Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 14.07.2010 по делу n А29-754/2010. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Исходя из положений приказа Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 № 94н (в редакции от 07.05.2003) «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению» счет 01 «Основные средства» предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении.

Понятие «основные средства» дано в пункте 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (далее – ПБУ- 6/01) в редакции, действовавшей в спорный период, согласно которому к основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

В соответствии с пунктом 4 ПБУ 6/01, актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владении и пользование или во временное пользование;

объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

организация не предполагает последующей перепродажи данного объекта;

объект способен приносить организации экономические выгоды (доходы) в будущем.

Согласно пункту 7 ПБУ 6/01, основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации) (пункт 8 ПБУ 6/01).

В пункте 22 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина РФ от 13.10.2003 № 91н,  предусмотрено, что основные средства могут приниматься к бухгалтерскому учету в случаях приобретения, сооружения и изготовления за плату; сооружения и изготовления самой организацией и в других случаях.

В ходе проверки Инспекция установила, что налогоплательщиком в налоговую базу по налогу на имущество организаций за 2005-2007 годы не включена внутрипромысловая автодорога к Чедтыйскому нефтяному месторождению 1 очереди. Стоимость названного объекта в проверяемом периоде (до 20.06.2007)  была отражена организацией на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы, субсчет «Строительство объектов основных средств». 20.06.2007 на основании приказа от 19.06.2007 Общество ввело в эксплуатацию данное основное средство (т.1, л.д. 42).

Между тем, выездной налоговой проверкой было установлено, что строительство объекта «Внутрипромысловая автодорога к Чедтыйскому нефтяному месторождению 1 очереди» производилось в период с 2002 по 2003 год, а по окончании строительства автодорога использовалась налогоплательщиком в производстве продукции (для добычи нефти).

Из материалов дела усматривается, 20.12.2001 между заказчиком (ЗАО «Чедтый Нефть») и подрядчиком (ООО «Усинское ДСУ») был заключен договор подряда № 40, в соответствии с которым подрядчик обязуется выполнить, а заказчик принять и оплатить подрядчику работы по обустройству Чедтыйского нефтяного месторождения (т. 5, л.д. 10-14). В материалах дела имеется журнал производства работ по объекту «Подъездная автодорога к скважинам № 1, № 3 Чедтыйского нефтяного месторождения», из которого следует, что работы по договору фактически были начаты в январе 2002 года, а окончены в августе 2003 года (т.5, л.д. 16-25). Объект был принят налогоплательщиком, затраты налогоплательщика на строительство спорного объекта учитывались им в составе капитальных вложений на счете  08 бухгалтерского учета «Вложения во внеоборотные активы, субсчет «Строительство объектов основных средств» (т.5, л.д. 168).

Из материалов дела следует и заявителем апелляционной жалобы не опровергнуто, что объект «Внутриромысловая автодорога к Чедтыйскому месторождению 1 очереди» одновременно соответствовал всем условиям, установленным в пункте 4 ПБУ 6/01, соблюдение которых необходимо для принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве объекта основного средства.

В частности, материалы дела подтверждают, что Общество в проверяемом периоде, то есть течение длительного времени, фактически использовало внутрипромысловую автодорогу 1 очереди для производственной деятельности – для доставки добытой нефти на пункт приема-сдачи нефти, что подтверждают путевые листы автомашин за проверяемый период (т.5, л.д. 114-136), акты на доставку нефти, показания свидетелей, в том числе, свидетеля Якимова И.Ю. – главного инженера, заместитель генерального директора ЗАО «Чедтый Нефть» (т. 5, л.д. 26-29), организации выданы лицензии на разработку Чедтыйского нефтяного месторождения. Продажа объекта не предполагалась, в материалах дела доказательства об обратном отсутствуют, объект способен приносить экономические выгоды в будущем. 

В ходе проверки налоговым органом было установлено, что первоначальная стоимость объекта в соответствии с оборотно-сальдовой ведомостью по счету 08.3 «Затраты на строительство» внутрипромысловой автодороги 1 очереди на 01.01.2005 составляет 45 789 707 рублей 70 копеек (т.5, л.д. 168).

В суде первой инстанции и в апелляционной жалобе заявитель указывает, что основные средства принимаются к бухгалтерскому учету только после определения первоначальной стоимости, в которую также входят иные затраты непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основного средства, в связи с чем без учета проектно-изыскательских работ стоимость которых составила 663 822 рубля 07 копеек, окончательно сформировать стоимость объекта не представлялось возможным. После формирования всех затрат на строительство основного средства, то есть на 20.06.2007, окончательная стоимость дороги составила 46 453 529 рублей 77 копеек. При этом Общество ссылается на пункт 14 ПБУ 6/01.

Согласно пункту 14 ПБУ 6/01, стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и настоящим Положением. Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Как правильно указал суд первой инстанции, доказательств того, что изменение стоимости основного средства в результате включения стоимости проектно-изыскательских работ (например, в результате переоценки) невозможно заявителем не представлено, при этом не включение данной суммы в стоимость основных средств означает, что сумма налога, подлежащего уплате, не будет увеличена.

Доводы налогоплательщика о том, что спорный объект в проверяемом периоде не являлся объектом налогообложения налогом на имущество, поскольку был введен в эксплуатацию только 20.06.2007, когда были оформлены необходимые первичные учетные документы по приемке-передаче, вводу в эксплуатацию объекта (формы КС-11, ОС-1), в проверяемом периоде объект учитывался на балансовом счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», были обоснованно отклонены арбитражным судом.

Как правомерно отметил суд первой инстанции, акт приемки законченного строительством объекта от 20.06.2007 (типовой межотраслевой формы № КС-11) (т. 1, л.д. 37-38), подписан подрядчиком и заказчиком без участия иных лиц, в т.ч. государственных органов, и, по своей природе и последствиям, не является актом ввода в эксплуатацию, т.к. является основанием для окончательной оплаты всех выполненных исполнителем работ в соответствии с договором (контрактом) (постановление Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 30.10.1997 № 71а, «Альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ» (формы утверждены Постановлением Госкомстата РФ от 11.11.1999 № 100).

Акт о приеме-передаче здания (сооружения) № 00000072 от 20.06.2007 (унифицированной формы № ОС-1а) (т. 1, л.д. 39-41), применяемый для оформления и учета операций по выбытию объектов из состава основных средств при передаче другой организации, не подписан организацией-сдатчиком - ООО «Усинское ДСУ», т.е. составлен с грубыми нарушениями и не может быть принят судом.

Таким образом, ссылка налогоплательщика на возникновение обязанности исчисления и уплаты налога на имущество организаций с даты подписания актов формы №КС-11 и № ОС-1а, правомерно отклонены судом первой инстанции.

Разрешая спор, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что спорный объект (автодорога) была построена в 2003 году и фактически эксплуатировалась организацией с указанного периода, в том числе, в периоде, охваченном выездной проверкой, что не оспаривается Обществом.

Проектно-изыскательские работы, на которые ссылается налогоплательщик, были выполнены после строительства автодороги. Между тем, они представляют собой согласование проектной документации и прохождение государственной экологической экспертизы, в связи тем, что дорога проходила по территории ихтиологоического заказника «Сынинский».

Так, Обществом были заключены с контрагентами и исполнены следующие договоры, а именно: договор от 25.12.2006 с ОАО «НИПИИ «Комимелиоводхозпроект» на выполнение комплекса землеустроительных работ под объектами ЗАО «Чедтый Нефть» (оформление землеустроительных дел по переводу лесных земель в нелесные земли, согласование материалов землеустроительных дел с контролирующими организациями, межевание земельных участков и т.д.)  (т.5, л.д. 58-64,34), договор от 30.10.2006, заключенный с Управлением Росприроднадзора по Республике Коми на проведение государственной экологической экспертизы материалов (т.5, л.д. 38-46, 65), договоры с ООО «Норд Ленд» на формирование землеустроительной документации, в том числе, на выполнение работ по переоформлению и согласованию акта выбора земельного участка под строительством автодороги к кустам скважин от 22.05.2006 (т.5, л.д. 70-72), от 22.02.2006 (т.5, л.д. 78-80), а также договоры на выполнение работ по выбору земельного участка для строительства автодороги от 16.01.2006  (109-112),  от 26.05.2005 (т.5, л.д. 97-98,93),  договор от 07.08.2008 с Комитетом лесов Республики Коми на аренду лесного участка земель лесного фонда (т.1, л.д. 100-114), договор от 05.06.2006, заключенный с ФГУ «Усинский лесхоз» на выполнение работ по отграничению участка лесного фонда, по геодезической съемке границ участка лесного фонда, по определению площади участка лесного фонда, по составлению характеристик участка и по составлению чертежей (т.5, л.д. 103-105,97), договор с ГУ РК «Управление по реставрации объектов культурного наследия и ремонту учреждений культуры» на проведение историко-культурной экспертизы и выдачу заключения по рабочим проектам (т. 5, л.д. 81-85), кроме этого, Обществом представлены акт сдачи-приемки выполненных работ от 26.01.2007 на сдачу ОАО НИПИИ «Комимелиоводхозпроект» согласований рабочего проекта строительства автодороги (т.5, л.д. 87),  акт выбора участка лесного фонда от 27.05.2005 (т.5, л.д. 94-96).   

Вместе с тем, как правильно указал в решении суд, то обстоятельство, что дорога была построена и эксплуатировалась с нарушениями законодательства о статусе земель, по временным разрешениям, не может служить основанием для освобождения налогоплательщика от обязанности уплачивать налог на имущество организаций по объекту, соответствующему всем признакам основного средства, установленным в пункте 4 ПБУ 6/01.

В документах, на которые ссылается налогоплательщик (акт формы КС-11), отражено, что Общество принимает от ООО «Усинское ДСУ» основные фонды стоимостью 46 453 524 рубля 77 копеек, то есть с учетом увеличения стоимости автодороги на стоимость проектно-изыскательских работ.

В данном случае, как правильно счел суд первой инстанции, имело место не выполнение проектно-изыскательских работ ООО «Усинское ДСУ», а изменение границ заказника (постановление Правительства Республики Коми от 21.03.2006 № 39), утверждение заключения государственной экологической экспертизы и получение разрешения на строительство уже построенной и эксплуатируемой дороги (приказ Управления Росприроднадзора по РК № 605 от 26.12.2006 - т. 6, л.д. 59-68, разрешение Администрации МО ГО «Усинск» от 19.06.2007), что не подразумевает прямого участия подрядчика и не подпадает под действие норм гражданского права о договоре подряда на выполнение проектных и изыскательских работ. Иные документы, представленные заявителем и имеющиеся в материалах дела, также не свидетельствуют о выполнении проектных и изыскательских работ силами ООО «Усинское ДСУ».

Кроме того, из актов сверки взаиморасчетов по состоянию на 04.06.2004, 31.12.2005 и 30.04.2006 видно, что в 2004 - 2006 годы работы не выполнялись, а на 30.04.2006 задолженность ЗАО «Чедтый Нефть» перед ООО «Усинское ДСУ» отсутствовала (т. 5, л.д. 144-146).

Учет Обществом рассматриваемой автодороги на балансовом счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» сам по себе не влияет на определение объекта налогообложения по налогу на имущество организаций, поскольку спорное недвижимое имущество является основным средством.

В рассматриваемой ситуации, материалы дела подтверждают, что в рамках договора подряда, заключенного между Обществом и ООО «Усинское ДСУ» была построена внутрипромысловая автодорога. Судами установлено, что указанный объект в проверяемом периоде использовался в производственной деятельности Общества.

При таких обстоятельствах апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что объект «Внутрирпромысловая автодорога к Чедтыйскому месторождению первой очереди» отвечает требованиям, установленным пунктом 4 Приказа Минфина России от 30.03.2001 № 26н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01», необходимым для принятия оборудования к бухгалтерскому учету в качестве основного средства, и, следовательно, является объектом