Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 12.07.2012 по делу n А19-19782/2011. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

Федеральным законом "О бухгалтерском учете", за исключением случаев, когда организации в соответствии с указанным Федеральным законом не обязаны вести бухгалтерский учет или освобождены от ведения бухгалтерского учета.

Налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах начисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации за этот налоговый период налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, форматам и в порядке, которые утверждены федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (пункт 2 статьи 230 Налогового кодекса РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса РФ (в редакции, действующей на момент совершения правонарушения) непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.

Как следует из решения инспекции, при установленном сроке представления – не позднее 01.04.2009 сведения о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ за 2008 год обществом не представлены; бухгалтерский баланс за 6 месяцев 2009 года и отчет о прибылях и убытках за 6 месяцев 2009 года представлены несвоевременно - 13.08.2009 при установленном сроке -  не позднее 30.07.2009.

Суд первой инстанции, установив, что выявленные налоговым органом факты непредставления и несвоевременного представления документов подтверждены и не  опровергнуты налогоплательщиком, признал привлечение общества к ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса РФ правомерным.

Обществом в апелляционной жалобе доводов о несогласии с данным выводом суда первой инстанции не приведено, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для признания его необоснованным.

Суд апелляционной инстанции полагает возможным согласиться с судом первой инстанции в том, что инспекцией не нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, исходя из следующего

Согласно пункту 1 статьи 21 Налогового кодекса РФ налогоплательщики имеют право, в том числе: представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок; присутствовать при проведении выездной налоговой проверки; получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов; на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки или иных актов налоговых органов в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.

В силу пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса РФ налоговые органы обязаны: направлять налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому  агенту копии акта налоговой проверки и решения налогового органа, а также в случаях, предусмотренных Налогового кодекса РФ, налоговое уведомление и (или) требование об уплате налога и сбора; по заявлению налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента выдавать копии решений, принятых налоговым органом в отношении этого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента.

Пунктом 2 статьи 32 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговые органы несут также другие обязанности, предусмотренные Налоговым кодексом  РФ и иными федеральными законами.

Наличие у налогоплательщика права на ознакомление с материалами налоговой проверки и, как следствие, наличие у налогового органа соответствующей обязанности по обеспечению данного права вытекало из системного толкования норм, закрепленных в Конституции Российской Федерации, статей 100 и 101 Налогового кодекса РФ (в редакции, действовавшей до внесения изменений Федеральным законом от 27.07.2010 3229-ФЗ).

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 12.07.2006 №267-О, право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах не только в рамках судопроизводства, но и во всех иных случаях привлечения к юридической ответственности.

Применительно к налоговой ответственности одной из таких гарантий является вытекающее из статьи 24 (часть 2) Конституции Российской Федерации право налогоплательщика знать, в чем его обвиняют, и представлять возражения на обвинения.

Поэтому при определении процессуальных прав налогоплательщика при производстве дела в налоговых органах законодатель не может не предоставить ему право знать о появившихся у налогового органа претензиях, заявлять возражения против них, представлять доказательства незаконности или необоснованности принятого решения. Иное не соответствовало бы приведенным положениям Конституции Российской  Федерации.

Согласно пункту 3 статьи 100 Налогового кодекса РФ в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых; выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений (подпункты 12, 13).

Согласно пункту 4 статьи 100 Налогового кодекса РФ форма и требования к составлению акта налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Согласно пункту 1.8.2 Приказа ФНС РФ от 25.12.2006 №САЭ-3-06/892@ «Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению Акта налоговой проверки» отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия).

По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть четко изложены:

оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему;

ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием в случае необходимости бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения.

В акте должно обеспечиваться отражение всех существенных обстоятельств, относящихся к выявленным нарушениям, в том числе: сведений о непредставленных в налоговый орган налоговых декларациях (расчетах); о правильности и полноте отражения финансово-хозяйственных операций в налоговом учете; об источниках оплаты произведенных затрат; об   обстоятельствах, исключающих применение мер ответственности за совершение налогоплательщиком нарушения и т.д.

Как было указано выше, в силу положений подпункта 9 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса РФ налогоплательщик вправе получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, что обеспечивается обязанностью налогового органа направить налогоплательщику копии акта налоговой проверки и решения налогового органа (подпункт 9 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса РФ).

В пункте 3.1. статьи 100 Налогового кодекса РФ установлена обязанность налогового органа прилагать к акту налоговой проверки документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

Данное правило распространяется на акты, составленные по итогам тех проверок, которые начались после вступления в силу Федерального закона № 229-ФЗ от 27.07.2010, то есть после 2 сентября 2010 года. Поскольку выездная налоговая проверка в отношении ООО «Арбат» начата и проведена после вступления в силу Закона №229-ФЗ, акт налоговой проверки должен составляться в соответствии с новым правовым регулированием, из чего правомерно исходил суд первой инстанции.

Решением Высшего Арбитражного Суда РФ от 24.01.2011 №ВАС-16558/10 признан не действующим пункт 1.15 Требований к составлению акта налоговой проверки (Приложение №6), утвержденных Приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 №САЭ-3-06/892@, как противоречащий Налоговому кодексу Российской Федерации в части, допускающей неприложение налоговой инспекцией к экземпляру акта налоговой проверки для проверяемого налогоплательщика заверенных налоговым органом выписок из документов, содержащих не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, и иных документов, подтверждающих выявленные в ходе проверки факты нарушений законодательства о налогах и сборах.

Из материалов дела следует и установлено судом первой инстанции, что экземпляр акта выездной налоговой проверки от 10.06.2011 №14-45/19 с двумя приложениями на 29 листах получен генеральным директором общества Старициным С.А. лично под роспись 20.06.2011 (т.2, л.д.53).

Приложение №1 к акту выездной налоговой проверки содержит расчеты пеней по НДС, налогу на прибыль, ЕСН и НДФЛ (т.2, л.д.54-71).

Приложение №2 к акту выездной налоговой проверки содержит заверенную налоговым органом выписку из документов, на основании которых налоговый орган пришел к выводу о совершении обществом налогового правонарушения, но копии которых не подлежат передаче налогоплательщику, поскольку они содержат не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц (т.2, л.д.72-75).

Названная выписка составлена в форме единого документа и содержит выписки: из информационного ресурса данных ЕГРЮЛ ООО «ФинПром», из выписки по расчетному счету ООО «ФинПром»; из базы ФИР Яковлева А.Б.; из писем инспекций с персональными данными физических лиц; из протоколов допросов Титова В.Г., Титова Г.Н., Искаловой Т.А., Баранчука А.Т.; из заявления о государственной регистрации ООО «ФинПром»; из письма нотариуса от 18.12.2010; из постановления о назначении почерковедческой экспертизы; из распоряжения об инвентаризации имущества.

В связи с отсутствием нормативно регламентированного порядка оформления выписок из документов, содержащих не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, судом первой инстанции правильно отклонен приведенный обществом довод о необходимости оформления на каждый документ отдельной выписки.

Как установлено судом первой инстанции, остальные документы, являющиеся материалами проверки и не представленные налогоплательщику получены от самого налогоплательщика в связи с чем к акту проверки не были приложены. Данное обстоятельство обществом не оспорено и не опровергнуто.

По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции, отклоняя приведенные также в апелляционной жалобе доводы заявителя о том, что к акту проверки не приложены документы, которые не содержат информации, не подлежащей разглашению, а именно: ответы из налоговых органов, в адрес которых направлялись запросы, письмо нотариуса и заключение почерковедческой экспертизы, обоснованно исходил из того, что право налогоплательщика на ознакомление со всеми материалами, полученными налоговым органом в рамках проверок, является его неотъемлемым правом, однако для признания факта нарушения существенных условий процедуры налоговой проверки, выразившегося в отсутствии у налогоплательщика возможности ознакомиться с результатами проведенных мероприятий налогового контроля и представить соответствующие возражения, недостаточно указания на наличие у него такого права. В данном случае, суд правильно указал, что надлежит выяснить, о каких результатах, документах и информации идет речь и каким образом данная информация влияет на выводы налогового органа, зафиксированные в акте выездной налоговой проверки.

Как правильно указано судом первой инстанции, ответы налоговых органов, в адрес которых направлялись запросы от 27.04.2011 № 13702, от 25.10.2010 № 01-2-29/06696ДСП, от 27.09.2010 № 01-2-10/2/05502дсп@ являются сопроводительными письмами, которые носят информационный характер о направлении каких-либо документов в адрес налогового органа (выписки банка, учредительных документов и т.д.) которые не подлежат передаче налогоплательщику в силу содержания охраняемой законом информации.

В рассматриваемом случае, суд апелляционной инстанции, учитывая отражение содержащейся в непредставленных налогоплательщику документах информации в акте выездной налоговой проверки (абз.1 стр. 9, абз.2 стр.11, абз.6 стр.11), не усматривает оснований для вывода о невозможности представления налогоплательщиком своих возражений и объяснений в опровержение изложенных в акте обстоятельств, а также реализации им права на ознакомление с материалами проверки путем подачи в налоговый орган соответствующего заявления.

При этом судом первой инстанции установлено, что искажения и противоречия между информацией, содержащейся в выписке, приложенной к акту проверку, и материалами проверки не выявлены, а с результатами почерковедческой экспертизы был ознакомлен руководитель налогоплательщика, что подтверждается протоколом об ознакомлении проверяемого лица с материалами проверки от 11.04.2011 № 14-65/4 (т.4, л.д.5).

Согласно пункту 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, в том числе необеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и необеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения, является основанием для отмены вышестоящим налоговым