Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 23.10.2012 по делу n А78-9049/2011. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

63 288 511 руб. Обычные затраты, понесенные ИП Исаевой Е.О. при перепродаже, составили 2 011 193 руб. Обычная для данной сферы деятельности прибыль составила 12 657 702 руб. (20 % от 63 288 511 руб.). Рыночная цена для Общества равна 48 619 615 руб. (63 288 510 руб. - 2 011 193 руб. – 12 657 702 руб.).

Таким образом, занижение доходов от реализации товаров (работ, услуг) ООО «Алюком» по пункту 1.1.1 решения составило 115 419 679 руб. в том числе: за 2008 год – в сумме 66 800 064 руб.; за 2009 год в сумме 48 619 615 руб. Сумма заниженного налога на прибыль составила всего - 25 755 938 руб., в том числе: за 2008 год – в сумме 16 032 015 руб.; 2009 году – в сумме 9 723 923 руб.

Рентабельность контролируемой сделки составила 20 процентов. Для определения рентабельности производства использовались материалы статей Интернета, сайт www.uspeh4u.com, а также системы «КонсультантПлюс».    

По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о недоказанности налоговым органом обоснованности дополнительного начисления налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость в проверяемом периоде в тех суммах, которые указаны в обжалуемом решении, и наличии оснований для удовлетворения требований заявителя, исходя из следующего. 

Как установлено инспекцией в ходе проверки и судом первой инстанции в ходе рассмотрения дела, между ООО «Алюком» (Подрядчик) и предпринимателем Исаевой Е.О.  (Заказчик) 11.01.2008 заключен договор подряда № 1, в соответствии с условиями которого Заказчик поручает, а Подрядчик принимает на себя обязательство выполнить работы по монтажу и отделке изделий ПХВ, алюминия; работы выполняются из материала Заказчика. Стоимость работ по договору определяется до 5 числа месяца, следующего за отчетным, путем подписания актов сверки. Оплата за выполненные работы производится в срок до 10 числа ежемесячно, путем перечисления денежных средств на расчетный счет Подрядчика.

В рамках рассмотрения дела №А78-7525/2011 (до рассмотрения которого приостанавливалось производство по рассматриваемому делу) судами исследованы обстоятельства, связанные с осуществлением деятельности в спорных периодах (2008-2009 годы) предпринимателя Исаевой Е.О. и ООО «Алюком».

Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 19.12.2011 по делу №А78-7525/2011, оставленным без изменения постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 20.02.2012 и постановлением Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 17.05.2012, установлено, что в предприниматель Исаева Е.О. осуществляла реализацию изделий из ПВХ (пластиковые окна) населению с выполнением условий договоров по установке окон в помещении заказчика. При реализации окон с каждым заказчиком предприниматель заключал договор, предметом которого являлось предоставление покупателю товара в соответствии с прилагаемой спецификацией, а в обязанности налогоплательщика входило изготовление, доставка, установка товара в течение 30 дней со дня поступления оплаты за товар. При этом затраты по доставке, установке нес предприниматель. В обязанности покупателя по договорам входило произведение оплаты за товар до момента его установки, обеспечение беспрепятственного доступа к объекту и создание необходимых условий для установки товара. Сдача окончательного результата выполненных работ продавцом и его приемка покупателем оформлялись актом приема-передачи монтажных (отделочных) работ.

Устанавливаемые предпринимателем Исаевой Е.О. изделия изготавливались ООО «Алюком» на основании заключенного с налогоплательщиком договора подряда №1 от 11.01.2008. Судами установлено, что предприниматель Исаева Е.О. осуществляла не продажу готовых изделий, а их изготовление по требуемым размерам, исходя из индивидуальных потребностей заказчиков. Следовательно, передача изготовленного товара в рамках исполнения договора подряда необоснованно квалифицирована налоговой инспекцией как торговая деятельность.

Таким образом, фактически предприниматель Исаева Е.О. осуществляла не розничную торговлю, а выполняла работы по установке окон, изготовленных в рамках исполнения договора подряда с привлечением субподрядчика. Деятельность, осуществляемая предпринимателем Исаевой Е.О., квалифицирована как оказание бытовых услуг.    

В соответствии с пунктом 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса РФ обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Поскольку в рассматриваемом деле подлежат оценке отношения ООО «Алюком» и предпринимателя Исаевой Е.О., основанные на исполнении сторонами договора подряда №1 от 11.01.2008, правовая оценка которым дана судебным актом, вступившим в законную силу, суд первой инстанции правильно исходил из того, что инспекцией необоснованно в оспариваемом решении сделан вывод о том, что ООО «Алюком» реализует изготовленную продукцию предпринимателю Исаевой Е.О., которая в последующем реализуется физическим лицам, квалифицировав осуществляемую сторонами в рамках договора подряда деятельность в качестве торговой деятельности.    

При этом вывод налогового органа о том, что ООО «Алюком», осуществляя реализацию товара (оконных, балконных рам), с участием предпринимателя Исаевой Е.О. номинально (по документам), использует схему уклонения от уплаты налогов с целью получения необоснованной налоговой выгоды, в ходе рассмотрения дела не нашел своего документального подтверждения. Доказательства в подтверждение того обстоятельства, что заказчики фактически заключали договоры на покупку (установку) окон с ООО «Алюком» не представлены; факт реального выполнения в спорных периодах предпринимателем Исаевой Е.О. работ по установке окон, изготовленных в рамках исполнения договора подряда с привлечением субподрядчика, подтвержден судебными актами, вступившими в законную силу. При этом из решения инспекции не следует, что основанием для доначисления ООО «Алюком» налогов, пени и налоговых санкций послужило занижение обществом налогооблагаемой базы именно в связи с созданием фиктивного документооборота с предпринимателем Исаевой Е.О. и вменение обществу полученного предпринимателем дохода.     

Доводы апелляционной жалобы инспекции в данной части подлежат отклонению.    

Суд апелляционной инстанции соглашается также с судом первой инстанции в том, что налоговым органом не подтверждена правомерность применения статьи 40 Налогового кодекса РФ при определении рыночной цены по спорным сделкам, исходя из следующего.   

Согласно пункту 1 статьи 40 Налогового кодекса РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами, по товарообменным (бартерным) операциям; при совершении внешнеторговых сделок; при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени (подпункты 1, 2, 3, 4 пункта 2 статьи 40 НК РФ).

 В соответствии с пунктом 3 статьи 40 Налогового кодекса РФ в случаях, предусмотренных пунктом 2 статьи 40 Налогового кодекса РФ, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону  понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или  услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары,  работы или  услуги. Рыночная  цена  определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 настоящей статьи.

Как следует из положений пунктов 4, 5, 6, 9, 11 статьи 40 Налогового кодекса РФ, рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю  (продавцу)  территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.

Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки.

При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться.

Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми.

При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент  реализации  этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются  такие  условия  сделок, как  количество (объем) поставляемых товаров (например, объем  товарной  партии), сроки исполнения  обязательств,  условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии – однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

При отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

Как следует из материалов дела и оспариваемого решения налогового органа, инспекция, установив основания для проверки правильности применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами, указала на то, что при сопоставлении условий договоров, заключенных предпринимателем Исаевой Е.О. с физическим лицом на изготовление, доставку и установку товара, установлено, что применяемые Обществом цены отклонялись более чем на 20 процентов в течение продолжительного периода времени, величина отклонения составила от 50 до 100 процентов.

Однако данный вывод сделан налоговым органом не при сравнении рыночных цен на товар (работы, услуги) и цены сделки, по которой Общество реализовало товар (работы, услуги), а при сравнении цены, примененной предпринимателем Исаевой Е.О. и физическим лицом - потребителем услуг.

Вопрос об определении рыночной цены на товар (работы, услуги) налоговым органом в порядке статьи 40 Налогового кодекса РФ самостоятельно не исследовался, меры к установлению фактов заключения сделок с идентичными (однородными) товарами (работами, услугами) в сопоставимых условиях, не принимались. Несмотря на указание в решении о наличии у инспекции сведений о цене товара и ссылки на то обстоятельство, что предоставленные органами статистики сведения о средних потребительских ценах установки пластиковых окон за 2009 год являются ненадлежащим источником информации для определения рыночной цены, данные документы в материалы дела не представлены.

Также документально не подтверждены и доводы налогового органа, приведенные в решении в обоснование применения метода цены последующей реализации, о том, что окна, реализуемые ООО «Алюком» применительно к конкретной единице товара, обладают уникальными потребительскими характеристиками. В материалы дела инспекцией также не представлены доказательства в подтверждение обоснованности определения рентабельности производства.   

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что суд первой инстанции правильно исходил из того, что инспекцией  не доказано, что примененная ей цена сделки определена в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса РФ и является рыночной.

При установленных по делу обстоятельствах у суда первой инстанции имелись правовые основания для признания решения инспекции по рассматриваемому эпизоду доначисления