009 годах,  предусмотрена обязанность налогового агента при представлении справок как на магнитных, так и на бумажных носителях, вместе со сведениями представить сопроводительный Реестр сведений о доходах физических лиц по форме, приведенной в п. 6.1.1 данного Приложения, в двух экземплярах, один из которых остается в налоговом органе.

Согласно разделу 6.3 приказа от 31.10.2009 № БГ-3-04/583, сведения о доходах физических лиц на магнитных носителях в обязательном порядке представляются в налоговый орган с двумя экземплярами сопроводительного реестра – «Реестр сведений о доходах физических лиц за 2003 год», форма которого приведена в п. 6.1.1 данного Приложения.

Прием сведений о доходах с магнитного носителя производится должностным лицом налогового органа, уполномоченным принимать такую информацию, в присутствии ответственного лица налогового агента, физического лица, в том числе индивидуального предпринимателя.

После проверки магнитного носителя на вирус производится автоматизированный контроль представленных данных на полноту и правильность заполнения реквизитов в соответствии с «Требованиями к составу и структуре информации о доходах физических лиц за 2003 год, представляемой налоговыми агентами в налоговые органы на магнитных носителях» (раздел 5 данного Приложения).

Результаты контроля файла со сведениями о доходах отражаются в «Протоколе приема сведений о доходах физических лиц за 2003 год на магнитных носителях», форма которого приведена в п. 6.3.1 данного Приложения. Протокол формируется автоматически программным обеспечением по приему сведений о доходах физических лиц. В этом же Протоколе выдается список внесенных исправлений в элементы адреса.

Предпринимателем Сухочевым в налоговый орган в электронном виде были представлены справки о доходах физических лиц за 2008 года по форме 2-НДФЛ о выплаченных им доходах физическим лицам и удержанных суммах налога, которые приняты инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Курску согласно протоколу приема сведений и реестру сведений о доходах физических лиц от 20.03.2009 № 12293 (т.12 л.д.123). Согласно указанным документам, сумма выплаченного дохода  за 2008 год составляет 2 418 104,46 руб., сумма исчисленного и удержанного налога - 313 343 руб.

Представленные в материалы  дела копии электронного  реестра и протокола о его принятии содержат синюю печать налогового органа, свидетельствующую о получении им отчетности, а также подпись инспектора, осуществлявшего прием сведений.

Пунктом 1 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса предусмотрено, что доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном настоящим Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

В качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, консультации специалистов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы.

Исходя из положений статьи 75 Арбитражного процессуального кодекса, письменными доказательствами являются содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для дела, договоры, акты, справки, деловая корреспонденция, иные документы, выполненные в форме цифровой, графической записи или иным способом, позволяющим установить достоверность документа.

Согласно пункту 3 указанной статьи, документы, полученные посредством факсимильной, электронной или иной связи, в том числе с использованием информационно-телекоммуникационной сети «Интернет», а также документы, подписанные электронной подписью или иным аналогом собственноручной подписи, допускаются в качестве письменных доказательств в случаях и в порядке, которые установлены настоящим Кодексом, другими федеральными законами, иными нормативными правовыми актами или договором либо определены в пределах своих полномочий Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации.

Как следует из пункта 8 статьи 75 Арбитражного процессуального кодекса письменные доказательства представляются в арбитражный суд в подлиннике или в форме надлежащим образом заверенной копии. Если к рассматриваемому делу имеет отношение только часть документа, представляется заверенная выписка из него.

Таким образом, налоговым органом представлены надлежащим образом заверенные копии  электронных документов, свидетельствующие об удержании, но не перечислении налоговым агентом налога на доходы физических лиц за 2008 год.

Кроме того, апелляционная коллегия полагает необходимым обратить внимание на то, что указанные сведения подтверждаются также данными бухгалтерского и налогового учета предпринимателя Сухочева, в том числе сведениями книги учета доходов и расходов предпринимателя, применяющего упрощенную систему налогообложения за 2008 год, а также первичными учетными документами.

Так, в материалах дела имеются реестры выплаты заработной платы за соответствующие месяца 2008 года, платежные ведомости от 01.11.2008 № 28, от 12.11.2008 № 33, от 15.11.2008 № 19, от 24.11.2008 № 36, от 28.11.2008 № 46, от 28.11.2008 № 48, от 01.11.2008 № 29, от 01.12.2008 № 47, от 03.12.2008 № 45, от 04.12.2008 № 50, от 19.12.2008 № 57, от 23.12.2008 № 55, а также отчет кассира от 26.12.2008. К указанным документам приложены расходные кассовые ордера, содержащие отметки «погашено»