Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2011 по делу n А78-4581/2011. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

первой инстанции были неправильно истолкованы положения статьи 201 АПК РФ. Судом первой инстанции доначисление налога на прибыль организаций за 2009 год и пени признано незаконным. Так как решение налогового органа, в связи с неправильным определением налогооблагаемой базы и, как следствие, неверным исчислением налога на прибыль, в этой части не соответствует закону и нарушает права и законные интересы налогоплательщика в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, оно подлежит, на основании статьи 201 АПК РФ, отмене в этой части в полном объёме, поскольку процессуальное законодательство не предусматривает возможности для суда, в случае установления им не соответствия решения закону, своим действиями исправлять противоправное решение (например, определять и пересчитывать, какая часть доначисленного налога исчислена верно и в соответствии с требованиями закона, а какая часть неверно), как фактически сделал суд первой инстанции.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с заявленным доводом налогоплательщика, исходя из следующего.

Согласно части 1 статьи 201 АПК РФ решение по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц принимается арбитражным судом по правилам, установленным в главе 20 настоящего Кодекса.

Частью 5 статьи 170 АПК РФ предусмотрено, что резолютивная часть решения должна содержать выводы об удовлетворении или отказе в удовлетворении полностью или в части каждого из заявленных требований, указание на распределение между сторонами судебных расходов, срок и порядок обжалования решения.

В соответствии с частью 4 статьи 201 АПК РФ в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц должны содержаться:

1) наименование органа или лица, принявших оспариваемый акт, решение; название, номер, дата принятия оспариваемого акта, решения;

2) название закона или иного нормативного правового акта, на соответствие которому проверены оспариваемый акт, решение;

3) указание на признание оспариваемого акта недействительным или решения незаконным полностью или в части и обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя либо на отказ в удовлетворении требования заявителя полностью или в части.

Кроме того, исходя из положений части 4 статьи 200 АПК РФ, арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно положениям пункта 1 статьи 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 12.07.2006 № 267-О предназначение судебного контроля как способа разрешения правовых споров на основе независимости и беспристрастности - в силу взаимосвязанных положений статей 46 (часть 1), 52, 53 и 120 Конституции Российской Федерации - предопределяет и право налогоплательщика обратиться в суд за защитой от возможного произвольного правоприменения. Конкретизируя это право, Налоговый кодекс Российской Федерации предусматривает в статьях 137 и 138, что налогоплательщик, который считает свои права нарушенными актом (как нормативным, так и ненормативным) налогового органа, действиями или бездействием соответствующих должностных лиц, может обжаловать их в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в арбитражный суд в порядке, установленном арбитражным процессуальным законодательством.

В этом же Определении Конституционный Суд Российской Федерации также отметил, что гарантируемая статьями 35 и 46 Конституции Российской Федерации судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении заявленных налоговых вычетов исходят из одного только отсутствия у налогового органа документов, подтверждающих правильность их применения, без установления, исследования и оценки всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, в частности счетов-фактур и иных документов, подтверждающих уплату налога, а также других фактических обстоятельств, которые в соответствии с налоговым законодательством должны учитываться при решении вопросов о возможности предоставления налоговых вычетов и привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Таким образом, суд апелляционной инстанции полагает, что нормы АПК РФ и НК РФ, в их системной взаимосвязи, не обязывают суд при признании оспариваемого решения незаконным в части, отменить указанное решение полностью. При рассмотрении заявления общества суд первой инстанции подменять налоговый орган в части осуществления им полномочий налогового контроля не мог, признание же решения налогового органа недействительным в какой-либо части и, в этой связи, исправление решения с последующим пересчетом размера налогов, является допустимым и осуществляется исключительно в рамках судебного контроля.

В этой связи, суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции обоснованно признал законным доначисление обществу налога на прибыль организаций только за 2008 год и, соответственно, пени.

В части позиции общества о необходимости учета в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций за 2008-2009 г.г. суммы доначисленного НДС за соответствующие периоды в общем размере 957 915,74 руб., суд первой инстанции правильно исходил из следующего.

Пункт 1 статьи 248 НК РФ предусматривает, что при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

В силу пункта 2 статьи 254 Кодекса стоимость товарно-материальных ценностей, включаемых в материальные расходы, исчисляется исходя из цен их приобретения (без учета сумм налогов, подлежащих вычету либо включаемых в расходы в соответствии с Кодексом).

Пунктом 19 статьи 270 Кодекса установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено Кодексом.

В этой связи вывод суда о том, что при исчислении прибыли налог на добавленную стоимость, уплаченный налогоплательщиком поставщику при приобретении товара, не должен учитываться и включаться в состав доходов и (или) расходов правомерен и поддерживается судом апелляционной инстанции.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, общество в спорных периодах 2008-2009гг., исходя из положений статьи 143 НК РФ и обстоятельств дела, являлось плательщиком налога на добавленную стоимость. Так как как общество считало себя вправе применять УСН, то исчисление налога на добавленную стоимость не производило.

Согласно разделу 3.1. решения инспекции с учетом рассмотренных возражений налогоплательщика в соответствии со статьей 153 НК РФ исчислен налог на добавленную стоимость от установленной реализации товаров (работ, услуг) за 2 кв. 2008 г. – 1008 руб., 3 кв. 2008 г. -45021 руб., 4 кв. 2008 г. – 64054 руб., 1 кв. 2009 г. – 298 996 руб., 2 кв. 2009 г. – 288 577 руб., 3 кв. 2009 г. – 274 855 руб.. 4 кв. 2009 г. – 462 231 руб.

С учетом выводов суда о необоснованности дополнительного вменения заявителю сумм, полученных по его взаимоотношениям с Забайкальской таможней (1119000 руб.) и ООО ПК «Руспродимпорт» (500000 руб.), суд первой инстанции пришел к выводу и о незаконности учета таких сумм при установлении налоговой базы по НДС за соответствующие периоды, а потому и о незаконности их обложения НДС по ставке 18%.

Вместе с тем, суд первой инстанции признал обоснованным отказ обществу в применении сумм налоговых вычетов по НДС на общую сумму 426 604 руб. (168 010 руб.+258 594 руб.). Суд апелляционной инстанции считает такой вывод суда обоснованным в силу следующего.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, либо приобретаемых для перепродажи.

На основании пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 176 Налогового кодекса РФ, в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 2 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса, то полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи.

Пунктом 1 статьи 52 Кодекса установлено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Согласно пункту 1 статьи 80 Кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период) налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога. Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

На основании пункта 1 статьи 166 Кодекса сумма налога на добавленную стоимость при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Пунктом 1 статьи 171 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 налоговые вычеты, порядок применения которых определен статьей 172 Кодекса.

Как следует из пункта 1 статьи 173 Кодекса, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Кодекса.

На основании изложенного следует, что применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.

Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода налога на добавленную стоимость. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не заменяет их декларирования.

В данном случае налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость за спорные периоды обществом не декларировались, налоговые декларации по этому налогу для применения вычетов в налоговый орган не подавались.

Вместе с тем суд первой инстанции правильно отметил, что недекларирование налоговых вычетов, не лишает налогоплательщика права на их применение в последующем при соблюдении условий, установленных статьями 171 - 173 Кодекса. Данный правовой подход закреплен в постановлении Президиума ВАС РФ № 23/11 от 26.04.2011 г. по делу № А09-6331/2009.

Судом первой инстанции также отмечено, что неоднозначность позиции инспекции в части ее вывода относительно принятия и одновременно непринятия налоговых вычетов по НДС в размере 258 594 руб., отраженного на стр. 20-21 оспариваемого решения (т.1 л.д.115), не влияет на права заявителя в сфере его предпринимательской деятельности. Судом апелляционной инстанции указанный довод поддерживается полностью по указанным выше мотивам.

Также по указанным выше мотивам суд апелляционной инстанции не может принять доводы апелляционной жалобы о незаконном лишении налогоплательщика судом первой инстанции права на получение налогового вычета. Иные доводы апелляционной жалобы в части незаконности доначисления налога на добавленную стоимость

Относительно доводов апелляционной жалобы в части позиции общества о том, что оно в