Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 18.07.2012 по делу n А19-3853/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

Федерации (далее - НК РФ), в сумме 143 260 рублей. Основанием для принятия указанного решения послужило неподтверждение налогоплательщиком права на предоставление имущественного вычета в рамках ст. 220 НК РФ.

Согласно п.п. 1 п.1 ст. 220 НК РФ налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета от продажи жилых домов, квартир, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находящемся в собственности налогоплательщика менее трех лет, не превышающего в целом 1 млн. руб. руб., а так же в суммах, полученных в налоговом периоде от продажи иного имущества, находящегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих 125 тыс.руб. Вместо использования права на получение имущественного налогового вычета, предусмотренного указанным подпунктом, налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов.

Налогоплательщиком в декларации на листе Ж1 «Расчет имущественных налоговых вычетов по доходам от продажи имущества» в п. 1.4. заявлен имущественный налоговый вычет от продажи земельного участка и нежилого помещения в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с его приобретением, в размере 6,500 млн. руб.

В ходе проведения камеральной налоговой проверки на основании документов, подтверждающих фактически произведенные расходы, а именно представленной копии договора купли-продажи от 02.07.2010, заключенного с физическим лицом Ковалевой Г.Н. установлено, что продавец Ковалева Г.Н. продала покупателю Артюховой Л.В. земельный участок, расположенный по адресу: г. Иркутск, ул. С.Перовский д. 19 за 890 ООО руб., и нежилое помещение, расположенное по адресу: г. Иркутск, ул. С. Перовской, д. 19 за 100 ООО руб., согласно п. 4 указанного договора купли продажи общая сумма сделки составляет 990 тыс. руб.

В п. 5 указанного договора купли-продажи от 02.07.2009 года отражено, что расчеты между покупателем и продавцом произведены полностью до подписания договора. Данный договор купли продажи от 02.07.2009 зарегистрирован в Управлении ФРС по Иркутской области за № 38-38-01/091/2009-462 от 10.07.2009 и является документом, подтверждающим фактические произведенные расходы.

Таким образом, налогоплательщиком документально подтверждены расходы на приобретение данных объектов недвижимости в сумме 990 тыс. руб., следовательно, неправомерно заявлен имущественный налоговый вычет в размере понесенных расходов в размере 5,510 млн. руб. (6 500 000 руб. - 990 000).

В связи с тем, что налогоплательщиком самостоятельно исчислена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет в размере 455 тыс.руб., то сумма налога, подлежащая доначислению, составила 716,3 тыс.руб. (1 171 300 - 455 000,00).

Сумма дохода, указанная в основной налоговой декларации по форме 3-НДФЛ за 2009 г. в размере 10 млн. руб., полученного от реализации имущества - помещения и земельного участка, в последующем была отражена в уточненной налоговой декларации по УСН за 2009 год, представленной 24.05.2011.

Налогоплательщиком представлен передаточный акт от 02 июля 20009 года, согласно которому покупатель (Артюхова Л.В.) передал, а продавец (Ковалева Г.Н.) принял денежную сумму в размере 6 500 000,00 руб. Акт подписан сторонами, со стороны продавца акт подписан Кузьминым Валерием Викторовичем (представитель Ковалевой Г.Н.). Кузьмин В.В. в рамках ст. 90 НК РФ был допрошен в качестве свидетеля (Протокол допроса от 13.10.2010 № 4). Согласно его показаниям по договору купли-продажи была получена денежная сумма в размере 990 тыс. руб. Передаточный акт и Дополнительное соглашение от 02.07.2009 Кузьмин В.В. не подписывал и сумму в размере 6,500 тыс. руб. от Артюховой Л.В. не получал, согласен на проведение экспертизы подписи. Дополнительно сообщил, что решение о продаже нежилого помещения за указанную в договоре сумму было принято под воздействием некоторых факторов, а именно в связи с угрозой разрушения принадлежащего ему нежилого помещения по причине проведения строительной организацией демонтажа второй половины дома, имеющего общую стену, что подтверждается приложенной копией Протокола осмотра вещественных доказательств от 24.06.2009 года, заверенного нотариусом Иркутского нотариального округа Тимофеевой М.И., о проведении осмотра с применением фотосъемки по адресу: г. Иркутск, ул. С. Перовского, 19 в связи с проведением строительных работ, которые могут повлечь обрушение нежилого помещения. К протоколу приложены копии фотографий, заверенные нотариусом, подтверждающие состояние объекта недвижимости на день проведения осмотра.

Кузьминым В.В. к протоколу № 4 от 13.10.2010 были представлены пояснения копия Акта приема передачи от 02.07,2009 года подписанного им и Артюховой Л.В. в п. 3 которого указано, что обязательства по договору купли-продажи от 02.07.2009 выполнены в полном объеме, расчет произведен полностью, у сторон нет друг к другу претензий по существу договора, по состоянию имущества. В данном Акте отсутствуют ссылки на дополнительное соглашение к договору купли-продажи, а так же на передачу денежных средств в размере 6,500 тыс. руб.

24.05.2011 налогоплательщиком представлена уточнённая налоговая декларация по УСН за 2009 г. с отражением в качестве объекта налогообложения дохода от реализации недвижимого имущества в размере 10 млн. руб. и исчисленной суммой налога 600 тыс. руб.

24.05.2011 в инспекцию представлена уточненная налоговая декларация по НДФЛ за 2009 г., в которой сумма дохода за период отражена и размере 360 тыс. руб., сумма исчисленного налога, подлежащая уплате в бюджет, составила 46,8 тыс. руб.

Инспекция, рассмотрев в совокупности представленные налогоплательщиком первичные и уточненные налоговые декларации за 2009 год по НДФЛ и УСН с отражением в этих декларациях одной и той же суммы полученного дохода в размере 10 млн. руб. пришел к выводу о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды за счет минимизации налоговой нагрузки при уменьшении налоговой ставки с 13% до 6% , то есть в более чем 2 раза при налогообложении доходов, полученных от реализации земельного участка и недвижимого имущества, т.к. отражение одной и той же суммы полученного дохода в размере 10 млн. руб. от реализации имущества в разных декларациях уменьшает налоговую нагрузку налогоплательщика на 571,300 тыс. руб. (1 171 300 руб. (НДФЛ) - 600 000 руб. (УСН)).

Согласно п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

Так, в представленной уточнённой налоговой декларации по УСН за 2009 год налоговая база увеличена налогоплательщиком на сумму дохода, полученного от реализации недвижимого имущества, в размере 10 млн. руб.

Из положений п. 1 ст. 225 , п. 1 ст. 346.21 НК РФ следует, что сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Пунктом 1 ст. 224 НК РФ для исчисления НДФЛ налоговая ставка устанавливается в размере 13 процентов, при этом согласно п. 3 ст. 210 НК РФ налоговая база определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов.

В решении УФНС России по Иркутской области от 01.02.2011 № 26-17/74020 было установлено, что сумма налоговых вычетов в соответствии пп. 1 п. 2 ст. 220 Налогового кодекса РФ составила 990 тыс. руб., в связи с чем налоговая база по НДФЛ равна 9,01 тыс.руб.

Пунктом 1 ст. 346.18 НК РФ установлено, что в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя. Пунктом 1 ст. 346.20 НК РФ предусмотрено, что в случае, если объектом налогообложения при применении УСН являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6 %.

Таким образом, при отнесении налогоплательщиком дохода в размере 10 млн. руб. к объекту налогообложения НДФЛ сумма исчисленного налога составит 1.124.500 руб., а при отнесении указанной суммы дохода к объекту налогообложения УСН сумма исчисленного налога составит 600 тыс. руб.

По результатам камеральной налоговой проверки налоговый орган пришёл к выводу о неправомерном отнесении Л.В. Артюховой дохода, полученного от реализации недвижимого имущества, к объекту налогообложения УСН, в связи с чем в оспариваемом решении сделан вывод о получении Л.В. Артюховой необоснованной налого­вой выгоды, выразившейся в необоснованном применении более низкой налоговой ставки.

Оценивая выводы налогового органа, суд первой инстанции правильно руководствовался следующим.

Предпринимательской деятельностью, как следует и положений статьи 2 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ), является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

В соответствии с положениями статьи 23 ГК РФ, гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. К предпринимательской деятельности граждан, осуществляемой без образования юридического лица, соответственно применяются правила ГК РФ, которые регулируют деятельность юридических лиц, являющихся коммерческими организациями, если иное не вытекает из закона, иных правовых актов или существа правоотношения.

Статья 212 ГК РФ определяет, что имущество может находиться в собственности граждан и юридических лиц, а также РФ, субъектов РФ, муниципальных образований. При этом установленное указанной выше нормой гражданского законодательства право гражданина иметь в собственности имущество не обусловлено наличием или отсутствием у гражданина статуса индивидуального предпринимателя.

В соответствии с позицией, выраженной в Постанов пении Конституционного Суда РФ от 17.12.1996 № 20-П «По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года «О федеральных органах налоговой полиции», гражданин (в случае, если он является индивидуальным предпринимателем без образования юридического лица) использует свое имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственно личного имущества, необходимого для осуществления неотчуждаемых прав и свобод. Имущество гражданина в этом случае юридически не разграничено.

Осуществление предпринимательской деятельности не препятствует совершению лицом. имеющим статус индивидуального предпринимателя, различных гражданско-правовых сделок, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, в отношении принадлежащего ему на праве собственности имущества.

Между тем, необходимо учитывать, что положениями законодательства РФ о налогах и сборах установлен различный порядок налогообложения деятельности физических лиц и индивидуальных предпринимателей.

Поскольку индивидуальный предприниматель, будучи зарегистрированным в установленном порядке, не утрачивает при этом статус физического лица, для отнесения определенных финансово-хозяйственных операций к деятельности налогоплательщика в качестве предпринимателя либо в качестве физического лица необходима оценка совокупности обстоятельств в каждом конкретном случае. Так, для целей однозначного определения налоговых обязательств, возникающих в связи с осуществлением индивидуальным предпринимателем хозяйственных операций, необходимо наличие связи таких операций с деятельностью налогоплательщика именно в указанном качестве.

Минфин России в письмах от 16.08.2010 № 03-04-05/3-462, от 17.11.2009 № 03-04-05-01/808, от 22.09.2006 № 03-05-01-03/125. от 14.01.2305 № 03-05-01-05/3 указывает, что о наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности могут свидетельствовать следующие факты:

изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации;

хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок;

взаимосвязанность всех совершаемых гражданином в определенный период времени сделок;

устойчивые связи с продавцами, покупателями, прочими контрагентами.

В соответствии со ст. 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения применяется налогоплательщиками наряду с иными режимами налогообложения. Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется налогоплательщиками добровольно в порядке. Налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном настоящей главой (ст. 346.12 НК РФ).

Применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц, налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности), налога на добавленную стоимость. Иные налоги уплачиваются индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения, в соответствии с законодательством о налогах и сборах (п. 3 ст. 346.11 НК РФ).

Как правильно установлено судом первой инстанции, объекты недвижимости, находящиеся по адресу: г. Иркутск, ул. С. Перовской, 19, приобретены Л.Е. Артюховой 10.07.2009, т.е. до государственной регистрации её в качестве индивидуального предпринимателя. Вместе с тем, имущество реализовано после регистрации налогоплательщика в качестве индивидуального предпринимателя.

В апелляционной жалобе, как и суду первой инстанции, приведены доводы о том, что данные объекты недвижимости можно использовать только в предпринимательской деятельности, что, в том числе, доказывает агентский договор от 18.08.2009 б/н, заключенный между ИП Артюховой Л.В. и ООО «Дом Плетюхина». Апелляционный суд отклоняет эти доводы по тем же мотивам, что и суд первой инстанции.

Как правильно указывает суд первой инстанции, из представленного налогоплательщиком агентского договора от 18.08.2009 б/н следует, что Агент (ООО «Дом Плетюхина») по поручению Принципала (ИП Артюховой Л.В.) обязуется совершать действия:

-                     по поиску потенциальных арендаторов для заключения договора аренды принадлежащего Принципалу нежилого помещения и земельного участка, находящихся по адресу: г. Иркутск, ул. С. Перовской, 19;

-