Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 19.08.2012 по делу n А58-366/12. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

1346459 номинальной стоимостью 19 241 150 руб. по цене 19 241 150 руб., сроком погашения , но не ранее 21.01.2009; актом приема-передачи от 23.10..2008 передан вексель банку; платежным поручением №232 от 23.10.2008 банк перечислил предприятию 19 241 150 руб. с указанием в основание – согласно договору.

Налоговой инспекцией указанные сделки включены в пропорцию по распределению входного налога за 2, 3, 4 кварталы 2008 года, как операции по реализации ценных бумаг, отказано в применении налоговых вычетов за 3 и 4 кварталы в сумме 1 025 978 руб.48 коп., завышение вычетов за 2 квартал 2008 в сумме 369 162 руб.16 коп.

Налогоплательщик полагает, что установленные проверкой операции являются для предприятия привлечением займа под собственные долговые обязательства (векселя), безусловное обязательство должника, выпустившего вексель, выплатить по наступлению срока полученные взаймы денежные суммы, оформление выдачи собственных векселей договором купли-продажи не изменило содержание операции займа; налоговый орган указанные операции отнес к реализации ценных бумаг на основании данных бухгалтерских регистров по счету 91.1 «Прочие доходы», в которых ошибочно были учтены выпуски и размещение собственных векселей; предприятием представлены в суд документы, подтверждающие выпуск и погашение собственных векселей. Кроме того, по мнению налогоплательщика, дочернее (100 процентов) общество ОАО ФАПК «Якутия» уплачивает акцизные платежи с производимой продукции авансовыми платежами либо посредством банковской гарантии; ввиду отсутствия достаточных собственных оборотных средств ОАО ФАПК «Якутия» привлекает банковские гарантии, в частности АКБ «Алмазэргиенбанк»; банк предоставляет гарантии только при условии залогового обеспечения; Предприятием представлены документы (л.д.13-49 том 8), свидетельствующие выпуск и погашение векселей.

Как установлено судом первой инстанции, Распоряжениями Министерства имущественных отношений РС(Я) от 17.04.2008 №Р-537, от 03.06.2008 №836, от 13.10.2008 №Р-1574 «О согласии собственника на выкуп процентного векселя АКБ «Алмазэргиенбанк», разрешен предприятию выкуп процентных векселей АКБ «Алмазэргиенбанк» номинальной стоимостью 20 104 313 руб., 34 704 338 руб., 19 241 150 руб. в целях обеспечения исполнения обязательства разрешено предприятию передать в залог АКБ «Алмазэргиенбанк» эти процентные векселя;

распоряжениями ГУП «Комдрагметалл РС(Я)» от 17.04.2008 №02-70\1п, от 09.06.2008 №02-100\2п, от 01.08.2008 №02-138\3п, от 21.10.2008 №02-196\1п, от 30.10.2008 №02-199\1п, от 23.10.2008 №192\2п «О выпуске векселя ГУП «Комдраметалл РС(Я)» в целях получения ОАО ФАПК «Якутия» банковской гарантии АКБ «Алмазэргиенбанк» на приобретение специальных марок для маркировки алкогольной продукции поручено ООО ИФК «Диаскон-Финанс» выпустить простые процентные векселя предприятия номинальной стоимостью соответственно 20 104 313 руб. , 20 117 325 руб., 20 233 851,58 руб., 20 412 970,92 руб., 20 430 818,33 руб., 19 241 150 руб.;

соглашением №С1КДМ-06\08 от 06.06.2008, заключенным между АКБ «Алмазэргиенбанк» и предприятием, стороны взаимно согласились погасить задолженность банка перед предприятием по векселю 1458016 (векселедатель АКБ «Алмазэргиенбанк») на сумму 20 214 173 руб., из которых номинал 20 104 313 руб., проценты 109860 руб., задолженность предприятия перед банком по векселю 1346450 (векселедатель ГУП «Комдрагметалл РС(Я) на сумму 20 214 173 руб., из которых номинал 20104 313 руб., проценты 109860 руб.; актом приема-передачи указанные стороны банк передал предприятию вексель №1346450 (векселедатель ГУП «Комдрагметалл РС(Я) , предприятие – принял вексель № 1346450 (векселедатель ГУП «Комдрагметалл РС(Я), и передал банку вексель № 1458016 (векселедатель АКБ «Алмазэргиенбанк»:

распоряжением ГУП от 01.08.2008 № 02-138/3п поручено ООО ИФК «Диаскон-Финанс» взамен векселя 1346434 после его погашения оформить передачу банку векселя номиналом 20 233 851, 58 руб.;

распоряжением ГУП от 21.10.2008 №02-186/1п поручено ООО ИФК «Диаскон-Финанс» оформить и произвести мену векселя № 13464657 после его погашения оформить передачу банку векселя номиналрм 20 412 970, 92 руб.;

распоряжением ГУП от 30.10.2008 №02-199/1п поручено ООО ИФК «Диаскон-Финанс» оформить и произвести мену векселя № 1346460 номиналом 20 412 970, 92 руб. на вексель номиналом 20 430 818, 33 руб.;

представленными материалами дела подтверждается: погашение векселя номиналом 20 104 313руб., по предъявлению, но не ранее 30.06.2008», 06.06.2008 на сумму с учетом начисленных процентов 20 214 173 руб. (соглашение о взаимозачете № с1КДМ-06\08 от 06.06.2008);

вексель номиналом 20 117 325 руб. «по предъявлению, но не ранее 31.07.2008» погашен предприятием с учетом начисленных процентов на сумму 20 233 851,58 руб. (платежное поручение 185, 186 от 31.07.2008);

вексель номиналом 20 233 851, 58 руб. «по предъявлению, но не ранее 31.10.2008» погашен путем обратного выкупа у АКБ «Алмазэргиенбанк» по договору купли-продажи №03\08-229 от 21.10.2008 по цене с учетом начисленных процентов 20 412 970, 92 руб.,

вексель номиналом 20 412 970, 92 руб. «по предъявлению, но не ранее 14.11.2008» заменен на основании договора мены № М1КДМ-10\08 от 30.10.2008 в связи с изменением процентной ставки по векселю,

вексель номиналом 20 430 818,33 руб. «по предъявлению, но не ранее 14.11.2008» погашен предприятием 14.11.2008 с учетом начисленных процентов на сумму 20 481 058 руб.05 коп. (платежное поручение № 325 от 14.11.2008).

вексель номиналом 19 241 150 руб. «по предъявлении , но не ранее 22 01.2009» заменен на основании договора мены № М1 КДМ-10/08 от 30.10.2008 в связи с изменением процентной ставки по векселю на вексель номиналом 19 255 870 руб.

вексель номиналом 19 255 870 руб. «по предъявлении , но не ранее 22 01.2009» погашен 19.01.2009 с учетом начисленных процентов 19 511 562, руб. 71 коп.

Между тем, как правильно установлено судом первой инстанции и следует из акта проверки и оспариваемого решения налогового органа, указанные обстоятельства по выпуску предприятием спорных векселей, по мене векселей, по погашению векселей, налоговой инспекцией при проверке не устанавливались.

Оценивая указанные обстоятельства в их совокупности на основе всестороннего, полного, объективного и непосредственного их исследования в соответствии со статьей 71 АПК РФ, суд первой инстанции правильно руководствовался следующим.

В соответствии с пунктом 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Обязанность по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагается на налоговый орган.

Предприятие является налогоплательщиком, осуществляющим как облагаемые, так и не облагаемые НДС операции. Порядок ведения раздельного учета предусмотрен Учетной политикой для целей налогообложения предприятия.

В соответствии с пп. 12 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации операции по реализации ценных бумаг освобождены от налогообложения налогом на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции, по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период. В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Налогоплательщик имеет право не применять положения настоящего пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции, по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 настоящего Кодекса.

Кодекс, устанавливая для налогоплательщиков обязанность ведения раздельного учета сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом (учитывая налогообложение по различным налоговым ставкам), так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций (абзац седьмой пункта 4 статьи 170), положил в основу такого учета деление приобретенных налогоплательщиком товаров (работ, услуг) на группы, по которым им должен вестись данный учет сумм налога:

1)    товары (работы, услуги), стоимость которых относится непосредственно на себестоимость той продукции, которая используется налогоплательщиком для производства товаров (работ, услуг) и (или реализации) товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат обложению НДС;

2)    товары (работы, услуги), стоимость которых относится непосредственно на себестоимость той продукции, которая используется налогоплательщиком для производства товаров (работ, услуг) и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению по НДС;

3)    товары (работы, услуги), стоимость которых не может полностью относится непосредственно на себестоимость той продукции, которая используется налогоплательщиком для производства товаров (работ, услуг) и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых либо не подлежат налогообложению, либо подлежат налогообложению по НДС.

Деление товаров (работ, услуг) на указанные группы зависит от особенностей деятельности конкретного налогоплательщика. При этом третья группа характеризуется тем, что приобретенные товары (работы, услуги) используются одновременно для производства товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых либо не подлежат налогообложению, либо подлежат налогообложению. Отнесение таких операций полностью и конкретно к какой-либо одной из первых двух групп операций невозможно. Поэтому выделение сумм уплаченных контрагентам НДС по этим операциям не может быть произведено иначе, как на основании учетной политики налогоплательщика, в которой на основе особенности его деятельности установлен порядок выделения этой группы операций по приобретению товаров (работ, услуг) и ее отграничения от других групп.

Суммы налога, предъявленные налогоплательщику продавцами товаров (работ, услуг) третьей группы, должны приниматься им к вычету в пропорции, предусмотренной абзацем четвертым пункта 4 статьи 170 Кодекса. Суммы налога, уплаченные налогоплательщиком по приобретенным товарам (работам, услугам) первых двух групп подлежат возмещению и принимаются к вычету, либо включаются в стоимость товара отдельно, независимо от сумм НДС по третьей группе товаров.

Суммы налога на добавленную стоимость по третьей группе товаров принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в пропорции и в порядке, установленных принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, обеспечивающей раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе, основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Как установлено судом первой инстанции, налоговой инспекцией не отрицается ведение предприятием раздельного учета сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и освобожденных от налогообложения операций.

Налогоплательщик в соответствии с требованиями пункта 4 статьи 170 НК РФ рассчитал пропорцию по налоговым периодам (т.2 л.д.125).

Согласно статье 143 Налогового кодекса Российской Федерации вексель является ценой бумагой.

Согласно пункту 36 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.12.2000 № 13/14 «О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей» в тех случаях, когда одна из сторон обязуется передать вексель, а другая сторона обязуется уплатить за него определенную денежную сумму (цену), к этим сторонам применяются нормы гражданского законодательства о купле-продаже.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что операции с ценными бумагами, осуществляемые предприятием в проверяемом периоде, а именно в 1 квартале 2008 года – по договору