Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 14.08.2011 по делу n А19-4744/2011. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

требования вручены налогоплательщику 11.03.2010 и 14.04.2010 (т.2, л.д.8-9).

Акт камеральной проверки от 05.05.2010 №12-17.3/1298 направлен налогоплательщику совместно с уведомлением от 12.05.2010 №12-26/1280 о времени, дате и месте рассмотрения материалов проверки, назначенных на 22.06.2010 на 10 час. 40 мин. и согласно копии почтового уведомления получен 24.05.2010 (т.2, л.д.27,28).

По результатам рассмотрения материалов проверки в отсутствие налогоплательщика, надлежащим образом извещенного о времени и месте рассмотрения материалов проверки, инспекцией принято решение от 22.06.2010 №12-17.3/2009, которым отказано в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения. Также данным решением налогоплательщику отказано в правомерности применения ставки 0 процентов по реализации на экспорт товаров в размере 75 578 130 руб. за 4 квартал 2009 года и в возмещении суммы налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2009 года в размере 5 774 866 руб. (т.1, л.д. 18-33).

На основании данного решения инспекцией в порядке пункта 3 статьи 176 Налогового кодекса РФ принято решение от 22.06.2010 №12-17/44 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2009 года в размере 5774 866 руб. (т.1, л.д. 17).

Общество в порядке, предусмотренном статьями 137-139 Налогового кодекса РФ, обжаловало решения инспекции в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области, решением которого от 30.11.2010 №26-16/61984, 63667 решения инспекции оставлены без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Не согласившись с решениями инспекции, общество обратилось в арбитражный суд.

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении требований заявителя подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Как следует из материалов дела, существенных нарушений порядка проведения проверки, рассмотрения материалов проверки и вынесения решения налоговым органом допущено не было. Досудебный порядок урегулирования спора обществом соблюден.

Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса.

Исходя из пункта 2 статьи 165 Налогового кодекса РФ, при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 1 или 8 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, через комиссионера по договору комиссии для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов в налоговые органы представляются следующие документы:

1) договор комиссии налогоплательщика с комиссионером;

2)   контракт (копия контракта) лица, осуществляющего поставку товаров на экспорт или поставку припасов по поручению налогоплательщика (в соответствии с договором комиссии, договором поручения либо агентским договором), с иностранным лицом на поставку товаров (припасов) за пределы таможенной территории Российской Федерации;

3)   выписка банка (ее копия), подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации товара (припасов) иностранному лицу на счет налогоплательщика или комиссионера (поверенного, агента) в российском банке;

4) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.

В силу пункта 3 статьи 172 Налогового кодекса РФ вычеты сумм налога, предусмотренных пунктами 1 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 настоящего Кодекса, производятся в порядке, установленном настоящей статьей, на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 настоящего Кодекса.

Пунктом 9 статьи 167 Налогового кодекса РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1 - 3, 8 и 9 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса.

Пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 Кодекса (в редакции, действующей с 01.01.2006) установлено, что налоговые вычеты в отношении товаров (работ, услуг), приобретенных (оказанных, выполненных) на территории Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).

При таком правовом регулировании суд первой инстанции правомерно исходил из того, что в отношении операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов, право на возмещение налога возникает не ранее периода, в котором документами, предусмотренными статьей 165 Налогового кодекса РФ подтверждена обоснованность ставки 0 процентов.

По смыслу главы 21 Налогового кодекса РФ документы, представляемые налогоплательщиком в инспекцию, должны быть достоверными, непротиворечивыми,  содержащиеся   в   них   сведения  должны подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми Налоговый кодекс РФ связывает право налогоплательщика на налоговые вычеты и получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов.

Представление полного пакета документов, соответствующих требованиям статьи 165 Кодекса, не влечет автоматического применения налоговой ставки 0 процентов и возмещения налога на добавленную стоимость. Данная правовая позиция выражена в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.12.2005 № 10048/05, от 13.12.2005 №10053/05, от 13.12.2005 №9841/05, от 18.10.2005 №4047/05.

Согласно Постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006      № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Следовательно, довод заявителя апелляционной жалобы о том, что представление налоговому органу документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ, является достаточным условием для подтверждения обоснованности применения им налоговой ставки 0 процентов, подлежит отклонению.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в подтверждение применения ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость обществом были представлены договоры комиссии:

-   №2 от 30.03.2006, заключенный с ООО «Сиблессервис и НПШ»;

-   №1/06 от 15.06.2006, заключенный с ООО «Баргузин»;

-   №1/07-2007 от 07.07.2006, заключенный   с ООО «СибБриз»;

-   №12 от 15.08.2006, заключенный с ООО «Компания ТБ»;

-   №8/04 от 27.04.2006, заключенный с ООО «Норд».

Согласно условиям указанных договоров вышеперечисленные комиссионеры по поручению комитента ООО «Салтэк» обязаны реализовать от своего имени по своим внешнеэкономическим контрактам лесопродукцию, принадлежащую комитенту, за его счет и за установленное комиссионное вознаграждения.

Комиссионеры реализуют лесопродукцию комитента по цене и на условиях, установленных во внешнеэкономических контрактах, заключенных комиссионерами. Также несут обязанности грузоотправителя во взаимоотношениях с ВСЖД, в соответствии с этим обязаны обеспечить погрузку лесопродукции в железнодорожные вагоны в соответствии с правилами и требованиями, предъявленными ВСЖД; обязаны произвести все платежи, связанные с перевозкой лесопродукции по железной дороге.

По исполнению поручения комиссионеры обязаны не позднее 10 числа следующего месяца   представить  комитенту отчет,   а  также   передать  комитенту по   его   требованию   все права в отношении третьего лица, вытекающие из сделки, совершенной комиссионером с этим третьим лицом.

Поставка товара на экспорт осуществлялась в октябре, ноябре 2006 года на основании вышеуказанных договоров комиссии, а также следующих внешнеторговых контрактов:

-   контракт №MQS–003-2005 от 15.11.2005, заключенный между ООО «Сиблессервис и НПШ» и Маньчжурской промышленной Торговой Компанией «Чин Шен» с ограниченной ответственностью «ЦЗИНЬ ТАЙ»;

-   контракт №HLSZ-103-720 от 24.11.2006, заключенный между ООО «Баргузин» и Торгово-экономической компанией с ограниченной ответственностью «Сяо Лунь», КНР г. Тун Цзянь;

-   контракт № MJT-2005-D-04 от 11.10.2005, заключенный между ООО «СибБриз» и Маньчжурской торговой компанией с ограниченной ответственностью «ЦЗИНЬ ТАЙ»;

-   контракт № MJT-2005-D-03 от 11.10.2005, заключенный между ООО «СибБриз» и Маньчжурской торговой компанией с ограниченной ответственностью «ЦЗИНЬ ТАЙ»;

-   контракт №MJT-2005-D-06 от 11.10.2005, заключенный между ООО «Компания ТБ» и Маньчжурской торговой компанией с ограниченной ответственностью «ЦЗИНЬ ТАЙ»;

-   контракт №HETMC-Х D-002 от 15.05.2006, заключенный между ООО "Норд" и Маньчжурской компанией при внешнеторгово-экономической компании Хулунбуйрского аймака АРВМ, Китай.

Обществом в налоговый орган также представлены грузовые таможенные декларации (ГТД), дубликаты международных железнодорожных накладных с отметками «выпуск разрешен» с отметками пограничного контроля, согласно которым грузоотправителями, декларантами и лицами, ответственными за финансовое регулирование являются ООО «Сиблессервис и НПШ», ООО «Баргузин», ООО «СибБриз», ООО «Компания ТБ», ООО «Норд», и отчеты комиссионеров.

Поступление валютной выручки подтверждается выписками банка, мемориальными ордерами, согласно которым получателями являются ООО «Сиблессервис и НПШ», ООО «Баргузин», ООО «СибБриз», ООО «Компания ТБ», ООО «Норд».

По всем вышеперечисленным договорам комиссии Общество является комитентом, а указанные контрагенты - комиссионерами, которые впоследствии выступают в качестве продавцов по внешнеэкономическим контрактам.

Предметом указанных договоров комиссии является реализация комиссионером по поручению комитета от своего имени по своим внешнеэкономическим контрактам лесопродукции, принадлежащей комитенту, за счет комиссионера и за установленное комиссионное вознаграждение.

Как следует из материалов дела, четыре внешнеторговых контракта, представленных налогоплательщиком к проверке в качестве обоснования реальности экспорта (№MQS-003-2005 от 15.11.2005, №MJT-2005-D-04 от 11.10.2005, №MJT-2005-D-03 от 11.10.2005, №MJT-2005-D-06 от 11.10.2005), были заключены ранее заключения соответствующих договоров комиссии и до даты регистрации ООО «Салтэк» в качестве юридического лица (22.03.2006).

Исходя из пункта 1 статьи 990 Гражданского кодекса РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии (статья 999 Гражданского кодекса РФ), а комитент обязан уплатить комиссионеру комиссионное вознаграждение (пункт 1 статьи 991 Гражданского кодекса РФ).

По доводам заявителя апелляционной жалобы о возможности комиссионера реализовать лесопродукцию по внешнеторговым контрактам, заключенным ранее договора комиссии, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

В силу положений пункта 1 статьи 420 Гражданского кодекса РФ договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.

Статья 153 Гражданского кодекса РФ раскрывает понятие сделки, в соответствии с которым сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.

Таким образом, договор сам является сделкой, при этом он может предусматривать совершение его сторонами одной или нескольких сделок в ходе его исполнения. В пункте 6 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2004 «Обзор практики разрешения споров по договору комиссии», на который сослался суд первой инстанции,  речь идет о сделках, а не о договоре, то есть о действиях, направленных сторонами на исполнение договора комиссии.

Субъекты предпринимательской деятельности свободны в организации своей деятельности, свободны в изменении порядка и способов ее осуществления. Следовательно, позицию общества о возможности комиссионера реализовать лесопродукцию по внешнеторговым контрактам, заключенным ранее договора комиссии, возможно принять во внимание.

Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 05.07.2011 по делу №А19-22073/10.

Между тем, Обществом не подтверждено, что до заключения договоров комиссии у сторон по сделкам существовали договорные отношения либо предварительные договоренности, которые могли бы обусловить придание договорам комиссии обратной силы.

Из текстов внешнеэкономических контрактов следует, что все указанные внешнеэкономические контракты были заключены юридическими лицами ООО «Сиблессервис и НПШ», ООО «Баргузин», ООО «СибБриз», ООО «Компания ТБ», ООО «Норд» от своего имени. Из контрактов, заключенных после заключения договоров комиссии, не усматривается, что они заключаются для исполнения обязательств комиссионера по договору комиссии с обществом.

По мнению суда апелляционной инстанции, вывод суда первой инстанции о невозможности по представленным документам достоверно установить