Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 18.08.2011 по делу n А33-19181/2010. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

суд первой инстанции снизил размер налоговых санкций, установив наличие обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом либо налоговым органом, и учитываются ими при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 Кодекса.

В обоснование необходимости уменьшения налоговых санкций налогоплательщик указал на следующие обстоятельства: вынужденное заключение договора с ООО «Слим» в ускоренном порядке, проверка правоспособности контрагента; реальность совершения сделки: в момент заключения сделки ООО «Слим» не являлось недобросовестным; налоговый орган не осуществил в полном объеме мероприятий налогового контроля в отношении ООО «Слим».

Принимая во внимание характер совершенного правонарушения, а также то, что перечень смягчающих ответственность обстоятельств не является исчерпывающим, суд первой инстанции уменьшил размер штрафа в два раза. Суд признал  незаконным предложение инспекции уплатить   75 953 рублей (151 906 рублей /2) штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса за занижение налога на прибыль за 2008 год.

Доводы апелляционной жалобы о том, что суд первой инстанции необоснованно уменьшил в два раза налоговые санкции за занижение налога на прибыль, однако в нарушение части 4 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не указал обстоятельства, признанные смягчающими ответственность налогоплательщика, не принимаются судом апелляционной инстанции. Названные налогоплательщиком обстоятельства характеризуют совершенное правонарушение, что  расценено судом в качестве смягчающего ответственность обстоятельства.

Эпизод  невключения в налоговую базу по единому социальному налогу в части, зачисляемой в Фонд социального страхования Российской Федерации, выплат по договорам.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками единого социального налога признаются, в том числе организации, производящие выплаты физическим лицам.

Согласно  пункту 1 статьи 236  Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по единому социальному налогу для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в  подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Кодекса), а также по авторским договорам.

В силу пункта 3 статьи 238 Налогового кодекса Российской Федерации в налоговую базу (в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации) не включаются любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским договорам.

Инспекцией установлено занижение налоговой базы для исчисления единого социального налога в части, зачисляемой в фонд социального страхования, за 2008 год на 917 070 рублей, что повлекло доначисление   26 595 рублей единого социального налога,  28,06 рублей пени,  привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса в виде штрафа в сумме 5 319 рублей.

Вывод инспекции о занижении налоговой базы для исчисления единого социального налога в части, зачисляемой в фонд социального страхования, сделан в связи с отнесением налоговым органом договоров возмездного оказания услуг к трудовым договорам, вознаграждение по которым подлежит включению в налоговую базу.

По смыслу  статьи 431 Гражданского кодекса Российской Федерации, буквальное значение условий договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Само по себе наименование договора не может служить достаточным основанием для причисления его к трудовому или гражданско-правовому договору, здесь основное значение имеет смысл договора, его содержание.

В соответствии со статьей 16 Трудового кодекса Российской Федерации трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого в соответствии со статьями 57 - 62 Кодекса.

Статья 56 Трудового кодекса Российской Федерации под трудовым договором понимает соглашение между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по определенной специальности, квалификации или должности), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством, коллективным договором, соглашениями, трудовым договором.

Из содержания данного определения следует, что работник лично  и за определенную плату выполняет в организации определенную трудовую функцию, подчиняясь при этом установленным в организации правилам внутреннего трудового распорядка. Статьей 189 Трудового кодекса Российской Федерации установлено, что правила внутреннего трудового распорядка -  локальный нормативный акт, регламентирующий в соответствии с настоящим Кодексом и иными федеральными законами порядок приема и увольнения работников, основные права, обязанности и ответственность сторон трудового договора, режим работы, время отдыха, применяемые к работникам меры поощрения и взыскания, а также иные вопросы регулирования трудовых отношений у данного работодателя.

Судом апелляционной инстанции исследованы договоры возмездного оказания услуг, заключенные заявителем с физическими лицами – Завьяловым Е.А. (договор оказания услуг по управлению транспортным средством от 01.10.2007 №551), Шимохиным В.Н. (договор оказания услуг по управлению транспортным средством от 01.10.2003 №461), Кузьминым Н.П. (договор оказания услуг по управлению транспортным средством от 26.04.2004 №297), Соколовым М.П. (договор оказания услуг по управлению транспортным средством от 22.04.2008 №343), Борисовым В.А. (договор оказания услуг по управлению транспортным средством от 30.10.2006 №425) – т. 3, л. 3-8, 11-13, 16-24, 30, 27-36.

В соответствии с частью 1 статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Если иное не предусмотрено договором возмездного оказания услуг, исполнитель обязан оказать услуги лично (статья 780 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Основным критерием при разграничении трудового договора и договора возмездного оказания услуг является наличие или отсутствие у исполнителя самостоятельности в организации процесса оказания услуги или обязанности подчиняться  правилам внутреннего трудового распорядка заказчика, характер сложившихся отношений между заказчиком и исполнителем.

При осуществлении работы по трудовому договору правовой регламентации подлежит сам процесс труда и условия, в которых этот процесс осуществляется. В  гражданском  правоотношении процесс труда и условия его осуществления находятся за пределами договорной регламентации.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что вышеуказанные договоры имеют признаки трудового договора, предусмотренные статьями 15, 21, 22, 56 Трудового кодекса Российской Федерации, исходя из следующего.

По названным договорам выполнялась не какая-либо определенная разовая услуга, а исполнялись определенные функции, входящие в обязанности физического лица – исполнителя (доставка руководства предприятия на работу и с работы в конце рабочего дня, работа по распоряжению диспетчера, начальника производства; работа по вызовам цехов), при этом был важен сам процесс труда, а не оказанная услуга. Общество в данном случае  заинтересовано в непрерывном процессе труда, отношения сторон носят систематический, длительный характер (договор с Завьяловым Е.А. заключен 01.10.2007; с Шимохиным В.Н. - 01.10.2003; с Кузьминым Н.П. - 26.04.2004; Борисовым В.А. - 30.10.2006); осуществляемые ими функции характеризуются цикличностью повторения в течение определенного договором периода времени заданного обществом набора действий. Договорами предусмотрена ежемесячная оплата труда (раздел 4 договоров), оказание услуг исполнителем лично своими силами; подчинение внутреннему трудовому распорядку (физические лица заступают на работу в 7 утра, заканчивают работу в 7 утра следующего дня), контроль со стороны работодателя (в своей работе водители подчиняются производственной службе – начальнику ПДО, старшему диспетчеру), обеспечение работодателем работнику условий труда (организацией предоставлено рабочее место и место отдыха водителям – автомобиль в перерывах между выездами находился в гараже, на предприятии имеется бокс для водителей, в котором имеется комната отдыха для водителей) – т.11 л.д. 7-12, 13-18, 19-24, 25-97.

Приведенные признаки свидетельствуют об отсутствии у указанных лиц самостоятельности в процессе оказания предусмотренных договорами работ, их деятельность регламентирована обществом. Оказываемые физическими лицами услуги (выполняемые работы) неразрывно связаны с осуществлением заявителем уставной деятельности.

Из содержания спорных договоров следует, что в них отсутствует индивидуально-определённое задание для каждого лица в строго определенном объёме. Тексты договоров, заключенных с Завьяловым Е.А., Шимохиным В.Н., Кузьминым Н.П., Борисовым В.А., предусматривают одинаковые функции для всех указанных лиц.

Учитывая, что спорным договорам присущи такие элементы трудового договора как: систематический характер (заключались периодически в течение длительного периода времени); закрепление в предмете договора трудовой функции (выполнение работником работ определенного рода, а не разового задания заказчика); отсутствие в договорах конкретного объема работ (значение для сторон имел сам процесс труда, а не достигнутый в результате этого результат); определение оплаты труда из фактически отработанного времени, контроль со стороны работодателя (в своей работе водители подчиняются производственной службе – начальнику ПДО, старшему диспетчеру), обеспечение работодателем работнику условий труда (организацией предоставлено рабочее место и место отдыха водителям – автомобиль в перерывах между выездами находился в гараже, на предприятии имеется бокс для водителей, в котором имеется комната отдыха для водителей), условия договоров и порядок их исполнения свидетельствуют о правовой природе этих договоров как трудовых, что отвечает требованиям статей 56, 57 Трудового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, водители получали заработную плату ежемесячно по общей платежной ведомости вместе с работниками цеха №35. Согласно представленным ведомостям основанием выплат является «выплата задолженности по заработной плате за соответствующий месяц».

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что фактически сложившиеся между обществом с ограниченной ответственностью «Красноярский металлургический завод» и  физическими лицами  правоотношения по своей правовой природе являются трудовыми. Действия общества, привлекающего работников путем заключения гражданско-правовых договоров, нарушают права физических лиц, которые лишаются возможности получения социальных гарантий и компенсаций, предусмотренных трудовым законодательством.

Учитывая изложенное, налоговая база для исчисления единого социального налога в части, зачисляемой в Фонд социального страхования Российской Федерации, за 2008 год занижена на 917 070 рублей (неправомерно применен пункт 3 статьи 238 Кодекса). Следовательно, налоговый орган правомерно доначислил обществу  26 595 рублей единого социального налога,  28,06 рублей пени,  5 319 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Руководствуясь пунктом 4 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации,  суд первой инстанции снизил размер налоговых санкций, установив наличие обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, признал незаконным решение инспекции в части предложения уплатить  2 659,50 рублей (5 319 рублей /2) штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса  за неуплату  единого социального  налога за 2008 год. Суд апелляционной инстанции полагает, что наличие переплаты по налогу может быть расценено в качестве обстоятельства, смягчающего ответственность налогоплательщика, перечень которых в указанной норме не является исчерпывающим.

Из материалов дела следует, что у налогоплательщика на момент вынесения оспариваемого решения инспекции № 2.14-31 от 29.09.2010 имелась переплата  по единому социальному налогу в сумме  107,76 рублей.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов.

Согласно пункту 5 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, производится налоговыми органами самостоятельно.

Из приведенных норм следует, что при наличии переплаты налога налоговые органы имеют право самостоятельно направлять эти суммы на погашение задолженности у налогоплательщика по уплате налога, выявленной по результатам выездной налоговой проверки на дату вынесения решения, то есть размер недоимки за определенный налоговый период устанавливается  на дату вынесения решения по выездной налоговой проверке с учетом размера переплаты по налогу, установленной в ходе выездной налоговой проверки, в том числе и переплаты, числящейся по лицевому счету налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

В пункте 42 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 №5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет, и указанная переплата не была ранее зачтена в счет