Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 16.05.2011 по делу n А33-3885/2010. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

Федерации за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость. С учетом решения управления обществу доначислено и предложено уплатить налог на добавленную стоимость в общей сумме 2 000 130 рублей, начислены пени в сумме 371 873,98 рублей, применена налоговая ответственность по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 298 418,60 рублей. Штраф по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок документов снижен до 15 800 рублей. В оставшейся части решение от 10.12.2009 № 46 оставлено без изменения.

Считая решение от 10.12.2009 № 46 нарушающим права и законные интересы налогоплательщика, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон.

На основании статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федера­ции каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

По апелляционной жалобе общества.

С учетом заявления о частичном отказе от обжалования решения суда первой инстанции от 19.04.2011 и возражений на доводы инспекции от 11.05.2011 предметом рассмотрения в суде апелляционной инстанции является решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения инспекции от 10.12.2009 № 46 в части:

- дополнительного начисления и предложения уплатить 5 260 731,19 рублей налога на прибыль организаций за 2006 и 2007 годы, в том числе за 2006 год в сумме 998 254,15 рублей,   за 2007 год в сумме 4 262 477,04 рублей;

- начисления и предложения уплатить пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 651 973,35 рублей;

- привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 1 052 146,24  рублей.

Обжалуя решение суда первой инстанции в указанной части, общество ссылается на то, что инспекция не доказала факт включения в расходы при исчислении налога на прибыль затрат на приобретение товаров у спорных контрагентов; факт реализации спорных товаров; факт возврата полученного от спорных контрагентов товара; какой товар списывался со счета 41 в виде товарных потерь; не проверила данные синтетического и аналитического бухгалтерского учета.

Выводы суда первой инстанции об отсутствии реальных хозяйственных операций между обществом и спорными контрагентами обществом не оспариваются.

В обоснование заявленных доводов общество ссылается на статьи 268, 314 и 320 Налогового кодекса Российской Федерации.

В подтверждение заявленных доводов общество ссылается на следующие доказательства: регистры аналитического налогового учета (далее – РАНУ) «Стоимость реализованных покупных товаров» (тома 76-87); регистры синтетического бухгалтерского учета - главные книги за 2006 и 2007 годы (т. 76 л.д. 1-6), налоговые декларации по налогу на прибыль за 2006 и 2007 годы с приложением 2 к листу 02 (т. 76 л.д. 16-26, 7-15, 23, 13); а также соответствующие таблицы, содержащие расчеты общества применительно к оспариваемым суммам налога (таблица «Налог на прибыль. Поэпизодный расчет с учетом данных регистра «Стоимость реализованных покупных товаров» за 2006 и 2007 годы с учетом дополнительно начисленного ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (т. 109 л.д. 84); таблица «Оспариваемые обществом суммы налога на прибыль, пени и штрафов (т. 109 л.д. 74), таблица «Поэпизодный расчет по данным налогового органа» (т. 109 л.д. 75); таблица «Возможные к доначислению суммы налога на прибыль, пени и штрафов (т. 109 л.д. 76)).

Возражая против доводов общества, инспекция ссылается на то, что факт включения спорных затрат в расходы при исчислении налога на прибыть установлен налоговым органом в ходе проверки и подтверждается представленными в материалы дела доказательствами.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательств и доводы сторон в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В силу пункта 1 статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации организации признаются плательщиками  налога на прибыль организаций.

В соответствии с пунктом 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций объектом налогообложения по налогу на прибыль являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях исчисления налогооблагаемой прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.01.2007 № 10963/06, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность произведенных расходов первичной документацией лежит на налогоплательщике.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ                                «О бухгалтерском учете» (далее – Закон о бухгалтерском учете) все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно пункту 6 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете для осуществления контроля и упорядочения обработки данных о хозяйственных операциях на основе первичных учетных документов составляются сводные учетные документы.

Первичные и сводные учетные документы могут составляться на бумажных и машинных носителях информации.

В последнем случае организация обязана изготовлять за свой счет копии таких документов на бумажных носителях для других участников хозяйственных операций, а также по требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством Российской Федерации, суда и прокуратуры (пункт  названной статьи 7).

Статьей 10 Закона о бухгалтерском учете определено, что для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности подлежат составлению регистры бухгалтерского учета. Регистры бухгалтерского учета ведутся в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и иных машинных носителях. При хранении регистров бухгалтерского учета должна обеспечиваться их защита от несанкционированных исправлений. Исправление ошибки в регистре бухгалтерского учета должно быть обосновано и подтверждено подписью лица, внесшего исправление, с указанием даты исправления.

Согласно статье 313 Налогового кодекса Российской Федерации под налоговым учетом понимается система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом. Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога. Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета. Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу. Подтверждением данных налогового учета являются:

1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);

2) аналитические регистры налогового учета;

3) расчет налоговой базы.

Согласно статье 314 Налогового кодекса Российской Федерации аналитическими регистрами налогового учета признаются сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями настоящей главы, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета. Регистры налогового учета ведутся в виде специальных форм на бумажных носителях, в электронном виде и (или) любых машинных носителях. Исправление ошибки в регистре налогового учета должно быть обосновано и подтверждено подписью ответственного лица, внесшего исправление, с указанием даты и обоснованием внесенного исправления.

Из содержания изложенных норм права с учетом статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что доказать правильность отражения в бухгалтерском и налоговом учете и отчетности расходов (в том числе их размер), учитываемых при налогообложении прибыли, первичными учетными документами должен налогоплательщик.

Согласно акту выездной налоговой проверки 30.09.2009 № 42 инспекция проводила проверку выборочным методом - путем выборочной проверки представленных налогоплательщиком документов в подтверждение доходов и расходов, заявленных им в налоговой отчетности.

На основании анализа налоговой и бухгалтерской отчетности, первичных учетных документов, в том числе товарных накладных, подтверждающих факт принятия к учету спорных товаров, инспекция установила факт включения спорных затрат в состав расходов при исчислении налога на прибыль.

При этом, в возражениях на акт проверки и при рассмотрении материалов проверки общество не заявляло доводы о том, что хозяйственные операции, в подтверждение которых им представлены соответствующие документы, не были учтены при составлении налоговой отчетности по налогу на прибыль.

В пункте 16 требования от 20.01.2009 № 58 инспекция истребовала у общества регистры налогового учета, но данные налогового учета в ходе проверки обществом не представлены.

Оспаривая решение инспекции, общество в подтверждение приведенных доводов в материалы дела представило регистры аналитического налогового учета (далее – РАНУ) «Стоимость реализованных покупных товаров» (тома 76-87); регистры синтетического бухгалтерского учета - главные книги за 2006 и 2007 годы (т. 76 л.д. 1-6, т. 101-106), налоговые декларации по налогу на прибыль за 2006 и 2007 годы с приложением 2 к листу 02 (т. 76 л.д. 16-26, 7-15, 23, 13); ссылается на выписки по счетам бухгалтерского учета 41 «Товары», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 90 «Продажи» (тома 71-75).

Так, согласно данным налоговых деклараций, сумма расходов по торговым операциям в виде стоимости реализованных покупных товаров составила за 2006 год  216 661 180 рублей, за 2007 год – 589 735 265 рублей.   Как указывает заявитель, эти данные равны суммам, отраженным в Главной книге  по дебету счета 90.2, а также сумме значений в регистрах аналитического налогового учета.

Судом исследованы указанные заявителем доказательства и установлено следующее.

В регистрах аналитического налогового учета по налогу на прибыль «Стоимость реализованных покупных товаров», составляемых ежемесячно, указаны номер и дата счета-фактуры, наименование контрагента, сумма без НДС.

Статьей 313 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что формы аналитических регистров налогового учета для определения налоговой базы, являющиеся документами для налогового учета, в обязательном порядке должны содержать следующие реквизиты: наименование регистра; период (дату) составления; измерители операции в натуральном (если это возможно) и в денежном выражении; наименование хозяйственных операций; подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.

Статьей 314 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что аналитические регистры налогового учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, аналитических данных налогового учета для отражения в расчете налоговой базы.

В представленных заявителем регистрах содержатся сведения о счетах-фактурах, которые первичными учетными документами не являются.

Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 № 132 утверждены Унифицированные формы первичной учетной документации