Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.10.2010 по делу n А54-1357/2010. Отменить решение полностью и принять новый с/а

с ЧПУ, приобретенного налогоплательщиком на основании договора поставки от 18.07.2007 №070619, заключенного с       ООО «Амада»,  стоимости программного обеспечения, а также стоимости услуг, связанных с консультированием персонала Общества по пользованию программным обеспечением.

Рассматривая спор в указанной части заявленных требований и удовлетворяя их, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии со статьей 374 НК РФ объектом налогообложения по налогу на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Согласно пунктам 5, 6 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 №26н, к основным средствам относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

В составе основных средств учитываются также капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы); капитальные вложения в арендованные объекты основных средств; земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Программное обеспечение не имеет вещественной формы, отнесение его к основным средствам и учет в качестве инвентарного объекта невозможны.

Расходы, произведенные организацией при приобретении программного обеспечения, относятся ко всему сроку его использования.

Согласно подпункту 26 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы, связанные с приобретением права на использование ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям) относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Из материалов дела следует и судом установлено, что на основании договора поставки от 18.07.2007 №070619 ОАО «Рязанский радиозавод» приобрело у ООО «Амада» координатный лазерный комплекс с ЧПУ модели OUATTRO стоимостью 8 650 384, 22 руб. (счет-фактура от 31.08.2007 №520, товарная накладная от 31.08.2007 №417).

В соответствии с Приложением №1 к указанному договору               ОАО «Рязанский радиозавод» также приобрело программное обеспечение стоимостью 559 255, 55 руб. (счет-фактура от 30.08.2007 №519, товарная накладная от 30.08.2007 №416).

Поскольку Обществом приобретено программное обеспечение, а исключительные права на него не приобретались, то расходы ОАО «Рязанский радиозавод» на приобретение программного обеспечения должны быть учтены налогоплательщиком в составе прочих расходов в порядке, установленном пунктом 1 статьи 272 НК РФ.

При таких обстоятельствах судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что затраты Общества на приобретение программного обеспечения правомерно не были включены налогоплательщиком в первоначальную стоимость приобретенного оборудования.

Согласно подпункту 15 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы на консультационные и иные аналогичные услуги также относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Из материалов дела следует и установлено судом, что на основании Приложения №1 к договору поставки от 18.07.2007 №070619 поставщиком оборудования были оказаны ОАО «Рязанский радиозавод» услуги по консультированию персонала по пользованию программным обеспечегием, стоимость которых составила 144 358 руб. (акт от 23.11.2007 №437).

Поскольку в результате оказания услуг по консультированию персонала новый программный продукт создан не был, то расходы на данные услуги в силу подпункта 15 пункта 1 статьи 264 НК РФ также должны быть учтены налогоплательщиком в составе прочих расходов в порядке, установленном пунктом 1 статьи 272 НК РФ.

С учетом изложенного, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение Межрайонной ИФНС России №2 по Рязанской области от 29.12.2009 №12-05/6175 дсп в части доначисления                      ОАО «Рязанский радиозавод» налога на имущество в сумме 2 380,57 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на имущество в размере 370 руб., а также применения штрафных санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на имущество в сумме 476, 11 руб.

Основанием для привлечения ОАО «Рязанский радиозавод» к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, в виде штрафа в размере 200 руб. послужил вывод Инспекции о непредставлении Обществом в установленный законом срок сведений о доходах четырех физических лиц за 2006 год.

Рассматривая спор в указанной части заявленных требований и удовлетворяя требования ОАО «Рязанский радиозавод», суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

Согласно пункту 5 статьи 226 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и о сумме задолженности налогоплательщика. Невозможностью удержать налог, в частности, признаются случаи, когда заведомо известно, что период, в течение которого может быть удержана сумма начисленного налога, превысит 12 месяцев.

В соответствии с пунктом 1 статьи 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 36 постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 28.02.2001 №5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» при применении указанного срока давности судам надлежит исходить из того, что в контексте статьи 113 Кодекса моментом привлечения лица к налоговой ответственности является дата вынесения руководителем налогового органа (его заместителем) в установленном Кодексом порядке и сроки решения о привлечении лица к налоговой ответственности.

В силу пункта 4 статьи 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при истечении сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Из материалов дела следует и судом установлено, что в 2006 году     ОАО «Рязанский радиозавод» платежными поручениями от 19.06.2006 №15 и от 19.06.2006 №16 перечислило на расчетный счет ООО «Отель» денежные средства в общей сумме 12 800 руб. в счет оплаты проживания в гостиничных номерах ООО «Отель» физических лиц в период с 19 по 21 июня 2006.

Поскольку фактически оплату за гостиничные услуги ОАО «Рязанский радиозавод» произвело 19.06.2006, то в силу п. 5 ст. 226 НК РФ о данных обстоятельствах Общество обязано было письменно сообщить в налоговый орган не позднее 19.07.2006. Следовательно, срок давности для привлечения налогоплательщика к ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ истек 19.07.2009.

Между тем, решение о привлечении ОАО «Рязанский радиозавод» к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ вынесено Межрайонной ИФНС России №2 по Рязанской области 29.12.2009, то есть по истечении  трехлетнего срока давности привлечения Общества к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно признал решение Межрайонной ИФНС России №2 по Рязанской области от 29.12.2009 №12-05/6175 дсп недействительным в части привлечения         ОАО «Рязанский радиозавод» к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, в виде штрафа в размере 200 руб.

Основанием для доначисления ОАО «Рязанский радиозавод» единого социального налога в сумме 11 550 руб., начисления пени за несвоевременную уплату данного налога в сумме 5 170 руб., для применения  штрафных санкций по п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату единого социального налога в размере 2 310 руб. послужил вывод Инспекции о занижении Обществом налогооблагаемой базы при исчислении единого социального налога за 2006 год на сумму выплаты, произведенной Обществом Мальнову Виктору Васильевичу, за выполненные им на основании договора подряда от 15.05.2006 работы.

Основанием для доначисления ОАО «Рязанский радиозавод» единого социального налога в сумме 60 949,45 руб., начисления пени за несвоевременную уплату единого социального налога в размере           25 549,64 руб., для применения штрафных санкций по п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату единого социального налога в размере 11 284,82 руб. послужил вывод налогового органа о том, что Общество неправомерно не включило в налоговую базу по единому социальному налогу за 2006-2007 года суммы выплат, произведенных налогоплательщиком работникам, состоящим в штате Общества, за выполненные ими работы в период очередных отпусков на основании гражданско-правовых договоров.

Рассматривая спор в указанной части заявленных требований и признавая правильной позицию ОАО «Рязанский радиозавод», суд первой инстанции исходил из того, что, поскольку указанные суммы выплат не были включены Обществом в состав расходов, уменьшающих налог на прибыль, то они не подлежат налогообложению единым социальным налогом.

Между тем, судом первой инстанции не учтено следующее.

В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения по единому социальному налогу для налогоплательщиков лиц, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Пунктом 3 статьи 236 НК РФ установлено, что перечисленные в пункте 1 названной статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Таким образом, при определении объекта налогообложения по единому социальному налогу нормы п. 1 ст. 236 НК РФ применяются с учетом положений п. 3 данной статьи.

Вместе с тем, Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации  в п. 3 Информационного письма №106 от 14.03.2006 разъяснено, что при рассмотрении дел, касающихся правильности определения налоговой базы по единому социальному налогу, необходимо иметь в виду, что п. 3      ст. 236 НК РФ не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (единому социальному налогу или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат.

Следовательно, если конкретный вид выплат отнесен нормами главы 25 "Налог на прибыль организаций" к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, то налогоплательщик не имеет права исключать суммы таких расходов из налоговой базы по единому социальному налогу, независимо от экономической направленности произведенных расходов.

Из материалов дела следует и судом установлено, что в 2006-2007 годах ОАО «Рязанский радиозавод» были произведены выплаты работникам, состоящим в штате Общества, на основании договоров подряда, заключенным с ними на время их очередного отпуска (т. 4 л.д. 1-105). При этом работы, выполняемые сотрудниками ОАО «Рязанский радиозавод» по договорам подряда аналогичны работам, выполняемым этими сотрудниками на основании трудовых договоров, то есть они выполняли работу, связанную с осуществлением Обществом деятельности, направленной на получение дохода, что организацией не опровергнуто.

При таких обстоятельствах, произведенные ОАО «Рязанский радиозавод» выплаты относятся в силу подпункта 49 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством, в связи с чем они подлежали включению в налоговую базу при исчислении Обществом единого социального налога за указанные налоговые периоды.

Пунктом 21 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что к расходам на оплату труда в целях исчисления налога на прибыль относятся расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате организации-налогоплательщика, за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда), за исключением оплаты труда по договорам гражданско-правового характера, заключенным с индивидуальными предпринимателями.

Вместе с тем, Обществом в нарушение п. 1 ст. 236 НК РФ не были включены в налоговую базу при исчислении единого социального налога за 2006 год выплаты, произведенные ОАО «Рязанский радиозавод»         Мальнову В.В., не являющимуся работником ОАО «Рязанский радиозавод», за оказание Обществу услуг в разработке и