Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 15.09.2009 по делу n А78-1792/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта. Положение названного подпункта распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги).

В Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19 февраля 2008 года № 12371/07 и от 20 мая 2008 года № 12010/07 указано, что по смыслу и буквальному содержанию подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ перечень подпадающих под его действие услуг не является исчерпывающим и не ограничен только услугами по организации и осуществлению перевозочного процесса. Основным содержательным критерием, позволяющим отнести услуги к услугам, облагаемым налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов, является их непосредственная связь с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

К таким услугам относятся, в частности, экспедиторские услуги в отношении экспортируемых товаров. Этот вывод сформулирован в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20 декабря 2005 года № 9252/05 и № 9263/05 и от 19 июня 2006 года № 16305/05.

При этом соответствующие услуги подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов независимо от количества посредников, принимавших участие в организации их исполнения (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15 апреля 2008 года № 17459/07).

Согласно пункту 4 Правил транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 08.09.2006 № 554, под транспортно-экспедиционными услугами понимаются услуги по организации перевозки груза, заключению договоров перевозки груза, обеспечению отправки и получения груза, а также иные услуги, связанные с перевозкой груза.

В соответствии с пунктом 1 статьи 801 Гражданского кодекса РФ по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза. Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой. В качестве дополнительных услуг договором транспортной экспедиции может быть предусмотрено осуществление таких необходимых для доставки груза операций, как получение требующихся для экспорта или импорта документов, выполнение таможенных и иных формальностей, проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка, уплата пошлин, сборов и других расходов, возлагаемых на клиента, хранение груза, его получение в пункте назначения, а также выполнение иных операций и услуг, предусмотренных договором.

Из пункта 1 статьи 13 Федерального закона от 10.01.2003 № 17-ФЗ «О железнодорожном транспорте в Российской Федерации» следует, что работы (услуги), связанные с организацией и осуществлением перевозок грузов железнодорожным транспортом, могут оказывать иные (а не только перевозчики) организации и индивидуальные предприниматели.

На основании пункта 4.1 ГОСТ Р 51133-98 «Экспедиторские услуги на железнодорожном транспорте. Общие требования» услуги, предоставляемые грузоотправителям и грузополучателям экспедиторами на железнодорожном транспорте, подразделяют следующим образом:

-  оформление документов, сдача и получение грузов;

-  завоз-вывоз грузов;

-  погрузочно-разгрузочные и складские;

-  информационные;

-  подготовка и дополнительное оборудование подвижного состава;

-  страхование грузов;

-  платежно-финансовые;

-  таможенное оформление грузов и транспортных средств;

-  прочие экспедиторские услуги.

Пунктом 4.2 данного ГОСТа установлено, что в зависимости от особенностей перевозимых грузов, применения новых типов подвижного состава, формирования и отправления поездов, обеспечивающих транспортное обслуживание повышенного качества, перечень экспедиторских услуг может быть расширен. Так, перечень некоторых услуг, которые выполняются на основании договора транспортной экспедиции, содержится в пунктах 65-115 распоряжения ОАО «РЖД» от 31.01.2005 № 119р «О едином перечне работ и услуг, оказываемых ОАО «РЖД» при организации перевозок грузов» (например, оформление и предоставление железнодорожной станции заявок на перевозку грузов, заполнение накладной за грузоотправителя и т.д.).

Кроме того, пунктом 3.1 ГОСТ Р 52298-2004 «Услуги транспортно-экспедиторские. Общие положения» услуги, оказываемые грузоотправителю и грузополучателю экспедитором, подразделяют следующим образом:

-  участие в переговорах по заключению контрактов купли-продажи товаров;

-  оформление документов, прием и выдача грузов;

-  завоз-вывоз грузов;

-  погрузочно-разгрузочные и складские услуги;

-  информационные услуги;

-  подготовка и дополнительное оборудование транспортных средств;

-  страхование грузов;

-  платежно-финансовые услуги;

-  таможенное оформление грузов и транспортных средств;

-  прочие транспортно-экспедиторские услуги.

На основании пункта 4.1.9 ГОСТ Р 51133-98 и пункта 3.1.10 ГОСТ Р 52298-2004 к прочим транспортно-экспедиторским услугам относят сдачу в аренду вагонов, контейнеров, складов, погрузочно-разгрузочных площадок, земельных участков, предназначенных для оказания транспортно-экспедиторских услуг, а также другие услуги по требованию заказчика.

Услуги по слежению за продвижением груза от станции отправления до станции назначения относятся к информационным услугам (пункт 4.1.4 ГОСТ Р 51133-98 и пункт 3.1.5 ГОСТ Р 52298-2004).

Необходимо также отметить, что согласно Федеральному закону от 10.01.2003 №17-ФЗ «О железнодорожном транспорте в Российской Федерации» совокупность организационно и технологически взаимосвязанных операций, выполняемых при подготовке, осуществлении и завершении перевозок пассажиров, грузов, багажа и грузобагажа железнодорожным транспортом признается перевозочным процессом. Следовательно, данные услуги относятся к единому комплексу транспортно-экспедиционных и перевозочных услуг.

Поскольку в данном случае услуги оказаны предпринимателю Огневу В.В. в отношении товаров (лесоматериалов), помещенных под таможенный режим экспорта, то данные операции подлежат налогообложению по налоговой ставке 0 процентов.

Аналогичная правовая позиция сформулирована Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлениях от 20 декабря 2005 года №9252/05 и № 9263/05, от 19 июня 2006 года № 16305/05 и от 4 марта 2008 года №16581/07.

На основании вышеизложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что ООО «ТрансЛес» оказывало предпринимателю Огневу В.В. информационные услуги и прочие транспортно-экспедиторские услуги. Все эти услуги относятся к экспедиторским услугам.

Подача в налоговый орган предпринимателем налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (с заполнением раздела 5 «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения ставки 0 процентов по которым документально подтверждена») и предъявление налоговых вычетов по ней свидетельствует о непосредственной связи оказанных ООО «ТрансЛес» услуг с экспортом товара, в отношении которого заявлена налоговая ставка 0 процентов.

В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20 ноября 2007 года № 7205/07 разъяснено, что операции, названные в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ, подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций либо если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров.

Аналогичная правовая позиция высказана также в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 6 ноября 2007 года №№ 1375/07, 10159/07, 10160/07, 10246/07 и 10249/07, от 1 апреля 2008 года № 14439/08.

Для целей обложения налогом на добавленную стоимость товар считается экспортируемым с момента его помещения под таможенный режим экспорта. В соответствии с частью 3 статьи 157 Таможенного кодекса РФ днем помещения товаров под таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом.

При применении особого порядка декларирования на основании статьи 138 Таможенного кодекса РФ датой помещения под таможенный режим экспорта будет являться отметка «Выпуск разрешен» на временной периодической декларации.

В рассматриваемом случае предприниматель Огнев В.В. является экспортером товара (лесоматериалов). Для применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость в отношении собственных операций по реализации товара на экспорт предприниматель Огнев В.В. должен был доказать факт вывоза товара из Российской Федерации в таможенном режиме экспорта, что удостоверяется соответствующими отметками таможенных органов на временных периодических декларациях, представленных предпринимателем Огневым В.В. в инспекцию.

Из положений пункта 2.3.4. договора от 27 августа 2007 года № В-07/0014 следует, что моментом подачи вагонов под погрузку/выгрузку считается 00 часов 00 минут календарного дня, следующего за днем прибытия вагона на соответствующую станцию погрузки/разгрузки, в соответствии с датой календарного штемпеля станции погрузки/выгрузки в железнодорожной накладной.

В соответствии с условиями пункта 2.1.4 договора от 27 августа 2007 года № В-07/0015 в течение 15 календарных дней после окончания месяца оказания услуг (отчетного месяца) исполнитель направляет заказчику счета-фактуры за фактически оказанные услуги и акт сдачи-приемки оказанных услуг за отчетный месяц.

Пунктом 3.7 названного договора предусмотрено, что сторонами ежемесячно производится подписание актов сдачи-приемки оказанных услуг. В течение 12 дней с начала месяца, следующего за отчетным, исполнитель оформляет на основании данных информационной базы слежения за подвижным составом, подписывает и направляет заказчику для подписания акт сдачи-приемки оказанных услуг. Заказчик в срок не позднее 17 числа месяца, следующего за отчетным, подписывает акт и направляет один подписанный экземпляр исполнителю или свои письменные возражения по акту. В случае отсутствия письменных мотивированных возражений по данному акту, услуги считаются оказанными и подлежат оплате в полном объеме. Услуга считается оказанной исполнителем по дате акта сдачи-приемки оказанных услуг (том 2, л.д. 30-37, 81-88).

Исследовав и оценив по правилам статей 71 и 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в материалах дела грузовые таможенные декларации, железнодорожные накладные (том 3, л.д. 1-37, 41-104, 108-132; том 4, л.д. 1-86; том 10, л.д. 72-120; том 11, л.д. 1-125), спорные счета-фактуры и акты сдачи-приемки оказанных услуг, суд первой инстанции установил, что услуги ООО «ТрансЛес» были оказаны предпринимателю Огневу В.В. после помещения товаров под таможенный режим экспорта. Сопоставление даты оказания услуг (исходя из данных ведомостей подачи и уборки вагонов) и даты помещения товара под таможенный режим экспорта (исходя из даты проставления отметки «Выпуск разрешен» на декларации), приведенное налоговым органом в пояснениях, представленных в суд апелляционной инстанции, также свидетельствует о том, что услуги оказаны после помещения товаров под таможенный режим экспорта.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу, что услуги оказаны ООО «ТрансЛес» после помещения товаров под таможенный режим экспорта, в связи с чем подлежат обложению по налоговой ставке 0 процентов. Налогоплательщик не вправе по своему усмотрению изменять установленную налоговым законодательством ставку налога. Следовательно, предпринимателем Огневым В.В. неправомерно предъявлены к вычету сумму налога на добавленную стоимость по налоговой ставке 18 процентов, уплаченную за оказанные ООО «ТрансЛес» услуги.

С учетом вышеизложенного, доводы заявителя апелляционной жалобы о неприменении положений подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ к рассматриваемым правоотношениям и правомерности предъявления ООО «ТрансЛес» в счетах-фактурах налога на добавленную стоимость по налоговой ставке 18 процентов подлежат отклонению.

В отношении довода заявителя апелляционной жалобы о том, что на момент оказания услуги предлагаемый к погрузке товар не был помещен под таможенный режим экспорта, суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

В судебном заседании апелляционного суда представитель заявителя пояснила, что, по мнению заявителя, моментом оказания услуги является адресная отправка ООО «ТрансЛес» вагонов предпринимателю Огневу В.В. по направлению из Забайкальска в  Новопавловку, что подтверждается железнодорожными накладными.

Вместе с тем, как следует из условий договора от 27 августа 2007 года № В-07/0014, состав и условия оказываемых услуг ООО «ТрансЛес» согласовываются в приложениях к договору, являющихся его неотъемлемой частью. Из приложений к договорам следует, что стороны согласовали направления курсирования предоставляемых специализированных платформ: станция отправления Новопавловка – станция назначения Забайкальск. Из спорных счетов-фактур видно, что ООО «ТрансЛес» оказало услуги по предоставлению ж/д вагонов в пользование на направлении Новопавловка –Забайкальск. Представленные в материалы дела акты сдачи-приемки оказанных услуг подтверждают принятие предпринимателем Огневым В.В. услуг по подаче специализированных платформ от станции Новопавловка до станции Забайкальск.

При таких обстоятельствах довод заявителя о необходимости определения момента оказания услуги исходя из отправки вагонов предпринимателю Огневу В.В. по направлению Забайкальск - Новопавловка подлежит отклонению как необоснованный.

Суд апелляционной инстанции также считает правильным вывод суда первой инстанции о неправомерности заявления предпринимателем Огневым В.В. налоговых вычетов по счетам-фактурам, выставленным ООО «СибТрансСервис».

В связи с исполнением условий договоров АР 18/06 от 01.01.2006 на транспортно-экспедиционное обслуживание железнодорожных перевозок, АР № 40/07 от 01.01.2007 на