Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 25.02.2014 по делу n Г. КРАСНОЯРСК. Изменить решение (ст.269 АПК)

операциям с ООО «Ронда» товарные накладные представлены частично (на сумму 29 516 850 рублей из 59 131 600 рублей).

Представленные товарные накладные оформлены с нарушением требований к их заполнению, содержат пороки, а именно: не указаны реквизиты транспортных накладных (дата, номер); не указаны даты получения груза; не указаны реквизиты доверенностей, должности и подписи доверенных лиц; отсутствуют должности и расшифровки подписи лиц, принявших груз (товарные накладные от 25.07.2012 № 650, от 29.08.2011 № 691, от 26.09.2011 № 721, от 26.10.2011 №851, от 28.11.2011 №955, от 26.12.2011 №1050).

Из изложенного следует, что товарные накладные, представленные обществом по сделкам с ООО «Ронда» (от 31.03.2011 № 359, от 25.07.2012 № 650, от 29.08.2011 № 691, от 26.09.2011 № 721, от 26.10.2011 № 851, от 28.11.2011 № 955, от 26.12.2011 № 1050), не являются безусловным подтверждением факта оприходования товара.

Помимо этого, несмотря на требования налогового органа (требование от 26.06.2012 № 2.14-24/47 о представлении документов) не подтверждена доставка спорного товара (муки 1 сорта) от ООО «Гелада» и ООО «Ронда» (не представлены товарно-транспортные накладные).

Вышеизложенное в целом позволяет суду апелляционной инстанции сделать вывод о том, что товары указанные документах, оформленных от имени ООО «Гелада» и ООО «Ронда», данные организации не поставляли.  Представленные обществом в качестве подтверждения расходов по налогу на прибыль и права на вычеты по НДС документы содержат недостоверные сведения.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции  и налогового органа о том, что представленные предприятием  в обоснование расходов и налоговых вычетов документы по ООО «Гелада» и ООО «Ронда» не подтверждают реальность хозяйственных операций с указанными контрагентами и, следовательно, не могут являться основанием для учета расходов по этим операциям по налогу на прибыль организаций, получения вычетов по НДС. Учитывая изложенное, доводы апелляционной жалобы о представлении обществом  всех необходимых документов судом апелляционной инстанции не принимаются.

В пункте 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» разъяснено, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Исходя из правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указанной в Постановлении от 25.05.2010 № 15658/09, при выборе контрагентов субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

ООО «Парус» в апелляционной жалобе указывает налоговый орган не доказал, что при выборе в качестве контрагентов ООО «Гелада» и ООО «Ронда» общество действовало без должной осмотрительности и осторожности, а также не представил доказательств взаимозависимости указанных лиц от общества.

Вместе с тем как обоснованно указал суд первой инстанции в ходе допроса руководителя ООО «Дивногорский хлебозавод» - Демидова Е.Л. установлено, что с руководителями спорных контрагентов он не знаком, места нахождения данных контрагентов свидетелю не известны (протокол допрос от 22.08.2012 № 3).

Кроме того, общество не представило доказательств проверки полномочий у должностных лиц контрагентов при заключении сделок, их деловой репутации, платежеспособности, а также риска неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у них необходимых ресурсов.

Таким образом, общество действовало без должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов - ООО «Гелада», ООО «Ронда».

Суд апелляционной инстанции считает, что указанные обстоятельства, в совокупности с обстоятельствами невозможности осуществления контрагентами хозяйственных операций, свидетельствуют о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по сделкам с ООО «Гелада», ООО «Ронда».

Таким образом, вывод налогового органа об отсутствии у общества правовых оснований для получения вычета по НДС в сумме 10 318 148 рублей является обоснованным. Соответственно является также правомерным привлечение общества к налоговой ответственности и начисление пеней по НДС.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 постановления от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 названного постановления разъяснено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Следовательно, при установлении налоговым органом недостоверности представленных налогоплательщиком документов, непроявлении налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных заявителем затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.

Иной правовой подход влечет искажения реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Указанная правовая позиция нашла отражение в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 № 2341/12. В указанном постановлении Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации также указал, что в силу подпункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам, возлагается на налогоплательщика, а на налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.

Подпункт 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает возможность для налоговых органов определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике.

Как отмечено выше, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом налогового органа и суда первой инстанции о том, что фактически  ООО «Гелада», ООО «Ронда» спорные товары не поставляли.

Как следует из материалов дела, на момент проведения выездной налоговой проверки, обществом не были представлены первичные бухгалтерские и иные документы, позволяющие налоговому органу произвести соответствующие действия по осуществлению мероприятий налогового контроля и определению реального размера произведенного расхода (требования о представлении документов от 26.06.2012 № 2.14-24/47, от 30.10.2012 № 2.14-24/8).

Принимая во внимание изложенное, а также учитывая, что деятельность в спорный период обществом осуществлялась, определение размера налоговых обязательств по налогу на прибыль было произведено налоговым следующим образом.

Из представленных в материалы дела документов налоговым органом установлено, что реальными поставщиками муки 1 сорта в спорных периодах являлись: ИП Мальчиков А.А., ИП Безматерных О.С., ООО «Сибирский крупяной центр», ООО «Мельник Красноярск», ООО «КрупТоргГарант» (тот факт, что указанные юридические лица поставляли обществу муку обществом, в том числе в суде апелляционной инстанции не оспаривается).

Налоговым органом установлено, что от данных контрагентов в 2010 году поставлено 432 890 кг муки 1 сорта; в 2011 году - 599 860 кг муки 1 сорта.

Среднегодовая цена приобретения муки у реальных поставщиков составила в 2010 году – 6 рублей 35 копеек; в 2011 году – 8 рублей 58 копеек.

С целью определения количества муки, необходимого обществу в проверяемом периоде для удовлетворения его производственных потребностей, на основании Постановления от 20.11.2012 № 17, проведена технологическая экспертиза, по результатам которой установлено, что расход муки, необходимый для выработки хлеба и хлебобулочной продукции составил: в 2010 году - 1 401 622 кг; в 2011 году - 1 214 241 кг.

Общество в апелляционной жалобе и дополнениях к ней не согласно с приведенным расчетом.

В частности указывает, что при применении расчетного метода налоговый орган использовал для расчетов усредненные затраты на сырье, тогда как продукция общества относится к «премиум» сегменту рынка. Рецептура общества более метриалоемка чем у конкурентов, что обуславливает более высокий расход сырья. Не учтены товарные потери и потери при разработке новых сортов продукции. За основу взяты данные бухгалтерской отчетности, которые, как указывает сам налоговый орган, недостоверны.

Оценив указанные доводы, суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

Как уже отмечалось исходя из правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 03.07.2012 № 2341/12 в силу подпункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам, возлагается на налогоплательщика, а на налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.

В настоящем случае налоговый орган из имеющихся у него данных произвел расчет затрат общества при осуществлении им деятельности.

Общество, указывая на недостатки исходных данных, тем не менее, иного расчета не представляет.

Так, указывая на более материалоемкую, чем у конкурентов рецептуру, достоверные доказательства повышенного расхода муки (соответствующие технологические карты) не представлены.

Указывая на усредненность затрат на сырье, тогда как общество работает в премиум сегменте, общество не представляет достоверных доказательств несения соответствующих затрат.

Указывая на то, что налоговым органом не учтены товарные потери и потери при разработке новых сортов продукции, общество размер данных потерь не подтверждает.

Таким образом, суд апелляционной инстанции  считает, что общество не представило доказательств и расчетов, более достоверно подтверждающих его реальные налоговые обязательства, чем вышеприведенный расчет налогового органа.

Прочие доводы, изложенные в апелляционной жалобе и дополнениях к ней (в том числе о том, что налоговым органом не учтена реальная вместимость складов общества; о том, что налоговый орган при определении вместимости складов исходил только из нормативных актов регламентирующих правила хранения сырья, без учета фактической технологии хранения, применяемой обществом) оценены судом, однако они не влияют на вышеуказанные выводы суда апелляционной инстанции.

Таким образом, в 2010, 2011 годах, общество для удовлетворения своих производственных потребностей, учитывая количество выработанной продукции, израсходовано муки больше, чем приобретено у реальных установленных поставщиков:

- в 2010 году на 968 732 кг (1 401 622 общая потребность в муке - 432 890 количество муки поставленное реальными поставщиками);

- в 2011 году на 614 381 кг (1 214 241-599 860).

Учитывая изложенную логику, сумма расходов, подлежащих учету при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций составляет:

- в 2010 году  6 151 448 рублей 20 копеек (977 732 х 6,35);

- в 2011 году 5 271 389 рублей (614 381 х 8,58).

Таким образом, сумма налога, подлежащая доначислению обществу должна составлять:

- в 2010 году 8 654 806 рублей 40 копеек (49 425 480 рублей (стоимость муки, заявленная обществом по документам с ООО «Гелада», ООО «Ронда») - 6 151 448 рублей 20 копеек (расчетная стоимость недостающей муки) =  43 274 031 рубль 80 копеек х 20 % (ставка налога на прибыль организаций));

- в 2011 году 9 696 922 рубля 20 копеек (53 756 000 - 5 271 389  = 48 484 611  х 20 %).

Указанный арифметический расчет произведен с учетом доводов общества об арифметической ошибке и пояснений налогового органа который признал арифметическую ошибку в расчете.

Из оспариваемого решения налогового органа следует, что обществу доначислено налога на прибыль организаций:

- за 2010 год 8 643 376 рублей;

- за 2011 год 9 718 576 рублей.

С учетом вышеуказанного расчета, которым исправлена арифметическая ошибка, решением от 19.12.2012 № 32 обществу недоначислен налог на прибыль организаций за 2010 год в сумме 11 430 рублей 40 копеек  (8 643 376 – 8 654 806,40), за 2011 год  излишне начислен налог на прибыль организаций в сумме 21 653 рубля 80 копеек  (9 718 576 – 9 696 922,20).

С учетом изложенного, налоговый орган указывает на недействительность решения в части доначисления 10 223 рублей 40 копеек (21 653 рублей 80 копеек излишне начисленного налога - 11 430 рублей 40 копеек недоначисленного налога).

Общество не согласно с указанным подходом. Указывает, что внесение изменений в решение налогового органа, допускающее ухудшение положения налогоплательщика действующим законодательством не предусмотрено. Поскольку налоги начислены по эпизодам, то в связи с допущенной арифметической ошибкой решение подлежит признанию недействительным в сумме 21 653 рублей 80 копеек – в той части, в которой оно нарушает права общества, и не может быть признано недействительным в сумме 11 430 рублей 40 копеек –