Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 03.12.2012 по делу n А19-11333/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

на добавленную стоимость.

Пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, либо товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на добавленную стоимость, если предъявленная к возмещению сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

Пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (пункт 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать установленные законом обязательные реквизиты.

При этом как сведения, содержащиеся в счетах-фактурах, так и данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.

В Определении от 16.10.2003 N 329-0 Конституционный Суд России указал, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством. Изложенные правовые позиции нашли отражение в сохраняющих свою силу решениях Конституционного Суда Российской Федерации (Определения от 25.07.2001 N 138-0 и от 04.12.2000 N 243-0). Разрешение же вопроса о добросовестности либо недобросовестности налогоплательщика при исполнении им налоговых обязанностей, как связанное с установлением и исследованием фактических обстоятельств конкретного дела, относится к компетенции арбитражных судов.

По смыслу норм Налогового кодекса РФ, регулирующих основания и порядок возмещения налога на добавленную стоимость, с учетом правовой позиции, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П и в Определении от 25.07.2001 N 138-0, право на возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета предоставлено добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг). Налогоплательщик, использующий вышеуказанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" дано разъяснение о том, что судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:

- создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;

- взаимозависимость участников сделок;

- неритмичный характер хозяйственных операций;

- нарушение налогового законодательства в прошлом;

- разовый характер операции;

- осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;

- осуществление расчетов с использованием одного банка;

- осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;

- использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Вместе с тем эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 указанного выше постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (пункт 6).

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала (пункты 7, 8, 9).

Обязанность по доказыванию правомерности применения вычетов по налогу на добавленную стоимость законодателем возложена на налогоплательщика. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.

Между тем налоговые органы не освобождаются от обязанности по доказыванию как факта наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, так и недобросовестности налогоплательщика при осуществлении соответствующих хозяйственных операций.

Как следует из решения инспекции, по результатам проведенной в отношении налогоплательщика выездной налоговой проверки налоговым органом установлено неправомерное применение вычетов по налогу на добавленную стоимость по счетам-фактурам, выставленным ООО «Партнер», за 2009 год в размере 455370 руб.

Как следует из материалов дела, юридическим адресом ООО «Партнер» являлся - Иркутская область, г.Усолье-Сибирское, Химиков проспект, 45, 7 (с 05.03.2008 по 13.08.2008); Иркутская область, г.Усолье-Сибирское, ул.Ленина, 79 (с 13.08.2008 по 07.10.2009); г.Иркутск, ул.Трактовая, 1 (с 08.10.2009).

ООО «Партнер» состояло на налоговом учете в Межрайонной ИФНС России №8 по Иркутской области в период с 05.03.2008 по 08.10.2009; в ИФНС России по Ленинскому округу г.Иркутска в период с 08.10.2009 по 05.04.2010; снято с налогового учета в связи с ликвидацией организации 05.04.2010.

Руководитель ООО «Партнер» с 05.03.2008 по 12.08.2008 – Плюхин Андрей Анатольевич, с 13.08.2008 - Мусатов Николай Анатольевич.

Суд первой инстанции, установив представление обществом на проверку двух счетов-фактур от 08.04.2009 №128, отличающихся друг от друга только указанием адреса продавца ООО «Партнер»: в одном указан адрес: 665466, Иркутская обл., Усолье-Сибирское г., Химиков пр-кт, д.45-7, в другом - адрес: 665463, Иркутская обл., Усолье-Сибирское г., Ленина ул., дом 79., и нарушение порядка внесения исправлений в счет-фактуру, предусмотренного Правилами ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 №914, пришел к выводу о неправомерности предъявления к вычету сумм налога, уплаченных контрагенту ООО «Партнер», в размере 455370 руб.

Суд первой инстанции правильно руководствовался следующим.

В соответствии с пунктом 2 статьи 169 Налогового кодекса РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Согласно подпункту 2 пункта 5.1 статьи 169 Налогового кодекса РФ в счете-фактуре, выставляемом при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, должны быть указаны наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя.

В соответствии с пунктом 2 статьи 169 Налогового кодекса РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5, 5.1 и 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Согласно пункту 14 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 №914, (далее – Правил) счета-фактуры, не соответствующие установленным нормам их заполнения, не могут регистрироваться в книге покупок.

В случае, если продавец товаров (работ, услуг) допустил ошибки или указал неверные сведения в выставленном счете-фактуре, то он вправе в данный счет-фактуру внести исправления в порядке, установленном пунктом 29 Правил.

Согласно пункту 29 Правил исправления, внесенные в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.

Таким образом, до внесения продавцом исправлений, заверенных подписью руководителя организации и печатью организации с указанием даты внесения исправления, счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ, не могут служить основанием для подтверждения налоговых вычетов.

Суд первой инстанции, установив, что ООО «Партнер» не вносило исправлений в счет-фактуру от 08.04.2009 №128 в соответствии с пунктом 29 Правил, а повторно выставило ООО «АДМ» счет-фактуру от 08.04.2009 №128 с указанием в качестве адреса продавца: 665463, Иркутская обл., Усолье-Сибирское г., Ленина ул., дом.79, пришел к правильному выводу о том, что представление ООО «АДМ» в налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки двух пакетов документов по одной и той же хозяйственной операции для подтверждения обоснованности применения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость за 2009 год, содержащих счета-фактуры с одинаковыми реквизитами, но с разными адресами ООО «Партнер», противоречит положениям статьи 169 Налогового кодекса РФ.

При таких обстоятельствах, предъявление суммы НДС к вычету по контрагенту ООО «Партнер» в размере 455370 руб. обоснованно признано судом первой инстанции неправомерным.

Апелляционный суд приходит к выводу о наличии в выставленном спорным поставщиком счете-фактуре недостоверных сведений об адресе продавца в связи со следующим.

Как следует из материалов дела, в период совершения спорной сделки ООО «Партнер» было зарегистрировано по адресу:  Иркутская область, г.Усолье-Сибирское, ул.Ленина, 79, данный адрес указан в исправленном счете-фактуре №128 от 08.04.2009.

По факту нахождения ООО «Партнер» по названному адресу инспекцией был проведен допрос руководителя собственника помещений ЗАО «Сибсевер» Деркача П.Е., в ходе которого он пояснил, что заключил с ООО «Партнер» договор аренды помещения от 16.08.2009, согласно которому в аренду ООО «Партнер» было передано нежилое помещение площадью 14 кв.м. на срок с 01.09.2009 по 31.12.2009, от имени ООО «Партнер» договор заключен Мусатовым Н.А. (т.3, л.д.159-160).

В ходе допроса Деркач П.Е. опроверг нахождение ООО «Партнер» по адресу арендованного помещения, указав, что не знаком с Мусатовым Н.А., фотография которого в паспорте была представлена на обозрение допрашиваемому лицу (протокол допроса свидетеля №13-35/72.1 от 22.08.2011, т.3, л.д.156-158).

В связи с изложенными обстоятельствами, вывод налогового органа о наличии в выставленном спорным поставщиком счете-фактуре недостоверных сведений об адресе продавца и грузоотправителя обоснован и подтверждается материалами дела.

Суд апелляционной инстанции также полагает возможным принять во внимание установленное по результатам проведенного контрольных мероприятий отсутствие ООО «Партнер» по адресу государственной регистрации: г.Иркутск, ул.Трактовая, 1, подтвержденное протоколом осмотра №05-41 от 29.08.2011 и ответом собственника ЗАО «Бакалея» от 07.10.2011 б/н (т.3, л.д.192-194, 199).

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о недостоверности содержащихся в представленных в обоснование правомерности применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость документах сведений, на основании вышеизложенных обстоятельств, а также в силу их подписания неустановленными лицами, что подтверждается следующим.

Как следует из материалов дела, счет-фактура от 08.04.2009 №128, товарная накладная от 08.04.2009 №128 от имени ООО «Партнер» подписаны Мусатовым Николаем Анатольевичем (т.2, л.д.18-20).

Допрошенный в качестве свидетеля Мусатов Н.А. пояснил, что не являлся и не является руководителем ООО «Партнер»; работает у предпринимателя в должности грузчика-охранника; утраченный в 2009 году им паспорт был найден в подъезде; не знает о деятельности ООО «Партнер», о его месте нахождения, видах деятельности, имеющихся лицензиях, налоговой и бухгалтерской отчетности; не подписывал никаких-документов от имени данной организации, не выдавал доверенностей; не знаком с ООО «АДМ» и его руководителем (протокол допроса свидетеля №101 от 26.08.2011, т.3, л.д.387-395).

Допрос Мусатова Н.А. в качестве