Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 22.07.2009 по делу n А78-6198/2000. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

Обществом в проверяемый налоговый период сурьмы металлической в руде не соответствовала уровню рыночных цен.

Согласно статьи 246 НК РФ заявитель является плательщиком налога на прибыль организаций.

В соответствии с пунктом 1 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой.

К доходам согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 248 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации) и внереализационные доходы. При этом понятие товаров определяется в соответствии с пунктом 3 статьи 38 НК РФ.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 НК РФ с учетом положений главы 25 НК РФ.

В силу статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ.

У заявителя по данным учетной политики в 2006 году, выручка (доходы) от реализации товаров (работ, услуг) в целях налогообложения по налогу на прибыль определяются  методом начисления.

В соответствии с пунктом 1 стать 271 НК РФ доходы при методе начисления признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Согласно пункту 3 статьи 271 НК РФ для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

В период, за который проводилась налоговая проверка,  Общество занималось добычей руды сурьмянистой с содержанием сурьмы в металле не менее 30 процентов на территории Российской Федерации  и реализацией её ООО «Забайкальская сурьма» (ИНН 7536062700 КПП 800101001).

По представленным на проверку документам Общество   реализовывало товар  ООО «Забайкальская сурьма» по договору поставки сурьмы металлической в руде от 21.08.2006г.  по цене 2 419 рублей (в том числе НДС 369 рублей) за одну тонну металлической сурьмы в руде, с изменениями в дополнительном соглашении к договору от 21.08.2006г. и  от 09.11.2006г. - по цене 25960 рублей за тонну  (в том числе НДС 3 960 рублей).

В соответствии с пунктом 2 статьи 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам, в частности в следующих случаях: при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени; между взаимозависимыми лицами.

При этом в соответствии с пунктом 3 статьи 40 НК РФ, в случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктов 4 - 11 настоящей статьи. В частности, при определении рыночной цены товара учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях.

Таким образом, рыночной ценой может быть признана только та цена, которая соответствует двум условиям:      аналогичность товаров (при определении рыночной цены в расчет берутся идентичные, а при их отсутствии - однородные товары, реализуемые в месте нахождения покупателя);  сопоставимость условий сделок (как установлено в пунктом 9 статьи 40 НК РФ, необходимо также принимать во внимание условия сделок, такие как количество (объем) товаров, сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут влиять на ценовую политику налогоплательщика и его контрагентов. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью сравнительных коэффициентов.

В случае невозможности определения рыночных цен обычным способом (в связи с отсутствием сделок либо отсутствием источников информации) могут использоваться расчетные методы: метод цены последующей реализации либо затратный метод.

Согласно пунктам  4-7 статьи 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.

Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться.

Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми. При определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения.

В соответствии с пунктами 8 и 9 статьи  40 НК РФ при определении рыночных цен принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок.

При определении рыночных цен товара учитываются официальные источники информации о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях. Для целей определения сопоставимости условий сделок учитываются разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. Условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии однородных) товаров признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ и услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

В ходе проверки налоговым органом при доначислении заявителю сумм налогов использовался метод цены идентичных (однородных) товаров.

Налоговый орган в ходе проверки  выявил факт реализации ранней отгрузки сурьмы с местности «Жипкоша» с.Хара-Шибири ООО «Старательская артель Степная» ( ИНН 8003006088, КПП 800301001)  ранее имевшее  лицензию на право пользования недрами, которая была переоформлена на ООО «Хара-Шибирьский сурьмяной комбинат». Реализация осуществлялась  на основании договора поставки сурьмы металлической в руде от 01.07.2006г., заключенного с ООО «Забайкальская сурьма» в количестве 5 000 тонн сурьмы металлической в руде и при этом стоимость 1 тонны товара составляла 330 долларов США (в т.ч. НДС 50,34 долларов США). Оплата производилась в рублях по курсу ЦБ РФ на дату отгрузки товара согласно выставленному  поставщиком счету-фактуре. Общая стоимость товара составила  1650000 долларов США.

При этом ООО «Старательская артель Степная» является учредителем при создании ООО «Хара-Шибирьский сурьмяной комбинат» и доля участия в уставном капитале составляет 51%, также им безвозмездно переданы Обществу основные средства, находящиеся в местности Жипкоша с.Хара-Шибири  и произведено переоформлении лицензии на пользование недрами.

Заявитель производил добычу сурьмы на Жипкошинском рудопроявлении сурьмы согласно лицензии на право пользования недрами, выданной Территориальным агентством по недропользованию по Читинской области (Читанедра) серии ЧИТ №01738 ТЭ от 21.08.2006г., и реализовал единственному покупателю ООО «Забайкальская сурьма» в 2006г., на основании договора поставки сурьмы металлической в руде от 21.08.2006г.

Следовательно,  вывод налогового органа о том, что сурьма, которую добывали и реализовывали и ООО «Старательская артель Степная» и ООО «Хара-Шибирьский сурьмяной комбинат» являются идентичными товарами, то есть товарами, имеющими одинаковые характерные для них основные признаки, является правильным.

Общество  представило  2 экземпляра  договора с ООО «Забайкальская сурьма» от одной и той же даты: 21.08.2006г.

Первый экземпляр договора был представлен при проведении камеральной проверки (вход №1959 от 19.03.2008г.) объем поставки по этому договору предусмотрен в количестве 70 000 тонн сурьмы металлической в руде и при этом стоимость 1 тонны товара составляла 330 долларов США (в т.ч. НДС 50,34 долларов США). Оплата производилась в рублях по курсу ЦБ РФ на дату отгрузки товара согласно выставленной поставщиком счету-фактуре. Общая стоимость товара составила 23 100 000 долларов США.

Второй экземпляр договора был представлен при проведении выездной  налоговой проверки, объем поставки по этому договору предусмотрен  в количестве 10000 тонн сурьмы металлической в руде и при этом стоимость 1 тонны товара составляла 2 419 рублей (в т .ч. НДС 369 рублей). Общая стоимость товара составляла 24 190 000 рублей. В дополнительном соглашении к договору поставки сурьмы металлической в руде от 21.08.2006г. и  от 09.11.2006г.  стоимость товара установлена  25 960 рублей (в том числе НДС 3 960 рублей) за 1 тонну металлической сурьмы в руде.

Различия  двух экземпляров договоров  касалось  только Главы 2 «Цена и порядок расчетов», все остальные положения остались неизменными.

В период, когда Общество начало осуществлять свою деятельность по добыче и реализации сурьмы, рынок реализации сурьмяной руды на территории Агинского Бурятского автономного округа  на основании спроса и предложения уже сложился и активно функционировал, о чем свидетельствует реализация ООО «Старательская артель Степная»  сурьмяного концентрата марки КСУШ ТУ-1726-001-00195245-97 за тонну металла в пределах Российской Федерации в 2003 году по ценам 380 долларов США, в 2004 году по ценам с 650 по 700 долларов США и в 2005 году по цене 750 долларов США.

У Общества по бухгалтерским документам отражена  реализация сурьмы по ценам, указанных во 2 экземпляре договора  согласно выставленных счетов-фактур, книг продаж за 2006г., на сумму 10 027 271 рублей, в том числе НДС 1 529 584 рублей.

Из материалов проверки следует, что  цены, примененные  Обществом и ООО «Забайкальская сурьма» - покупателем руды сурьмянистой отклоняются в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров с периода 14.09.2006г.  по 7.11.2006г., которую исходя из ранее заключенных  Обществом в 2006 году договоров налоговый орган определил в размере 330 долларов СШВ  за одну тонну металла в сурьмяной руде. И, следовательно, в 2006 году отклонение цены, применяемой Обществом,  в сторону понижения от рыночной цены идентичных товаров составило 73 процента.

Рыночную  цену товара, реализуемого Обществом, налоговый орган  определил в соответствии с пунктами  4-6, 8 и 9 статьи 40 НК РФ, на основании цены следующих договоров:

-   ранее указанной в первом  экземпляре договора между Обществом и ООО «Забайкальская сурьма» - 330 долларов США (в т. .ч.НДС 50,34 долларов США) в период с 14.09.2006г., по 7.11.2006г.

-   цены, указанной в дополнительном соглашении между заявителем и ООО «Забайкальская сурьма» ко второму  экземпляру договора поставки сурьмы металлической в руде от 21.08.2006г., от 09.11.2006г., - 25 960 рублей (в том числе НДС 3 960 рублей) за 1 тонну металлической сурьмы в руде с периода 15.11.2006г., декабрь 2006г.

Стоимость сурьмы металлической в сурьмяной руде, рассчитанная налоговым органом  на основании рыночных цен по данным налогового органа составила: за 2006 год -11 164 439 рублей.

По данным налогоплательщика для целей налогообложения налогом на прибыль организаций стоимость товаров определена на основании налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций  за 2006 год в размере 8 497 617 рублей.

В результате реализации товаров  по ценам значительно ниже рыночных, для целей налогообложения налогом на прибыль организаций доходы от реализации товаров занижены Обществом в 2006 году на сумму  2 666 822 рублей.

В соответствии с пунктом 2 статьи 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам, в том числе: и между взаимозависимыми лицами.

Представители заявителя не отрицают тот факт, что финансово-хозяйственная деятельность заявителя осуществлялась с  ООО «Старательская артель «Степная», ООО «Забайкальская сурьма», ООО «Оникс»,  являющимися  взаимозависимыми лицами. Учредителем и одновременно руководителем ООО «Хара-Шибирский сурьмяной комбинат»  в проверяемом периоде являлся Бондаренко Евгений Валентинович, который как свидетель пояснил, что организованная группа граждан Республики Казахстан обязало