Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 16.01.2013 по делу n А78-6069/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

из состава расходов заявителя в 2009 году - 9204720 руб., в 2010 году – 14472027 руб., однако возникающие в этой связи отклонения в размере 1181464,24 руб. (2009 год) и 143330,40 руб. (2010 год) не нашли своего документального и нормативного подтверждения и обоснования со стороны налогового органа.

Апелляционному суду представители налогового органа пояснили,  что разница в части отклонения по расходам в размере 1181464,24 руб. (2009 год) и 143330,40 руб. (2010 год) приходится на суммы расходов, по которым налоговый орган посчитал, что не представлены документы. Апелляционный суд относительно данных пояснений полагает, что налоговый орган данную информацию должен был изложить в своем решении, то есть так и указать, что на конкретные суммы не представлены документы, а не предлагать выводным путем изыскивать, откуда появилась соответствующая разница.

Также суд первой инстанции указал, что 10.02.2012 после окончания налоговой проверки (06.02.2012), но до момента составления акта (05.03.2012) и принятия оспариваемого решения (14.05.2012), предпринимателем была подана вторая уточненная налоговая декларация по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2009 год, согласно которой заявителем был увеличен показатель произведенных за налоговый период расходов с 17 710 000 руб. до 18 265 160 руб., которые не были проанализированы и учтены инспекцией при принятии оспариваемого решения (т. 1, л.д. 16-37, т. 2, л.д. 33, 36-94, 103-148, т. 3, л.д. 1-6, т. 6, л.д. 34-38, 39-42). Такой подход налоговой проверки  суд первой инстанции посчитал некорректным, поскольку материалами дела подтверждается, что решение инспекции вынесено без проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, без определения налоговой обязанности налогоплательщика с учетом скорректированных данных, указанных в уточненных декларациях и без проведения повторной выездной проверки в части уточненных данных, что привело к принятию решения в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2009 год на сумму 1563711 руб., начисления пеней по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения по состоянию на 14.05.2012 за 2009 год на сумму 312319,99 руб., а также предъявления штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2009 год на сумму 312742,20 руб., не соответствующего реальной налоговой обязанности, без учета всех имеющих значение обстоятельств. Таким образом, налоговый орган в данном конкретном случае неправомерно не принял во внимание при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки вторую уточненную налоговую декларацию ИП Селютина А.И., представленную им до составления акта и вынесения решения (10.02.2012), и которая содержала измененные показатели его расходов в целях исчисления единого налога по УСН за 2009 год.

Оспаривая данные выводы суда первой инстанции, налоговый орган ссылается на то, что у него отсутствовали основания для проведения повторной проверки по УСН за 2009г., так как сумма налога к уплате в бюджет не изменилась. Апелляционный суд полагает, что вопрос о возможности повторной проверки следует разрешать с учетом итогов выездной проверки, но, следует иметь в виду, если налоговый орган полагает, что оснований для проведения повторной проверки нет, то, тем более, по мнению апелляционного суда, при наличии такой возможности, должны быть учтены уточненные показатели, поскольку сумма налога при одновременном изменении доходной и расходной части может не измениться.

Также судом первой инстанции в ходе исследования доказательств, представленных предпринимателем в части понесенных им расходов за 2009 и 2010 год (первичных бухгалтерских документов, документов налогового учета),  было установлено, что затраты, исключенные налоговым органом при проверке в суммах 836189,30 руб. + 21942,15 руб. + 79400 руб. + 38,22 руб. + 25784,30 руб. (за 2009 год), а также в суммах 470031,60 руб. + 25350 руб. (за 2010 год) не были включены заявителем в составе расходов соответствующих налоговых периодов в целях исчисления единого налога по УСН, и налоговым органом в ходе судебного разбирательства обратного не доказано. Указанные обстоятельства налоговым органом в апелляционном суде не оспорены и не опровергнуты.

Кроме того, апелляционный суд учитывает следующее.

Налоговый орган в акте проверки указывает, что книги учета доходов и расходов за 2009г. и за 2010г., а также документы, подтверждающие расходы за 2010г., налоговому органу в ходе проверки представлены не были, поэтому за 2009г. налоговый орган в части расходов исследовал представленные предпринимателем документы в отсутствие книги учета доходов и расходов (т.2 л.д.47), а при изложении  сведений за 2010г. в акте проверки указано, что предпринимателем были представлены дополнительные документы после завершения проверки, однако они оценке не подлежат, как представленные не в рамках проверки (т.2 л.д.61), поэтому налоговый орган исследовал имеющиеся у него материалы.

При этом из сведений в акте проверки (т.2 л.д.61), подтверждаемых  материалами дела (т.6 л.д.33 -  реестр от 09.02.2012г., т.6 л.д.93 – реестр от 20.01.2012г.), следует, что предприниматель до составления акта проверки представил документы как за 2010г., так и книги учета доходов и расходов за 2009, 2010 годы.

Из содержания решения налогового органа усматривается, что при описании правонарушений, допущенных предпринимателем, налоговый орган описывает их согласно тексту акта проверки, в том числе с указанием на то, что книги учета доходов и расходов не были представлены (т.2 л.д.104, 105, 118). Затем при рассмотрении возражений на акт проверки налоговый орган в решении сначала указывает на непредставление книги учета доходов и расходов за 2009г. (т.2 л.д.130), а затем, излагая выводы о необходимости проведения дополнительных мероприятий налогового контроля указывает на необходимость анализа книги учета доходов и расходов (т.2 л.д.136). Далее в решении инспекция излагает свои выводы с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля (т.2 л.д.139-143), однако из них не усматривается анализа показателей книг учета доходов и расходов за 2009, 2010 годы.

Оценивая указанное, апелляционный суд исходит из того, что по смыслу ч.4 ст.101 НК РФ налоговый орган при вынесении решения должен использовать все имеющиеся у него документы, в том числе представленные налогоплательщиком и уже имеющиеся у налогового органа. Таким образом, из норм НК РФ не усматривается права налогового органа не оценивать какие-либо  из имеющихся документов по мотивам их представления после составления справки о проведенной проверки, то есть после окончания проверки. Наоборот, у налогоплательщика имеется право представлять дополнительные документы до вынесения решения налоговым органом. Как усматривается из материалов дела, вышеуказанные документы имелись у налогового органа до составления акта проверки, но должной оценки они не получили. Причем наибольшее значение имеет то обстоятельство, что налоговым органом не проанализированы книги учета доходов и расходов, соответственно, они не сопоставлены ни с декларациями, ни с представленными и собранными документами, ни с доводами возражений налогоплательщика.

На основании изложенного апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что при рассмотрении дела в суде возможность проверки данных обстоятельств (уточненных по второй корректирующей декларации затрат в сумме 18265160 руб.), а также устранения противоречия в показателях затрат налогоплательщика с выявленными при проверке инспекцией (отклонения в размере 1181464,24 руб. (2009 год) и 143330,40 руб. (2010 год)), отсутствует.

Апелляционный суд полагает, что налоговым органом достоверно налоговые обязательства предпринимателя по УСН за проверенные периоды не установлены, поэтому поддерживает вывод суда первой инстанции о наличии оснований для удовлетворения его заявленных требований  в  части  признания  недействительным  решения  инспекции  по  доначислению единого налога по УСН за 2009 и 2010 годы, а также приходящихся на него оспоренных пени и штрафов. Соответствующие доводы апелляционной жалобы отклоняются.

Относительно оспаривания налоговым органом эпизода, связанного с привлечением предпринимателя к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ, апелляционный суд исходит из следующего.

Рассматривая дело в данной части, суд первой инстанции правильно руководствовался следующим.

Согласно подпункту 6 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Согласно пункту 5 статьи 23 Налогового кодекса РФ за невыполнение или ненадлежащее выполнение возложенных на него обязанностей налогоплательщик (плательщик сборов) несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В подпункте 1 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ закреплено, что налоговые органы вправе требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах от налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента документы по формам и (или) форматам в электронном виде, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов.

Пунктом 1 статьи 93 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы. Требование о представлении документов может быть передано руководителю (законному или уполномоченному представителю) организации или физическому лицу (его законному или уполномоченному представителю) лично под расписку или передано в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Если указанными способами требование о представлении документов передать невозможно, оно направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма.

Положениями пунктов 3 и 4 статьи 93 Налогового кодекса РФ также закреплено, что документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня получения соответствующего требования.

Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 настоящего Кодекса.

В силу статьи 106 Налогового кодекса РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В соответствии с пунктом 1 статьи 108 Налогового кодекса РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом.

Пунктами 1 и 2 статьи 109 Налогового кодекса РФ установлено, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии события налогового правонарушения и при отсутствии вины лица в совершении налогового правонарушения.

На основании пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.

Как правильно указывает суд первой инстанции, из содержания решения налогового органа (стр. 25, 41) следует, что по результатам выездной проверки установлено непредставление в срок 2298 документов, в том числе:

-  книг учета доходов и расходов за 2009, 2010 г.г. (2 шт.),

-  договоров на оказание услуг за 2010 г. (8 шт.),

-  договоров на оказание платных медицинских услуг за 2010 г. (16 шт.),

-  платежных поручений за 2010 г. (427 шт.),

-  счетов-фактур за 2010 г. (376 шт.),

-  приходных кассовых ордеров за 2010 г. (70 шт.),

-  расходных кассовых ордеров за 2010 г. (75 шт.),

-  квитанций к приходно-кассовым ордерам за 2010 г. (177 шт.),

-  квитанций к реестру (нотариальная палата) за 2010 г. (8 шт.),

-  квитанций (нотариальное оформление) за 2010 г. (6 шт.),

-  отчетов кассира за 2010 г. (69 шт.),

-  авансовых отчетов за 2010 г. (25 шт.),

-  товарных чеков за 2010 г. (36 шт.),

-  кассовых чеков за 2010 г. (37 шт.),

-  накопительных ведомостей за 2010 г. (46 шт.),

-  ведомостей подачи, уборки вагонов за 2010 г. (35 шт.),

-  актов сверок расчетов за 2010 г. (12 шт.),

-  ГТД за 2010 г. (54 шт.),

-  дополнений к ГТД за 2010 г. (54 шт.),

-  накладных за 2010 г. (197 шт.),

-  добавочных листов к ГТД за 2010 г. (30 шт.),

-  выписок из лицевого валютного счета за 2010 г. (53 шт.),

-  авизо (поступление валюты) за 2010 г. (34 шт.),

-  поручений на продажу иностранной валюты за 2010 г. (34 шт.),

-  справок о валютных операциях за 2010 г. (1 шт.),

-  актов за 2010 г. (62 шт.),

-  актов оказанных услуг за 2010 г. (90 шт.),

-  товарных накладных за 2010 г. (24 шт.),

-  непредставление платежных ведомостей за 2010 г. (12 шт.),

-  налоговых карточек формы 1-НДФЛ за 2011 г. (49 шт.),

-  налоговых карточек формы 1-НДФЛ за 2012 г. (17 шт.),

-  лицевых счетов по начислению заработной платы за 2011 г. (51 шт.),

-  лицевых счетов работников за 2012 г. (17 шт.),

-  табелей выхода на работу за 2011 г. (12 шт.),

-     табелей выхода на работу за 2012 г. (1 шт.),

-     трудовых договоров, гражданско-правовых договоров с физическими лицами, контрактов, трудовых соглашений за 2011 г. (51 шт.),

-     трудовых договоров, гражданско-правовых договоров с физическими лицами, контрактов, трудовых соглашений за 2012 г. (17 шт.),

-    платежных ведомостей (расходных кассовых ордеров) по зарплате за 2011 г. (12 шт.),

-    платежных ведомостей (расходных кассовых ордеров) по зарплате за 2012 г. (1 шт.).

Согласно представленным в дело требованиям №№ 1 от 20.01.2012 и 9 от 11.11.2011, факт получения которых не оспорен заявителем, и подтверждается соответствующей отметкой и почтовым уведомлением (т. 2, л.д. 8-10, 11-12, 17-32), они содержали