Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 26.07.2011 по делу n А19-2410/2011. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Суд апелляционной  инстанции по результатам рассмотрения соглашается  с выводом суда первой инстанции о нарушении инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, проведенной в отношении общества, исходя из следующего.

Как указывалось выше, налоговый орган вправе вынести решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля только в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых (пункт 4 статьи 101 НК РФ).

По своему смыслу и целям полученные в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля материалы могут только дополнять тот материал, который уже был собран и обработан проверяющими в рамках процедуры налоговой проверки.

Таким образом, необходимо разграничивать институты налогового контроля и учитывать, что дополнительные мероприятия (как получение дополнительных доказательств) проводятся в рамках стадии рассмотрения дела о налоговом правонарушении, тогда как, налоговые проверки составляют самостоятельную стадию налогового производства.

При этом рассмотрение материалов дела о налоговом правонарушении (в том числе доведение до налогоплательщика их результата) также должно проводиться по правилам статьи 101 Налогового кодекса РФ, а именно в случае проведения на этой стадии дополнительных мероприятий срок может быть продлен, но не более чем на один месяц (пункт 1 статьи 101 НК РФ). Соответственно, общий срок проведения дополнительных мероприятий налогового контроля и продления рассмотрения материалов проверки не должен выходить за пределы общего срока рассмотрения материалов налоговой проверки с учетом его продления (10 рабочих дней + один месяц).

По мнению суда апелляционной инстанции, само по себе превышение установленного срока рассмотрения материалов проверки не является основанием для признания решения инспекции по результатам проверки незаконным. Вместе с тем, учитывая обстоятельства, установленные в ходе рассмотрения данного дела, суд считает, что действия инспекции нарушают права и законные интересы налогоплательщика.

Как следует из материалов дела, по результатам проведенных мероприятий налогового контроля на основании решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 02.06.2010 №1-34/40.1 налоговым органом 28.06.2010 составлена справка о результатах проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля в соответствии с решением о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Суд апелляционной инстанции считает возможным согласиться с судом первой инстанции в том, что составление налоговым органом 28.06.2010 справки о результатах проведенных мероприятий налогового контроля в соответствии с решением о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля свидетельствует об окончании проведения мероприятий налогового контроля, в связи с чем основания для продолжения проведения дополнительных мероприятий налогового контроля у инспекции отсутствуют.

Суд апелляционной инстанции в рассматриваемой ситуации учитывает, что из содержания справки от 28.06.2010 следует, что запросы, включенные в круг мероприятий налогового контроля, датированы 25.06.2010 и по ним на дату составления справки 28.06.2010 ответы не получены. Постановления о назначении почерковедческих экспертиз вынесены налоговым органом 28.06.2010, информация о проведении экспертиз отсутствует. Осуществление мероприятий налогового контроля за один рабочий день до окончания мероприятий налогового контроля изначально не предполагает их осуществление в сроки, установленные законодательством.

2 июля 2010 года инспекцией принимается решение №14-51/7 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки до 29.07.2010, мотивированное необходимостью предоставления налогоплательщику права на ознакомление с результатами проведенных мероприятий и направления возражений в случае несогласия с фактами, установленными в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля.

Между тем при фактическом отсутствии результатов дополнительных мероприятий налогового контроля на момент составления справки от 28.06.2010 принятие решения о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки свидетельствует о направленности действий инспекции на продление срока проведения налоговой проверки и получение дополнительных доказательств.

О принятии решения о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки от 02.07.2010 №14-51/7 для получения дополнительных доказательств свидетельствуют и составление уже после окончания проведения дополнительных мероприятий налогового контроля уточненных справок о результатах проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля от 05.07.2010, 21.07.2010, 28.07.2010, 04.08.2010.

Суд апелляционной инстанции считает правильным вывод суда первой инстанции о продолжении проведения инспекцией дополнительных мероприятий налогового контроля после составления справки от 28.06.2010. Доводы заявителя апелляционной жалобы в данной части подлежат отклонению, с учетом следующего.

Так, из материалов дела следует и установлено судом первой инстанции, что после составления справки инспекцией сделаны запросы от 01.07.2010 №14-25/11230 в ИФНС России №14 по г.Москве и от 01.07.2010 №14-25/11227@ в ИФНС России № 21 по г.Москве (результаты мероприятий отражены в уточненной справке от 04.08.2010 и в протоколе ознакомления от 05.08.2010). В отношении данных обстоятельств инспекцией доводов в апелляционной жалобе не приведено.

Суд апелляционной инстанции соглашается с доводом инспекции о том, что из представленных в материалы дела документов усматривается, что ответ ИФНС России по Железнодорожному району г. Новосибирска от 23.07.2010 №19-07/08990дсп@ поступил в налоговый орган на основании поручения от 16.07.2010 №14-37/12241@, направлявшегося в рамках другой налоговой проверки (т.19, л.д. 99-100), что может свидетельствовать об ошибочном включении должностным лицом инспекции данного ответа в протокол об ознакомлении проверяемого лица с материалами проверки от 05.08.2010 №14-63/21. Между тем данный факт, с учетом установленных по делу обстоятельств, не опровергает выводы суда первой инстанции о продолжении проведения инспекцией дополнительных мероприятий после составления справки от 28.06.2010.

По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции при рассмотрении спора обоснованно учел следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела, решение о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки от 02.07.2010 №14-51/7, уведомление о вызове налогоплательщика от 02.07.2010 №14-25/11335, решение об отложении срока рассмотрения материалов налоговой проверки от 29.07.2010 №14-51/710, уведомление о вызове налогоплательщика от 30.07.2010 №14-25?12978, а также уточненные справки по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля от 05.07.2010, 21.07.2010, 28.07.2010 вручены руководителю общества только 30.07.2010.

Доводы заявителя апелляционной жалобы о невозможности распространения на общество гарантий защиты прав добросовестных налогоплательщиков, предусмотренных пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ, как на недобросовестно относящегося к своим обязанностям по обеспечению получения почтовой корреспонденции, подлежат отклонению как необоснованные.

Инспекцией в материалы дела в подтверждение факта направления указанных документов в адрес общества по почте представлены реестры почтовых отправлений, почтовые квитанции, кассовые чеки (т.19).

Почтовое отправление с вложением решения о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки от 02.07.2010 №14-51/7, уведомления о вызове налогоплательщика от 02.207.2010 №14-25/11335, уточненной справки от 05.07.2010 возвращено в инспекцию по причине истечения срока хранения, с отметкой о возврате корреспонденции 08.08.2010 (т.19, л.д. 67).

Уточненная справка от 21.07.2010 направлена по адресам общества почтовым отправлением 23.07.2010 (реестр почтовых отправлений т.19, л.д. 72-73), уточненная справка от 28.07.2010 направлена 29.07.2010 (т.19, л.д. 77). Данные почтовые отправления получены обществом 10.08.2010 и 12.08.2010 (по разным адресам), что подтверждается уведомлениями о вручении (т.19, л.д. 79-82), то есть после принятия инспекцией решения 05.08.2010.

Суд первой инстанции, отклоняя доводы инспекции об уклонении общества от получения корреспонденции, направляемой по почте, правильно исходил из того, что материалами дела подтверждается наличие у налогового органа возможности надлежащим образом уведомить налогоплательщика о том, что срок рассмотрения материалов налоговой проверки продлен и их рассмотрение назначено на 29.07.2010, а также вручить справку от 05.07.2010. Так, представитель общества 28.06.2010 получал справку о результатах проведенных мероприятий, 02.07.2010 являлся в налоговый орган для ознакомления с материалами проверки, при ознакомлении с материалами выездной налоговой проверки 05.07.2010 представителю налогоплательщика какие-либо решения и уведомления не вручались и не предъявлялись для ознакомления.

Направление обществу по почте уточненных справок по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля 23.07.2010 и 29.07.2010, с учетом назначения рассмотрения материалов проверки на 29.07.2010, не свидетельствует о принятии налоговым органом достаточных мер по ознакомлению налогоплательщика с результатами дополнительных мероприятий.

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции в том, что налогоплательщик был лишен возможности представить свои возражения и объяснения в отношении новых доказательств, полученных налоговым органом в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, исходя из следующего.

Учитывая, что обществу уточненные справки о проведенных дополнительных мероприятиях налогового контроля от 05.07.2010, от 21.07.2010, от 28.07.2010 вручены только 30.07.2010, а последняя уточненная справка о проведенных дополнительных   мероприятиях налогового контроля от 04.08.2010 была вручена 05.08.2010 в 16 час. 22 мин. (при этом количество документов только по информации, представленной от ЗАО «БайкалВестКом», составило более 3000 документов), а рассмотрение материалов проверки было назначено на 16 час. 30 мин. и вынесение оспариваемого решения происходило в тот же день, довод общества об отсутствии возможности проанализировать весь объем представленной информации и представить свои возражения, объяснения, в том числе письменные пояснения, подлежит признанию обоснованным.

В спорной ситуации рассмотрение Инспекцией материалов проверки по завершении дополнительных мероприятий, хотя и в присутствии представителя налогоплательщика, но без предоставления Обществу достаточного времени для представления возражений по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля и дополнительно полученным документам (при том, что после дополнительных мероприятий налоговый орган остался на позиции вменения налогоплательщику налогового правонарушения), нарушило права Общества на участие в рассмотрении окончательных результатов проверки и представление им объяснений и доказательств по существу налоговых правонарушений.

Доводы инспекции в апелляционной жалобе об отсутствии установленного законом срока для представления возражений по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля не свидетельствуют об отсутствии у инспекции обязанности предоставить налогоплательщику достаточное время для представления возражений по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, которая вытекает из положений статьи 100 Налогового кодекса РФ, предоставляющей налогоплательщику право, в случае несогласия с фактами, изложенными в акте проверки, и, соответственно, в справке по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, в установленный законом срок предоставить письменные возражения и представить документы, обосновывающие возражения.

Из материалов дела не следует, что данная обязанность инспекцией выполнена, в связи с чем довод заявителя апелляционной жалобы об отсутствии ходатайств налогоплательщика о предоставлении ему дополнительного времени во внимание не принимается.

По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции, признавая решение инспекции незаконным, обоснованно также исходил из того, что инспекцией не обеспечена возможность общества представить свои возражения и пояснения в отношении новых доводов налогового органа, приведенным в обоснование совершения обществом правонарушения, отраженных только в оспариваемом решении.

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В оспариваемом решении (стр.15-17, 23-24) по поставщикам ООО «Экватор» и ООО «СнабАльянс», а также в приложении № 1 к решению, установлены дополнительные обстоятельства противоречивости первичных документов, обосновывающих расходы и налоговые вычеты по приобретенным у субподрядчикам работам, а именно: обстоятельства наличия противоречий между сведениями в документах субподрядчиков и сведениями в документах налогоплательщика при последующей реализации соответствующих работ ЗАО «БайкалВестКом», о расхождении сведений о стоимости и составе работ в документах субподрядчика и в документах налогоплательщика при последующей реализации соответствующих работ ЗАО «БайкалВестКом».

Как следует из текста решения инспекции, к выводам о противоречивости сведений в представленных налогоплательщиком на проверку первичных документах налоговый орган пришел только после получения материалов встречной проверки от ЗАО «БайкалВестКом». При составлении акта выездной налоговой проверки от 19.04.2010 №14-43/17 данные обстоятельства не установлены, в то же время в рамках проведения выездной налоговой проверки оценивались документы налогоплательщика, аналогичные тем, что затребованы и получены у ЗАО «БайкалВестКом»,