Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 19.12.2010 по делу n А78-9222/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

подлежат отклонению как необоснованные с учетом следующего.     

Как следует из справки от 27.05.2009 выездная налоговая проверка проведена в период с 30.03.2009 по 26.05.2009. В данный период инспекцией были допрошены в качестве свидетелей Полянская Е.Н., Гранина И.Ф., Смирнова Ж.В., Ельчин Е.В.  

В соответствии с решением №2.12-56/56 от 20 августа 2009 года о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, учитывая необходимость получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, с учетом представления предпринимателем возражений на акт проверки, решено провести в срок до 20.09.2009 допросы свидетелей в соответствии со статьей 90 Налогового кодекса РФ, истребовать документы.

В ходе проведения мероприятий дополнительного налогового контроля допрошены в качестве свидетелей предприниматель Хохлов С.М. (протокол допроса от 07.09.2009), Вологдиной К.Н. (протокол допроса от 17.09.2009), Резниковой Л.Ю. (протокол допроса от 15.09.2009), Якушевской Р.Н. (протокол допроса от 18.09.2009), Полянской Е.Н. (протокол допроса от 16.09.2009), Граниной И.Ф. (протокол допроса от 16.09.2009), Смирновой Ж.В. (протокол допроса от 16.09.2009), Ельчина Е.В. (протокол допроса от 17.09.2009), что не противоречит положениям пункта 6 статьи 101 Налогового кодекса РФ.     

Протоколы допросов физических лиц соответствуют требованиям статьи 90 Налогового кодекса РФ, имеют сведения о разъяснении свидетелем прав и обязанностей, предупреждении их об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, являются относимыми и допустимыми доказательствами по делу. Доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что показания свидетелей имеют неконкретный характер, вопросы имели наводящий характер, часть опрошенных является сотрудниками налоговой инспекции, подлежат отклонению как необоснованные. Протоколы допросов позволяют установить, какие именно показания даны свидетелями,  при этом факт работы некоторых свидетелей в налоговом органе, в совокупности с иными доказательствами по делу, не свидетельствует о том, что показания недостоверны. 

 При изложенных обстоятельствах инспекция обоснованно исходила из того, что площадь торгового зала в данном магазине составляет 224,5 кв. м, что превышает предельный размер торговой площади, при которой применяется специальный налоговый режим в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, следовательно, доходы предпринимателя Хохловой Л.А. от реализации компьютерной и бытовой техникой, аудио и видеоаппаратурой подлежат налогообложению по общей системе налогообложения.

Как следует из оспариваемого решения, по результатам выездной налоговой проверки предпринимателю были доначислены налог на доходы физических лиц, единый социальный налог и налог на добавленную стоимость.  

Предприниматель Хохлова Л.А., считая себя плательщиком единого налога на вмененный доход, не вела учет доходов и расходов, первичные документы на проверку представлены не все.

По мнению суда апелляционной инстанции, вывод суда первой инстанции о правомерности определения налоговым органом размера доходов предпринимателя является правильным, основанным на нормах налогового законодательства. 

Как следует из решения, доходы предпринимателя Хохловой Л.А. установлены исходя из выписок банков по расчетным счетам (реализация товара в отделе торговли компьютерной и бытовой техникой, аудио и видеоаппаратурой физическим лицам в кредит и бюджетным учреждениям) и по фискальным отчетам контрольно-кассовых машин.

Согласно статье 143 Налогового кодекса РФ индивидуальные предприниматели являются плательщиками налога на добавленную стоимость.

На основании пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 154 Налогового кодекса РФ налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В соответствии с пунктом 2 статьи 153 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Реализация установлена на основании выписок банков по счетам предпринимателя Хохловой Л.А. и фискальных отчетов контрольно-кассовых машин.

Предприниматель, считая себя плательщиком единого налога на вмененный доход, реализацию товара производила без налога на добавленную стоимость.

Следовательно, налоговым органом обоснованно в соответствии с пунктом 3 статьи 164 Налогового кодекса РФ налог начислен на установленную в ходе проверки сумму реализации по ставке 18 процентов, а довод заявителя апелляционной жалобы о несоответствии действий инспекции статье 154 Налогового кодекса РФ подлежит отклонению.   

Доводам заявителя о том, что в налогооблагаемую базу необоснованно включена реализация физическим лицам в кредит товара, продаваемого в других торговых точках, приведенным также в апелляционной жалобе, судом первой инстанции дана надлежащая оценка и они обоснованно не приняты во внимание как документально неподтвержденные.

В апелляционной жалобе и в судебном заседании суда апелляционной инстанции заявитель указывал на то, что в период 2006-2007 годы предпринимателем осуществлялась розничная продажа товаров в кредит на основании договоров о сотрудничестве с ОАО «ИНВЕСТСБЕРБАНК», ООО «Хоум Кредит энд Финанс Банк», согласно которым потребительские кредиты выдавались на приобретение товаров, реализуемых предпринимателем в разных торговых точках.

Между тем представленные заявителем в суд апелляционной инстанции договоры с банками, спецификации к заявлениям на получение потребительского кредита, а также представленные ОАО «ОТП Банк» на запрос налогового органа спецификации не позволяют определить суммы кредитов, предоставленных по торговым точкам отдельно, и не подтверждают доводы заявителя. Предоставленные заявителем спецификации имеют сведения о торговой организации,  «Кедрстройкомпект» на Спортивной, ул. Спортивная, д.28. Более  того, на данных спецификациях имеются печать предпринимателя Хохловой Л.А., между тем отсутствуют какие-либо отметки банка, выдавшего кредит. Доводы заявителя апелляционной жалобы по данному эпизоду подлежат отклонению.          

 Доводы заявителя апелляционной жалобы о необходимости исчисления налога на добавленную стоимость расчетным путем на основании данных по иным налогоплательщикам судом апелляционной инстанции отклоняются. Налогоплательщиком не приведено каких-либо веских доводов, обосновывающих невозможность применения при определении налоговой базы данных самого налогоплательщика.       

В отношении доводов заявителя о возможности применения расчетного метода для определения налоговых вычетов суд апелляционной инстанции исходит из следующего.  

Статьей 166 Налогового кодекса РФ установлен порядок исчисления НДС исходя из налоговой базы, определяемой в соответствии со статьями 154-159 и 162 Налогового кодекса РФ, то есть налоговой базы, возникающей у налогоплательщика в результате реализации им товаров (работ, услуг), и не зависящей от налоговых вычетов, право на применение которых налогоплательщик имеет согласно статьям 171 и 172 Кодекса.  

В пункте 7 статьи 166 Налогового кодекса РФ законодатель предусмотрел возможность исчисления расчетным путем НДС, причитающегося к уплате по операциям, подлежащим налогообложению у налогоплательщика. Поскольку сумма налоговых вычетов не влияет на определение налоговой базы по НДС, то положение пункта 7 названной статьи в отношении налоговых вычетов не применимо. 

Анализ положений статьей 171, 172, 169 Налогового кодекса РФ позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговый вычет сумм НДС, уплаченных контрагентам, при приобретении товаров (работ, услуг) лежит на налогоплательщике. При этом исключена возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода.   

Данная правовая позиция приведена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации №6961/10 от 09.11.2010. 

При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции о правомерности решения налогового органа в части доначисления предпринимателю Хохловой Л.А. налога на добавленную стоимость в размере  13 249 500,12 руб., является правильным, основанным на нормах налогового законодательства. 

На основании статьи 75 Налогового кодекса РФ налоговым органом правомерно начислены пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость. 

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса РФ непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного в пункте 2 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 100 руб.  

В силу пункта 2 статьи 119 Налогового кодекса РФ непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган  в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц, начиная со 181-го дня.

Привлечение налоговым органом предпринимателя к налоговой ответственности за неуплату налогов по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ и за непредставление налоговых деклараций по пункту 1 и 2 статьи 119 Налогового кодекса РФ является правомерным. Расчет размера штрафов произведен правомерно.

Вместе с тем суд апелляционной инстанции считает, что налоговая ответственность должна быть соразмерной конституционно закрепленным целям и охраняемым законом интересам, а также  характеру  совершенного  деяния, то есть быть дифференцированной и предусматривать возможность снижения санкций с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени и вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации № 14-П от 12 мая 1998  года и от 15 июля 1999 года № 11-П).

Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия) налогоплательщика, за которое Кодексом установлена ответственность (статья 106, пункт 1 статьи 114).

Кодекс содержит открытый перечень обстоятельств, исключающих вину в совершении налогового правонарушения, а также смягчающих ответственность за его совершение (статьи 111, 112). Такие обстоятельства устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

При этом размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации и статьи 3 Кодекса требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба.

Поскольку перечень смягчающих ответственность обстоятельств, приведенный в статье 112 Налогового кодекса РФ, не является исчерпывающим, суд вправе признать иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1, 2, 2.1 статьи 112 Кодекса, в качестве смягчающих ответственность.

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ №3299/10 от 12.10.2010, отсутствие ходатайства налогоплательщика о применении судом смягчающих ответственность обстоятельств не исключает обязанности суда дать оценку соразмерности исчисленного штрафа тяжести совершенного правонарушения и применить иные смягчающие ответственность обстоятельства даже в том случае, если налоговый орган частично применил положения статьи 112 Кодекса.

Как видно из оспариваемого решения инспекции, налоговым органом налоговые санкции снижены в два раза. Судом первой инстанции вопрос соразмерности налоговых санкций по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса РФ не рассмотрен при рассмотрении вопроса о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности.

В соответствии со статьями 112,  114 Налогового кодекса РФ по данному делу при рассмотрении вопроса о правомерности привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119  Налогового кодекса РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что налоговая  санкция в размере 11 166 617, 87 руб. несоразмерна тяжести совершенного правонарушения, с учетом того обстоятельства, что предприниматель Хохлова Л.А. относила себя к плательщикам единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, в связи с чем не представляла налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость. 

Учитывая изложенное, имея ввиду доначисленные суммы недоимки по периодам непредставления деклараций, суд апелляционной инстанции полагает, что в рассматриваемом конкретном случае взыскание налоговых санкций, общий размер которых составляет значительную сумму, может повлиять на осуществление предпринимателем предпринимательской деятельности и не будет отвечать указанному выше конституционному принципу соразмерности ответственности совершенному правонарушению. 

Суд апелляционной инстанции, считает возможным и необходимым уменьшить размер подлежащих взысканию с предпринимателя налоговых санкций по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса РФ в пятьдесят раз. 

Таким образом, в соответствии с настоящим постановлением уменьшению подлежат налоговые санкции по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса РФ за непредставление налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость до 223332, 35 руб.                

Следовательно, решение суда первой инстанции в