Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 29.08.2010 по делу n А78-6856/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

статье 346.19 Налогового кодекса РФ налоговым периодом признается календарный год, отчетными периодами - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

В ходе проверки налоговым органом произведен расчет среднесписочной численности работников за отчетный период - 1 квартал 2007 года.

Судом первой инстанции установлено и следует из материалов дела, что методика расчета среднесписочной численности работников применена обеими сторонами в соответствии с требованиями Постановления Росстата от 20.11.2006 № 69 «Об утверждении Порядка заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения. При этом, по данным налогового органа средняя численность работников за 1 квартал 2007 года составляет 128 человек, по данным Общества - 82 человека (том 5, стр. 3-4).

Согласно пункту 87 названного Постановления среднесписочная численность работников за месяц (строки с 02 по 11, графа 2) исчисляется путем суммирования списочной численности работников за каждый календарный день месяца, т.е. с 1 по 30 или 31 число (для февраля - по 28 или 29 число), включая праздничные (нерабочие) и выходные дни и деления полученной суммы на число календарных дней месяца.

Численность работников списочного состава за выходной или праздничный (нерабочий) день принимается равной списочной численности работников за предшествующий рабочий день. При наличии двух или более выходных или праздничных (нерабочих) дней подряд численность работников списочного состава за каждый из этих дней принимается равной численности работников списочного состава за рабочий день, предшествовавший выходным и праздничным (нерабочим) дням.

Расчет среднесписочной численности работников производится на основании ежедневного учета списочной численности работников, которая должна уточняться на основании приказов о приеме, переводе работников на другую работу и прекращении трудового договора.

Численность работников списочного состава за каждый день должна соответствовать данным табеля учета рабочего времени работников, на основании которого устанавливается численность работников, явившихся и не явившихся на работу.

Согласно пункту 88 Постановления среднесписочная численность работников рассчитывается на основании списочной численности, которая приводится на определенную дату, например на последнее число отчетного периода.

В списочную численность работников включаются наемные работники, работавшие по трудовому договору и выполнявшие постоянную, временную или сезонную работу один день и более, а также работавшие собственники организаций, получавшие заработную плату в данной организации.

В списочной численности работников за каждый календарный день учитываются как фактически работающие, так и отсутствующие на работе по каким-либо причинам. Исходя из этого, в списочную численность целыми единицами включаются, в частности, работники:

а) фактически явившиеся на работу, включая и тех, которые не работали по причине простоя;

б) находившиеся в служебных командировках, если за ними сохраняется заработная плата в данной организации, включая работников, находившихся в краткосрочных служебных командировках за границей;

в) не явившиеся на работу по болезни (в течение всего периода болезни до возвращения на работу в соответствии с листками нетрудоспособности или до выбытия по инвалидности);

г) не явившиеся на работу в связи с выполнением государственных или общественных обязанностей;

д) принятые на работу на неполный рабочий день или неполную рабочую неделю, а также принятые на половину ставки (оклада) в соответствии с трудовым договором. В списочной численности указанные работники учитываются за каждый календарный день как целые единицы, включая нерабочие дни недели, обусловленные при приеме на работу.

По мнению суда апелляционной инстанции, вывод суда первой инстанции о превышении средней численности работников Общества за налоговый (отчетный период) свыше 100 человек является обоснованным, с учетом следующего.

Из материалов дела следует, что Обществом для осуществления деятельности по реализации товаров в спорный налоговый период с  Маньчжурской компанией одежды с ограниченной ответственностью «Ся Ян» были заключены договоры аренды нежилых помещений, расположенных в здании торгового центра – Универсального магазина «Ся Ян». Согласно приложениям к договорам аренды (планам размещения) количество обособленных бутиков составило 107.

Обществом с гражданами КНР заключены агентские договоры на реализацию товара, по условиям которых гражданин КНР, зарегистрированный в качестве предпринимателя в своей стране (принципал) поручает, а Общество (агент) принимает на себя обязательство реализовать товар, принадлежащий принципалу, на оптовых и розничных рынках г. Читы. Агент действует от имени и за счет принципала, производит реализацию товара самостоятельно, несет издержки, связанные с реализацией товара, за исключением арендной платы за торговую площадь, заработной платы продавцу, исполнением субагентских договоров, в том числе связанных с транспортировкой до места реализации, предпродажной подготовкой и др. Принципал компенсирует агенту понесенные последним издержки, согласованные с принципалом. В силу пункта 2.5 договоров принципал выплачивает агенту вознаграждение в установленном размере ежемесячно с каждого торгового места на рынке (магазине).

Обществом, помимо граждан России, в спорном налоговом периоде привлекалась иностранная рабочая сила. Обществом с гражданами КНР заключены трудовые договоры, предусматривающие выполнение последними трудовой функции менеджера и агента торгового.

Условиями трудовых договоров предусмотрено, что работа по трудовому договору для иностранного лица является  работой по основному месту работы. При этом работник имеет право на продолжительность рабочего времени в соответствии с действующим законодательством, время отдыха, оплату и нормирование труда. В обязанности работника входит исполнение трудовых обязанностей, предусмотренных договором, в течение времени, установленного в соответствии с правилами внутреннего трудового распорядка,  а также в иные периоды времени, которые в соответствии с законами и иными нормативными правовыми актами относятся к рабочему времени. Работнику устанавливается 20-часовая рабочая неделя с нормированным рабочим днем.

Учитывая распорядок работы торгового центра - Универсального магазина «Ся Ян» - с 10 до 19 часов ежедневно без перерывов в течение дня и без выходных дней и количество обособленных отдельно созданных бутиков, налоговым органом расчет среднесписочной численности работников общества правомерно произведен исходя из установленных обстоятельств в ходе проверки.

В частности, налоговым органом установлено, что в табелях учета рабочего времени отражены сведения, что агенты торговые и менеджеры – граждане КНР – 90 человек работают по 4 часа в день и 5 дней в неделю, и продавцы товара – граждане РФ – 28 человек (в январе и феврале) и 21 человек (в марте) работают во 8 часов в день и 5 дней в неделю. Между тем, фискальные отчеты работы контрольно-кассовых аппаратов, зарегистрированных на Общество, свидетельствуют о работе общества в выходные и праздничные дни (акты о снятии фискального отчета контрольно-кассовых машин).

Следовательно, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что представленные на проверку табеля учета рабочего времени за январь, февраль и март 2007 года (том 3, стр. 3-9) противоречат первичным учетным документам деятельности Общества, которые подтверждают его работу и получение им дохода в выходные и праздничные дни (том 5, стр. 5-28).

Кроме того, данные выводы подтверждаются и тем, что при наличии в табелях учета рабочего времени за март 2007 года сведений о выходном дне (03.03.2007) как у работников, являющихся гражданами России (том 3, стр. 4), так и у иностранных работников (том 3, стр. 13), в ведомостях продаж Общества на 1 и 2 этажах Торгового Центра «Ся Ян» отражена реализация товара и получение выручки 03.03.2007 (том 16, стр.1-16).

При этом довод заявителя апелляционной жалобы о недоказанности работы на 1 и 2 этажах торгового центра ежедневно, с 10 до 19 часов, 107 обособленных торговых отделов, подлежит отклонению, поскольку то обстоятельство, что по сведениям ведомостей продаж ежедневно работало от 40 до 70 торговых отделов, не опровергает наличие противоречий в учете Общества, а также выводы налогового органа о превышении средней численности работников Общества за отчетный период свыше 100 человек.             

В соответствии с пунктом 1 статьи 91 Трудового кодекса РФ нормальная продолжительность рабочего времени не может превышать 40 часов в неделю. Статьей 92 Трудового кодекса РФ  установлены категории работников, для которых предусмотрена сокращенная продолжительность рабочего времени.

В соответствии со статьей 93 Трудового кодекса РФ по соглашению между работником и работодателем могут устанавливаться как при приеме на работу, так и впоследствии неполный рабочий день (смена) или неполная рабочая неделя. Работодатель обязан устанавливать неполный рабочий день (смену) или неполную рабочую неделю по просьбе беременной женщины, одного из родителей (опекуна, попечителя), имеющего ребенка в возрасте до четырнадцати лет (ребенка-инвалида в возрасте до восемнадцати лет), а также лица, осуществляющего уход за больным членом семьи в соответствии с медицинским заключением, выданным в порядке, установленном федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.

При работе на условиях неполного рабочего времени оплата труда работника производится пропорционально отработанному им времени или в зависимости от выполненного им объема работ.

Суд апелляционной инстанции, поддерживая вывод суда первой инстанции о том, что использование иностранной рабочей силы по 4 часа в день не соответствует сложившемуся в регионе деловому обороту, исходит также из того, что Обществом не приведено какого-либо обоснования предоставления иностранным работникам неполной рабочей недели (неполного рабочего дня), помимо ссылки на наличие заявлений данных лиц, и не даны пояснения о порядке осуществления данными лицами трудовых функций, предусмотренных в трудовых договорах в течение рабочего дня.          

Кроме того, как следует из оспариваемого решения, налоговым органом в ходе проверки была проанализирована заработная плата работников, являющихся гражданами России, и иностранных работников, и установлено, что при разной продолжительности рабочей недели (40 часов и 20 часов соответственно) заработная плата установлена в одинаковом размере. Возражений против данного вывода инспекции Обществом не приведено.     

Общество в обоснование доводов ссылается на наличие заключенного между Обществом и ООО «ЗОРК» субагентского договора, по условиям которого последнее осуществляет функции субагента по продаже товаров в торговых точках в Торговом центре - Универсальный магазин «Ся Ян» (том 2, стр. 60-62).

В силу пункта 1 статьи 1009 Гражданского кодекса РФ если иное не предусмотрено агентским договором, агент вправе в целях исполнения договора заключить субагентский договор с другим лицом, оставаясь ответственным за действия субагента перед принципалом.

По условиям субагентского договора на реализацию товара от 21.09.2006 ООО «ВСТПО» (агент) поручает, а ООО «ЗОРК» (субагент) обязуется выполнить поручение по ерализации товаров, принадлежащих принципалу и предоставленных агентом, в порядке и на условиях, предусмотренных договором. Субагент действует от имени и за счет агента, реализует товары в Торговом центре «Ся Ян». В силу пункта 2.3 договора субагент обязан ежедневно после окончания торговли передавать агенту все денежные средства, полученные им от реализации товара принципала. Агент выплачивает субагенту вознаграждение не позднее 15 числа текущего месяца. Размер вознаграждения оформляется дополнительными соглашениями ежемесячно (пункт 2.2 договора).         

Обществом в материалы дела в подтверждение исполнения договора представлены отчеты субагента об исполнении поручения по субагентскому договору от 21.09.2007, составленные помесячно (том 28,стр.157-168).

Суд апелляционной инстанции, оценив представленные Обществом документы, приходит к выводу о том, что из них не представляется возможным сделать вывод об исполнении субагентского договора.      

В отчетах субагента отражено, что посредством субагента производилась реализация товаров на торговых площадях, арендуемых агентом, период реализации и размер вознаграждения: в том числе, с 01.01.2007 по 31.01.2007 размер вознаграждения составил 63546 руб. 12 коп., с 01.02.2007 по 28.02.2007 - 66 134 руб. 85 коп., с 01.03.2007 по 31.03.2007 - 65 211 руб. 32 коп. Между тем, доказательства в подтверждение согласования сторонами размера вознаграждения, передачи субагентом агенту денежных средств, полученных им от реализации товара принципала, а также наличия (отсутствия) сумм расходов, связанных с исполнением поручения, не представлены.             

Ссылка Общества в подтверждение возможности исполнения субагентского договора на наличие у ООО «ЗОРК» работников в количестве 85 человек в спорном периоде, документально не подтверждена. Представленный в материалы дела список работников ООО «ЗОРК» (том 28, стр.153-155) имеет указание на его составление по состоянию на 02.04.2010.

При этом налоговый орган указывает на то, что ООО «ЗОРК» не располагало трудовыми ресурсами для исполнения субагентского договора в 1 квартале 2007 года, поскольку только на основании приказов ООО «ВСТПО» №21К от 31.05.2007, № 22 К от 31.05.2007, №23К от 13.06.2007, №24 К от 18.06.2007 уволен из ООО «ВСТПО» переводом в ООО «ЗОРК» 51 работник.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно согласился с выводами налогового органа об отсутствии у Общества права  применять упрощенную систему налогообложения, признав правомерным применение инспекцией общей системы налогообложения.

В силу пункта 1 статьи 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для организаций признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с 25 Главой.

Из акта проверки и обжалуемого решения следует, что сумма дохода общества определена налоговым органом методом начисления на основании статьи 271 Налогового кодекса РФ, исходя из сумм вознаграждений по агентским договорам в размере 7 356 780 руб. (без НДС).

Согласно пункту 1 названной нормы закона доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Общество в суде первой инстанции, ссылаясь на Приказы об учетной политики, где вторым пунктом