Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 20.01.2011 по делу n А19-13677/09. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

располагались обособленные подразделения ЗАО «Структура», а некоторые по адресу расположения головной организации ЗАО «Структура»: ул. Чайковского, 9. В руководящий состав всех организаций входят лица, которые одновременно являются работниками ЗАО «Структура», ООО «УправЛайн» и других организаций, которые взаимодействуют исключительно друг с другом;

- работники увольнялись и сразу же оформлялись во вновь созданные общества с ограниченной ответственностью и к индивидуальным предпринимателям, оставаясь на своих рабочих местах, выполняя прежние функции и должностные обязанности, получая заработную плату в прежнем размере. Распределение численности работников (до 100 человек) позволило созданным организациям применять упрощенную систему налогообложения;

- ООО «Экологика +», ООО БСК «Экологика», ООО «ИстЛайн», ООО «УправЛайн», ООО «АвтоЛайн», ООО «УдаЛайн», ООО «Комфорт», индивидуальные предприниматели Максимова Л.М., Кичигин Н.А., Васильева Ю.С., Арефина Р.А., Макарова И.Б., Русанов П.А., Шапова Е.М. не осуществляют реальной самостоятельной экономической деятельности, так как фактически являются отделами и производственными цехами одного предприятия ЗАО «Структура» и самостоятельно существовать не могут;

- из анализа финансово-хозяйственной деятельности вновь созданных обществ с ограниченной ответственностью и индивидуальных предпринимателей следует, что доход от оказания услуг по предоставлению персонала покрывал лишь сумму затрат по заработной плате, о чем свидетельствуют акты выполненных работ, ведомости по начислению заработной платы, выписка банка по движению денежных средств, книгами доходов и расходов всех организаций, в которых доход практически равен расходной части.

-  установлена взаимозависимость всех организаций. Согласно статье 20 главы 3  Налогового кодекса РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности.

Таким образом, работники всех ООО и индивидуальных предпринимателей фактически являются работниками ЗАО «Структура», их заработная плата фактически выплачена за счет средств ЗАО «Структура», а создание этих организаций преследовало не деловые цели, а получение ЗАО «Структура» налоговой выгоды по единому социальному налогу, поскольку налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, в соответствии с пунктом 2 статьи 346.11 главы 26.2. Налогового кодекса РФ освобождаются от уплаты единого социального налога.

Заявитель, используя описанную схему, единый социальный налог с указанных выплат не исчислял и не уплачивал. Вновь созданные ИП и ООО, применяющие упрощенную систему налогообложения, налог также не исчисляли.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Действия ЗАО «Структура» направлены на создание схемы незаконного получения налоговой выгоды, а именно занижение налоговой базы по единому социальному налогу.

В ходе выездной налоговой проверки единый социальный налог по обществам с ограниченной ответственностью и работникам индивидуальных предпринимателей начислен исходя из показателей расчетов авансовых платежей по страховым взносам по обязательному пенсионному страхованию и деклараций по обязательным взносам на пенсионное страхование.

Единый социальный налог по индивидуальным предпринимателям рассчитан на основании показателей расчетов и деклараций по упрощенной системе налогообложения.

В связи с тем, что индивидуальные предприниматели уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование не производили, единый социальный налог исчислен по ставке 26%.

Расчеты единого социального налога приведены в приложениях №№28-50 к акту проверки.

Всего в результате применения схемы ухода от налогообложения единого социального налога установлено занижение единого социального налога в сумме 13080509 руб.

В суде первой инстанции инспекция признала обоснованными доводы налогоплательщика по ООО «Автоструктура» (ООО «Экологика+») и ООО «Автолайн» в связи с тем, что общества находились на уплате единого налога на вмененный доход; допущенную при расчете единого социального налога по индивидуальным предпринимателям как физическим лицам арифметическую ошибку, неверное определение регрессивной ставки налога при превышении налогооблагаемого дохода 280000 руб. и 600000 руб.; приняла доводы налогоплательщика о неучете инспекцией сумм выплат по договорам гражданско-правового характера, в связи с чем произведен перерасчет единого социального налога, зачисляемого в Фонд социального страхования.

Всего по уточненному расчету инспекции сумма неуплаченного единого социального налога составила 10812328 руб., пени - 2477473 руб., штраф по п.1 ст.122 НК РФ - 216247 руб.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, сослался на технико-экономическое обоснование и заключение эксперта об экономической обоснованности мероприятий, предпринятых предприятием при реструктуризации для получения экономического эффекта.

Налоговый орган, не оспаривая в апелляционном суде наличие у предприятия деловой цели, указывает, что в данном случае наличие деловой и экономической цели не исключает вывода о создании условий для уклонения от уплаты единого социального налога, сам факт создания указанных условий является основанием полагать о наличии в действиях налогоплательщика исключительной цели получить налоговую выгоду.

Апелляционный суд, соглашаясь с выводами инспекции о получении необоснованной налоговой выгоды, исходит из выявленных инспекцией явных признаков создания схемы ухода от уплаты единого социального налога.

Фактическое создание ЗАО «Структура» новых субъектов предпринимательской деятельности имело цель разделить бухгалтерскую и налоговую документацию для сокрытия фактической численности ЗАО «Структура», соответственно, скрыть реальные размеры заработной платы и иных выплат по трудовым договорам.

При этом выполняемые трудовые функции и фактическое место осуществления  трудовой деятельности для работников, переведенных в специально созданные организации, не изменилось. Все функции по администрированию кадровой работы указанных организаций, материально-техническому обеспечению, бухгалтерскому учету, в том числе начислению и выдаче заработной платы, подготовке и представлению в государственные органы установленной отчетности, юридическому обслуживанию выполнялись сотрудниками специально созданных ООО «УправЛайн», ООО «Автолайн» с использованием имущества и нематериальных активов ЗАО «Структура», за счет средств ЗАО «Структура».

Часть работников трудовую деятельность осуществляла одновременно на нескольких предприятиях.

При этом новые субъекты предпринимательской деятельности не располагают вещными правами на имущество, необходимое для выполнения обязательств работодателя по обеспечению работников оборудованием и иными средствами, необходимыми для исполнения ими трудовых обязанностей.

Согласно приказам о прекращении трудового договора с работниками в связи с переводом на другие предприятия, трудовым договорам, штатным расписаниям, табелям учета рабочего времени работники ЗАО «Структура» трудовую деятельность не прерывали; рабочие места, условия и характер выполняемой работы, административная подчиненность не менялись; работники продолжали выполнять свои прежние трудовые функции, подчиняться существующему внутреннему трудовому распорядку. Как установлено налоговым органом, перевод работников заявителя во вновь созданные общества и к индивидуальным предпринимателям носил формальный характер, поскольку трудовые функции и фактическое место осуществления трудовой деятельности для этих работников не изменилось, они работали на прежних рабочих местах, на том же оборудовании.

Проанализировав финансово-хозяйственную деятельность вновь созданных субъектов предпринимательской деятельности, налоговый орган пришел к выводу о том, что доходы, полученные обществами и предпринимателями по договорам оказания услуг заявителю, покрывали лишь сумму затрат по заработной плате.

В спорный период выручка от реализации товаров, работ и услуг вновь созданным обществам с ограниченной ответственностью и индивидуальным предпринимателям поступала только от заявителя по заключенным договорам возмездного оказания услуг. Иной деятельностью общества и предприниматели не занимались. Следовательно, реальная самостоятельная экономическая деятельность обществ и предпринимателей, соответствующая цели предпринимательской деятельности, отсутствовала.

Согласно пояснениям свидетелей контрагентами ООО и предпринимателей   был только заявитель.

При оценке довода заявителя о том, что деление бизнеса и заключение договоров оказания услуг обусловлено разумными экономическими причинами, связанными с повышением эффективности производства, наличием деловой цели, апелляционный суд исходит из того, что достижение экономического эффекта за счет неуплаты налогов, экономии на налогах не является оптимизацией производственного процесса.

Пунктом 2 статьи 346.12 Кодекса предусмотрено, что организация имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения, доходы, определяемые в соответствии со статьей 248 Кодекса, не превысили 15 миллионов  рублей, за исключением организаций и индивидуальных предпринимателей, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек.

Согласно пункту 2 статьи 346.11 Кодекса применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и единого социального налога.

Из обстоятельств дела, установленных налоговым органом, следует, что действия налогоплательщика были направлены на создание искусственной ситуации в виде разницы в налоговых обязательствах, возникающих при применении общей системы налогообложения и специального налогового режима (упрощенной системы налогообложения) в части единого социального налога.

Интерес общества в данном случае заключался в снижении налогового бремени по единому социальному налогу, поскольку взаимозависимые общества и индивидуальные предприниматели находятся на упрощенной системе налогообложения и освобождены от обязанности по уплате единого социального налога. В части уволенных работников единый социальный налог не уплачивался и заявителем.

При указанных установленных фактических обстоятельствах по делу выводы налогового органа о неправомерном занижении налогоплательщиком налоговой базы по ЕСН, поскольку им создана схема минимизации налоговых обязательств путем перевода работников во вновь созданные организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, является правильным.

Согласно п.2 ст.237 НК РФ налогоплательщики, указанные в подпункте 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, определяют налоговую базу отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом.

Использование данных формы 2-НДФЛ позволяет определить налоговую базу в отношении каждого физического лица с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом; определить виды облагаемых и необлагаемых доходов; определить налоговую базу в части Фонда социального страхования; применить регрессивные ставки с определением конкретных физических лиц, а также месяца, с которого буду применены регрессивные ставки.

Из материалов дела не следует, что в ходе проверки расчет налоговой базы по единому социальному налогу и самого налога произведен в порядке п.2 ст.237 НК РФ.

Имеющиеся в деле приложения к акту проверки не содержат сведений по каждому физическому лицу, в связи с чем суд апелляционной инстанции лишен возможности проверить правильность расчетов налоговой инспекции. Данные расчеты по существу содержат лишь данные о налоговой базе по единому социальному налогу (конечная цифра) в целом по ООО или индивидуальному предпринимателю без указания ее составляющих по каждому физическому лицу, механизма расчета, облагаемых и необлагаемых доходов, ставок налога. Возможность составления расчета налоговой базы и налога в порядке п.2 ст.237 НК РФ в апелляционном суде отсутствует и налоговым органом утрачена в связи с тем, что изначально в расчетах инспекции отсутствуют и документально не подтверждены необходимые для производства расчетов данные.

При расчете сумм налога, подлежащего уплате в Фонд социального страхования, инспекцией не учтены положения п.3 ст.238 НК РФ, согласно которому в налоговую базу (в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации), помимо выплат, указанных в пунктах 1 и 2 настоящей статьи, не включаются также любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским договорам.

Из имеющихся расчетов и иных материалов дела не следует, что инспекцией в ходе проверки при расчете налоговой базы и суммы единого социального налога в порядке п.2 ст.243 НК РФ определены и учтены налоговые вычеты (суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, начисленные с учетом установленных тарифов на накопительную и страховую часть, регрессной шкалы, даты рождения работников организаций, а также с учетом ст.33 Закона № 167-ФЗ (переходные положения). Кроме того, согласно абз.2 п.2 ст.243 НК РФ сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период. Также налоговым органом не указано и не доказано, что суммы выплат работникам, принятым в новые общества и к индивидуальным предпринимателям не в порядке увольнения из ЗАО «Структура» и перевода, не включены в налоговую базу.

Апелляционный суд, рассмотрев имеющиеся расчеты и выслушав пояснения участвующих в деле лиц, приходит к выводу о несоответствии расчетов инспекции требованиям НК РФ.

При указанных установленных апелляционным судом обстоятельствах по делу суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы инспекции, доводы которой проверены, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.

Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 27 октября 2010 года по делу № А19-13677/09, арбитражный суд апелляционной инстанции на основании статей