Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 27.06.2011 по делу n Г. КРАСНОЯРСК. Изменить решение (ст.269 АПК)

типовых корреспонденции счетов бюджетного учета.

Отражение операций при ведении бюджетного учета осуществляется в соответствии с Планом счетов бюджетного учета, установленным  Инструкцией № 148н.

В соответствии с пунктом 10 Инструкции № 148н счет 010000000 «Нефинансовые активы» предназначен для учета учреждением объектов нефинансовых активов, находящихся в собственности Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований, а также для учета амортизации указанных объектов.

Для учета операций с нефинансовыми активами применяется, в том числе  следующий счет: 010300000 «Непроизведенные активы».

Пунктом 28 Инструкции № 148н предусмотрено, что счет 010300000 «Непроизведенные активы» предназначен для учета непроизведенных активов, используемых в процессе деятельности учреждения, не являющихся продуктами производства, права собственности на которые должны быть установлены и законодательно закреплены (земля, ресурсы недр и др.).

Указанные активы отражаются по их первоначальной стоимости в момент вовлечения их в экономический (хозяйственный) оборот.

Согласно пункту 34 названной Инструкции на счете 010301000 «Земля»  на счете учитываются объекты непроизведенных активов в виде земельных участков, а также неотделимые от земельных участков капитальные расходы, к которым относятся расходы неинвентарного характера (не связанные со строительством сооружений) на культурно-технические мероприятия по поверхностному улучшению земель для сельскохозяйственного пользования, производимые за счет капитальных вложений (планировка земельных участков, корчевка площадей под пашню, очистка полей от камней и валунов, срезание кочек, расчистка зарослей, очистка водоемов, мелиоративные, осушительные, ирригационные и другие работы, которые неотделимы от земли), за исключением зданий и сооружений, построенных на этой земле (например, дорог, туннелей, административных зданий и т.п.), насаждений, подземных водных или биологических ресурсов.

Следовательно, учету по указанному счету подлежат земельные участки:

- на которые установлено и законодательно закреплено право собственности,

- которые вовлечены в хозяйственный оборот  (по которым у учреждения в соответствии с Земельным кодексом Российской Федерации имеется право распоряжения).

В соответствии со статьей 27 Земельного кодекса Российской Федерации оборот земельных участков осуществляется в соответствии с гражданским законодательством и настоящим Кодексом.

В соответствии с Земельным кодексом Российской Федерации (статья 20) государственным и муниципальным учреждениям, федеральным казенным предприятиям, а также органам государственной власти и органам местного самоуправления земельные участки предоставляются в постоянное (бессрочное) пользование. При этом юридические лица, обладающие земельными участками на праве постоянного (бессрочного) пользования, не вправе распоряжаться этими земельными участками.

Федеральным законом "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" установлено, что земельные участки входят в состав недвижимого имущества.

При этом государственная регистрация права на недвижимое имущество и постановка его на кадастровый учет не является основанием для принятия земельных участков к бюджетному учету.

Кроме того, в соответствии с пунктом 5.2 Отраслевых особенностей бюджетного учета в системе здравоохранения РФ, утвержденных Минздравсоцразвития России, вовлечением земельных участков в хозяйственный оборот является:

- приобретение земельных участков;

- продажа земельных участков;

- передача земельных участков другим бюджетам, государственным и муниципальным организациям другого бюджета, негосударственным организациям.

Бюджетные учреждения здравоохранения, органы государственной власти и органы местного самоуправления в сфере здравоохранения отражают в бюджетном учете земельные участки только в перечисленных выше случаях при наличии соответствующего согласования с органом по управлению имуществом.

Вовлечение земельных участков в экономический (хозяйственный) оборот осуществляется с учетом ограничений, установленных статьей 27 Земельного кодекса Российской Федерации.

Таким образом, земельные участки, закрепленные за заявителем, в хозяйственный оборот не вовлечены и в силу указанных нормативных положений отражению в бюджетном учете не подлежат.

Ссылка ответчика на то, что согласно приложению 3 «Термины и сокращения» к указанным выше Отраслевым особенностям бюджетного учета в системе здравоохранения РФ, под вовлечением земельных участков в хозяйственный оборот понимается  использование земельных участков, в том числе все виды воздействия на них, в процессе хозяйственной и иной деятельности, не может быть принята во внимание.

В пункте 5.2 Отраслевых особенностей бюджетного учета в системе здравоохранения РФ раскрывается понятие вовлечения земельных участков в хозяйственный оборот в целях осуществления бюджетного учета земельных участков. При этом подчеркивается, что бюджетные учреждения здравоохранения  отражают в бюджетном учете земельные участки только в  случаях вовлечения земельных участков в хозяйственный оборот, указанных в пункте 5.2 Отраслевых особенностей бюджетного учета в системе здравоохранения РФ.

Поскольку земельные участки принадлежат на праве собственности Российской Федерации и закреплены за учреждением на праве постоянного (бессрочного) пользования, суд апелляционной инстанции считает, что постановке на бюджетный учет они не подлежат, следовательно, требования ТУ Росфиннадзора в Красноярском крае об отражении указанных земельных участков в бюджетном учете являются незаконными.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции ошибочно пришел к выводу о том, что сам факт нахождения имущества в оперативном управлении не препятствует отражению данного имущества в бюджетном учете на счете 010000000 «Нефинансовые активы», включающем в себя счет 010100000 «Основные средства» зданий, сооружений, оборудования, и соответственно не препятствует отражению земельных участков на специально предусмотренном для этого счете 010301000 «Земля», поскольку в течение всего периода нахождения земельного участка на праве постоянного (бессрочного) пользования данные участки в силу прямого указания закона не могут быть предметом гражданско-правовых сделок, а значит, не могут считаться вовлеченным в хозяйственный оборот.

Пункт 1 подраздела I раздела II оспариваемого представления.

Согласно пункту 1 подраздела I раздела II «Нецелевое использование средств, полученных от предпринимательской и иной, приносящей доход деятельности» представления от 19.11.2010 №05-14-460 учреждением за счет средств подстатьи 226 «Прочие работы, услуги» произведены расходы на питание и обслуживание официальных делегаций (представительские расходы) на сумму  47 913 рублей 65 копеек, данные расходы предусмотрены подстатьей 290 «Прочие расходы» (приложение № 13-15).

Из материалов дела следует, что в соответствии с Генеральным разрешением от 14.04.2005  № 061026 на открытие счетов по учету средств, полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, источниками формирования внебюджетных средств учреждением определены доходы от установленных видов деятельности.

Смета доходов и расходов по предпринимательской и иной, приносящей доход деятельности на 2009 год утверждена ректором университета, в том числе по доходам в сумме            294 842 200 рублей, по расходам - 325 411 000 рублей.

В акте проверки отражено, что по подстатье 226 «Прочие расходы, услуги» утвержденные сметные назначения  в сумме 17 110 000 рублей исполнены в сумме 17 068 787 рублей                  91 копейка. Расходы по данным отчета составили 16 208 593 рубля 37 копеек, по данным ревизии – 16 160 679 рублей 72 копейки.

Согласно приказу ректора университета от 10.09.2009 №119осн, в целях расширения сотрудничества в области высшего медицинского образования с зарубежными партнерами, университет обеспечивал прием профессора по палеопатологии Университета Поля Сабатье        (г. Тулуза, Франция) Генри Даберна, прибывшего с официальным визитом с 15 по 25 сентября 2009 года. Сметой расходов по обеспечению визита предусмотрены расходы на питание.

Денежные средства, выданные в подотчет на хозяйственные расходы ответственному за организацию приема заведующему кафедрой анатомии человека В.Г. Николаеву по РКО от 16.09.2009 № 2318, израсходованы согласно авансовому отчету от 25.09.2009 № 670 на питание профессора Генри Даберна в предприятии общественного питания Бистро де Люкс «Ноme»   (ООО «Хоум») 15.09.2009 с участием 5 человек на сумму 13 112 рублей и в предприятии общественного питания ООО «Фламинго» 19.09.2009 на сумму 391 рубль, всего на сумму         13 503 рубля.

На основании Приказа ректора учреждения от 10.09.2009 № 118осн «О приеме официальной делегации Университета Дикинсона (США)» университет обеспечивал прием официальной делегации в количестве пяти сотрудников и одного переводчика в период с 21 по 25 сентября  2009 года.

По авансовому отчету от 30.09.2009 № 672 ответственной за прием проректора по международной деятельности А.Б. Салминой, денежные средства, выданные в подотчет на прочие услуги по РКО от 23.09.2009 № 2376, израсходованы на питание официальной делегации, согласно чеку ООО «Фюжн» в сумме 2 349 рублей 65 копеек.

На основании Приказа ректора университета от 14.10.2009 № 142осн «О проведении официального приема делегации университета г. Канадзава (Япония), делегации Университета Дикинсона (США) и Университета г. Тулуза (Франция)» с целью проведения переговоров предусмотрено проведение официальных приемов делегаций, выделение представительских расходов на приемы делегаций.

По авансовому отчету А.Б. Салминой № 674 от 06.10.2009 приняты к учету расходы на сумму 32 061 рубль, в том числе: на приобретение санаторно-курортной путевки на озеро Шира на период с 03.10.2009 по 04.10.2009 для А.Б. Салминой и 3 человек японской делегации стоимостью           19 920 рублей, а также расходы на питание японской делегации по чеку ООО «Гостиный двор» в сумме 2 596 рублей и чеку ООО «Фуд-Арт» в сумме 9 545 рублей.

ТУ Росфиннадзора в Красноярском крае пришло к выводу о том, что  в нарушение статьи 38 Бюджетного кодекса Российской Федерации, приказа Минфина Российской Федерации от 25.12.2008 № 145н, средства от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности по подстатье 226 «Прочие работы, услуги» в сумме 47 913 рублей  65 копеек (13 503 рубля +         2 349 рублей  65 копеек + 32 061 рубль) использованы на цели, не предусмотренные сметой доходов и расходов, и в соответствии со статьей 289 Бюджетного кодекса Российской Федерации являются нецелевым использованием.

Суд апелляционной инстанции соглашается с доводом ответчика о том, что расходование любых доходов бюджетного учреждения (в том числе, за счет средств от предпринимательской и приносящей доход деятельности) только по целевому назначению в соответствии с разрешениями главного распорядителя соответствует статьям 1, 6, 16, 18, 19, 28, 29, 42, 65 - 70, 161 Бюджетного кодекса Российской Федерации.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции считает оспариваемое представление в указанной части незаконным и необоснованным на основании следующего.

Статья 38 Бюджетного кодекса Российской Федерации устанавливает в основе использования денежных средств принцип адресности и целевого характера бюджетных средств, который означает, что бюджетные средства предоставляются в распоряжение конкретных получателей бюджетных средств с обозначением направления их на финансирование конкретных целей.

Любые действия, приводящие к нарушению адресности предусмотренных бюджетом средств, либо к направлению их на цели, не обозначенные в бюджете при выделении конкретных сумм, являются нарушением бюджетного законодательства Российской Федерации.

В силу статьи 162 Кодекса получатель бюджетных средств обладает, в том числе, следующими бюджетными полномочиями: составляет и исполняет бюджетную смету; принимает и (или) исполняет в пределах доведенных лимитов бюджетных обязательств и (или) бюджетных ассигнований бюджетные обязательства; обеспечивает результативность, целевой характер использования предусмотренных ему бюджетных ассигнований.

Статьей 147 Бюджетного кодекса Российской Федерации предусмотрено, что расходы бюджетов государственных внебюджетных фондов осуществляются исключительно на цели, определенные законодательством Российской Федерации, включая законодательство о конкретных видах обязательного социального страхования (пенсионного, социального, медицинского), в соответствии с бюджетами указанных фондов, утвержденными федеральными законами, законами субъектов Российской Федерации.

Согласно статье 289 названного Кодекса нецелевое использование бюджетных средств выражается в направлении и использовании их на цели, не соответствующие условиям получения указанных средств, определенных утвержденным бюджетом, бюджетной росписью, уведомлением о бюджетных ассигнованиях, сметой доходов и расходов либо иным правовым основанием их получения.

В соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденными приказом Минфина от 25.12.2008 N 145н (действовавшими в спорный период), на статью 290 "Прочие расходы" относятся, в том числе расходы на прием и обслуживание делегаций (представительские расходы).

Согласно Методическим рекомендациям по применению классификации операций сектора государственного управления (в редакции, действовавшей на момент осуществления операций по счету), доведенным письмом Минфина России от 21.07.2009 N 02-05-10/2931 (далее - Методические рекомендации), к представительским расходам относятся исключительно расходы, осуществляемые на основании постановления Правительства Российской Федерации от 21.03.1994 № 222 "О порядке расходования средств на прием и обслуживание иностранных делегаций и отдельных лиц федеральными органами исполнительной власти, органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации, а также финансируемыми за счет бюджетных средств организациями и учреждениями".

В соответствии с пунктом 1 постановления Правительства Российской Федерации от 21.03.1994 N 222 затраты на прием и обслуживание иностранных делегаций и отдельных лиц производятся в тех случаях, когда это предусмотрено решениями Президента Российской Федерации или Правительства Российской Федерации" либо определено межгосударственными или межправительственными договорами Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 3 постановления Правительства Российской Федерации от 21.03.1994 N 222 проведение официальных завтраков, обедов и ужинов в честь иностранных делегаций и отдельных лиц осуществляется в исключительных случаях с разрешения руководителей федеральных органов исполнительной власти и органов исполнительной власти субъектов Российской