Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 27.06.2011 по делу n Г. КРАСНОЯРСК. Изменить решение (ст.269 АПК)

Федерации, а расходование средств на эти цели для массовых делегаций, а также для делегаций, приезжающих на съезды, конференции, конгрессы, симпозиумы и другие массовые мероприятия, признано нецелесообразным.

Поскольку из материалов дела следует и ответчиком не оспаривается, что указанные выше расходы на питание и приобретение санаторно-курортной путевки осуществлены учреждением не в случаях, предусмотренных постановлением Правительства Российской Федерации от 21.03.1994 № 222, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что у учреждения отсутствовали основания для отнесения указанных расходов к представительским.

Кроме того, в соответствии с подпунктом 22 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся следующие расходы налогоплательщика, в том числе, представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества, в порядке, предусмотренном пунктом 2 настоящей статьи.

Пунктом 2 статьи 264 Налогового  Кодекса Российской Федерации установлено, что к представительским расходам относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий. К представительским расходам относятся расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах, транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно, буфетное обслуживание во время переговоров, оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.

К представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний.

Представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4 процентов от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходы в размере 47 913 рублей  65 копеек не связаны непосредственно с проведением переговоров, решением вопросов сотрудничества сторон. Доказательств иного ответчик не предоставил.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что у учреждения отсутствовали основания для отнесения указанных расходов к представительским расходам, в связи с чем, основания для осуществления указанных расходов с подстатьи 290 «Прочие расходы» у учреждения отсутствовали.

Следовательно, суд первой инстанции пришел к неверному выводу о законности оспариваемого представления в указанной части.

Пункт 3 подраздела II раздела II оспариваемого представления.

В соответствии с пунктом 3 подраздела II раздела II «Неправомерное использование средств, полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности» представления от 19.11.2010 № 05-14-460 учреждением излишне израсходовано на проведение официальных приемов иностранных делегаций по подстатье 290 «Прочие расходы» 36 897 рублей 48 копеек.

Суд апелляционной инстанции считает оспариваемое представление в указанной части законным и обоснованным на основании следующего.

Расходование средств на прием и обслуживание иностранных делегаций и отдельных лиц должно производится по нормам, утвержденным постановлением Правительства РФ от 21.03.1994 N 222 «О порядке расходования средств на прием и обслуживание иностранных делегаций и отдельных лиц федеральными органами исполнительной власти, органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации, а также финансируемыми за счет бюджетных средств организациями и учреждениями» (далее - Нормы расходов на прием и обслуживание иностранных делегаций).

Указанное постановление регулирует вопросы расходования средств на прием и обслуживание иностранных делегаций и отдельных лиц федеральными органами исполнительной власти, органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации, а также финансируемыми за счет бюджетных средств организациями и учреждениями. При этом код источника финансирования по бюджетной классификации при осуществлении данных расходов значения  не имеет.

Государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Красноярский государственный медицинский университет имени профессора В.Ф. Войно-Ясенецкого» является государственным образовательным учреждением высшего профессионального образования. Форма собственности - федеральная.

Источники финансирования расходов на содержание университета формируются за счет средств федерального бюджета, средств, получаемых от осуществления платной образовательной деятельности, предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, предусмотренной законодательством РФ, доходов от сдачи в аренду переданного в оперативное управление имущества, находящегося в федеральной собственности, добровольных пожертвований и целевых взносов.

К неналоговым доходам бюджетов относятся доходы от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, что закреплено в пункте 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 5 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, и платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, средства безвозмездных поступлений и иной приносящей доход деятельности при составлении, утверждении, исполнении бюджета и составлении отчетности о его исполнении включается в состав доходов бюджета с учетом положений пункта 3 настоящей статьи.

В связи с изложенным, довод учреждения о том, что постановление Правительства Российской Федерации от 21.03.1994 № 222 распространяет свое действие только применительно к расходованию бюджетных средств, суд апелляционной инстанции находит несостоятельным.

В акте проверки отражено, что по подстатье 290 «Прочие расходы» утвержденные сметные назначения в сумме 3 382 500 рублей исполнены в сумме 3 369 525 рублей 18 копеек. Расходы по данным отчета составили 3 080 597 рублей 29 копеек, по данным ревизии – 3 128 510 рублей       94 копейки.

Выборочной проверкой правильности расходования средств (приносящей доход деятельности) по подстатье 290 «Прочие расходы» следующее.

Приказом ректора университета от 14.10.2009 № 142осн «О проведении официального приема делегации университета г. Канадзава (Япония), делегации Университета Дикинсона (США) и Университета г. Тулуза (Франция)» с целью проведения переговоров предусмотрено проведение официальных приемов делегаций 29.09.2009 в ресторане «Фон-Барон» на 11 человек и 30.09.2009 в ресторане «15-58» на 12 человек. При этом согласно программе проведения представительских мероприятий, подписанных начальником отдела грантов и программ О.А. Беловой, число приглашенных в ресторан «Фон-Барон» официальных должностных лиц делегации составляло 3 человека, число официальных лиц от принимающей стороны определено в количестве 8 человек. Число приглашенных в ресторан «15-58» официальных должностных лиц делегации составило 4 человека, число официальных лиц от принимающей стороны определено в количестве 8 человек.

В соответствии с постановлением Правительства РФ от 21.03.1994 N 222 «О порядке расходования средств на прием и обслуживание иностранных делегаций и отдельных лиц федеральными органами исполнительной власти, органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации, а также финансируемыми за счет бюджетных средств организациями и учреждениями» количество участников официального приема от приглашающей стороны не должно превышать количество участников от приглашенной делегации.

Таким образом, число официальных лиц университета при проведении официального приема 29.09.2009 в ресторане «Фон-Барон» превысило число участников делегации на 5 человек, при проведении официального приема 30.09.2009 в ресторане «15-58» - на 4 человека, что является нарушением постановления Правительства РФ 21.03.1994 № 222.

В соответствии с Нормами расходов на прием и обслуживание иностранных делегаций, утвержденными постановлением Правительства РФ от 21.03.1994 N 222, оплата на одного участника завтрака, обеда, ужина или другого аналогичного мероприятия, связанного с официальным приемом, не должна превышать 630 рублей.

Таким образом, на проведение официального приема делегации в ресторане «Фон-Барон» следовало израсходовать не более 3 780 рублей (630 рублей * 6 чел.), в ресторане «15-58» - не более 5 040 рублей (630 рублей * 8 чел.).

Согласно чеку ресторана «Фон-Барон» от 29.09.2009 № 64, приложенного к авансовому отчету № 674 от 06.10.2009 А.Б. Салминой, количество гостей составило 11 человек, предъявлено к оплате 19 842 рубля 48 копеек.

Согласно чеку ресторана «15-58» от 30.09.2009, приложенному к авансовому отчету № 674 от 06.10.2009 А.Б. Салминой, количество гостей составило 12 человек, предъявлено к оплате           25 875  рублей.

На основании вышеизложенного, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что заявителем в нарушение постановления Правительства Российской Федерации от 21.03.1994 № 222 излишне израсходовано на проведение официальных приемов 36 897 рублей 48 копеек, в том числе 29.09.2009 в ресторане «Фон-Барон» 16 062 рубля 48 копеек (19 842 рубля 48 копеек - 3 780 рублей), 30.09.2009 в ресторане «15-58» 20 835 рублей (25 875 рублей - 5 040  рублей).

Пункт 3 подраздела III раздела II оспариваемого представления. 

Согласно пункту 3 подраздела III раздела II «Иные финансовые, нефинансовые нарушения средств, полученных от предпринимательской и иной, приносящей доход деятельности (в том числе, нарушения порядка ведения бюджетного учета, составления и представления отчетности и др.)» представления от 19.11.2010 № 05-14-460  учреждением в нарушение статьи 264.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации, пункта 149 «Инструкции по бюджетному учету» от 30.12.2008 № 148н доходы от оказания платных образовательных услуг списаны на финансовый результат текущей деятельности без отражения на счете 2.205.00 «Расчеты по доходам».

Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Пунктом 149 Инструкции N 148н для учета расчетов по суммам поступлений от платных образовательных услуг предусмотрен внутренний счет 205 00 000 «Расчеты по доходам».

Все учреждения, использующие бухгалтерский счет 0 205 00 000 «Расчеты по доходам», названы администраторами доходов бюджета (администраторами источников финансирования дефицита бюджета). Правовой статус администратора бюджетных доходов присвоен всем бюджетным учреждениям в части их поступлений от приносящей доход деятельности, а также от использования закрепленного за ними государственного имущества.

Согласно пунктам 4, 5 статьи 8 Федерального закона «О бухгалтерском учете» организация обязана вести бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета. Все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков и изъятий.

Инструкция N 148н содержит требование ведения бухгалтерского учета по методу начисления, при котором доходы признаются в момент реализации товаров (работ, услуг), а расходы - в момент, когда они фактически понесены.

Аналитический учет расчетов с дебиторами ведется в Журнале операций N 5 расчетов с дебиторами по доходам либо в карточке учета средств и расчетов. Журнал операций расчетов с дебиторами по доходам составляется на основании первичных документов по начислению и поступлению доходов, расчетам, предоставляемым ОФК.

В соответствии с пунктом 232 Инструкции N 148н результат финансово-хозяйственной деятельности при методе начисления определяется на счете 0 401 01 000 «Финансовый результат текущей деятельности учреждения» путем сопоставления начисленных учреждением доходов с суммами произведенных расходов.

На счете 2 205 00 000 должны отражаться расчеты по начисленным учреждениями суммам доходов по приносящей доход деятельности, в момент возникновения требований к плательщикам.

В случае, если начислить доход до момента поступления денег не представляется возможным, начисление дохода производится одновременно с поступлением денег.

Начисление доходов от оказания платных услуг должно было отражаться по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 2.205.00 и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 2.401.01. «Доходы учреждения».

Довод учреждения о том, что двойные записи одинаково отражаются на результатах финансовой деятельности учреждения и не нарушают отчетность и требования статьи 264.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации, является несостоятельным и подлежит отклонению судом апелляционной инстанции.

Поступление сумм доходов от оказания платных услуг должно было отражаться по кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 2.205.00 и дебету счета 2.201.01. «Поступление денежных средств на счета».

Из материалов дела следует, что в нарушение указанных принципов бухгалтерского учета доходы от оказания платных образовательных услуг в сумме 1 526 080 рублей списаны на финансовый результат текущей деятельности без отражения по счету 2.205.00 «Расчеты по доходам».

Следовательно, в указанной части оспариваемое предписание является законным и обоснованным.

В соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической