Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 23.03.2014 по делу n А58-2816/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

(налоговом) периоде.

Убыток - это отрицательная разница между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном главой 25 Налогового кодекса РФ (пункт 8 статьи 274 Налогового кодекса РФ).

В случае получения убытка в предыдущем налоговом периоде налогоплательщик вправе в соответствии с пунктом 1 статьи 283 Налогового кодекса РФ уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного им убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Из материалов дела следует и не оспаривается Обществом, что в предыдущем налоговом периоде – в 2010 году Обществом получена прибыль в размере 631 616 921 руб. Следовательно, Обществом неполученная выручка от поставки газа неверно квалифицирована в целях налогообложения как убыток прошлых налоговых периодов.

Суд апелляционной инстанции считает подлежащим отклонению довод заявителя апелляционной жалобы о том, что Общество вправе, применив положения пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ (в редакции Федерального закона от 26.11.2008 № 224-ФЗ), отнести сумму безнадежного долга в состав внереализационных расходов иного периода (2010 года), исходя из следующего.

Обществом сумма выручки от реализации природного газа полностью отражена в составе доходов от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства в размере 308 109 920, 92 руб. за 2007 год, в размере 378 246 660, 13 руб. за 2008 год, в том числе за период с ноября 2007 года по февраль 2008 года в размере 42 043 672, 02 руб. Данные обстоятельства сторонами не оспариваются.

Суд апелляционной инстанции соглашается с позицией налогового органа, что из буквального толкования норм абзацев второго и третьего пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ следует, что эти нормы регулируют правоотношения, возникающие при обнаружении самим налогоплательщиком ошибок (искажений).

В соответствии с абзацем третьим пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ в редакции Федерального закона от 26.11.2008 № 224-ФЗ с 01.01.2010 налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Поскольку по рассматриваемому эпизоду имел место не перерасчет налоговой базы в связи с обнаружением налогоплательщиком ошибки при ее исчислении, а нарушение налогового законодательства (статей 265, 272 Налогового кодекса РФ), выразившееся в завышении убытков, приравненных к внереализационным расходам 2011 года, в результате включения в состав расходов выручки по недоказанной в судебном порядке поставке природного газа за ноябрь-декабрь 2007 года, январь-февраль 2008 года в размере 42 043 672, 02 руб., относящейся к другим налоговым периодам, правовых оснований для применения положений абзаца 3 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ не имеется. Доводы заявителя апелляционной жалобы в данной части подлежат отклонению.

Суд первой инстанции правильно исходил из того, что в случае признания ранее в налоговом учете спорных сумм в качестве дохода, данные суммы подлежат корректировке в том же периоде. Поскольку неполученная выручка от поставки газа не является расходами общества, применение абзаца 3 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ необоснованно.

Главой 25 Налогового кодекса РФ, регулирующей налогообложение налогом на прибыль организаций, не предусмотрено уточнение налоговых обязательств, возникших в связи с завышением доходов, путем увеличения расходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 81 Налогового кодекса РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

Суд обоснованно указал на то, что общество вправе было представить уточненные налоговые декларации за 2007-2008 годы в связи с ошибкой в исчислении доходов, приведшей к завышению  суммы налога. При этом у налогового органа отсутствовали основания для корректировки налоговых обязательств за указанные налоговые периоды в связи  с тем, что они не входили в налоговую проверку.

Ссылка заявителя апелляционной жалобы на то обстоятельство, что неправильная квалификация спорной суммы в качестве внереализационного расхода не может служить основанием для доначисления налога, поскольку в результате такого доначисления искажается действительная налоговая обязанность общества, апелляционным судом отклоняется как не основанная на нормах главы 25 Налогового кодекса РФ, устанавливающих порядок признания доходов и расходов в целях налогообложения прибыли.

Суд апелляционной инстанции также учитывает, что общество воспользовалось правом на представление уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций за 2007-2008 годы, с уменьшением суммы налога на прибыль, подлежащего уплате. В связи с отказом налогового органа произвести зачет излишне уплаченного налога за 2007-2008 годы, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим исковым заявлением за защитой своих прав.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правильно посчитал решение инспекции в части доначислений по рассматриваемому эпизоду правомерным, отказав обществу в удовлетворении требований. Доводы апелляционной жалобы правильных выводов суда первой инстанции не опровергают.

Суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции, посчитавшим правомерным доначисление обществу налога на добавленную стоимость, соответствующих пени и налоговых санкций, в связи с выводами о неправомерном принятии обществом к вычету сумм налога с аванса, уплаченного ООО «Армада», исходя из следующего.

Как следует из оспариваемого решения инспекции, обществом допущена неполная уплата налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года в размере 18 042 711, 86 рублей в результате неправомерного принятия к вычету сумм налога с аванса, уплаченного ООО «Армада» вследствие получения необоснованной налоговой выгоды.

На основании части 1 статьи 65, части 3 статьи 189 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из     содержания     оспариваемого     решения     инспекции     по     эпизоду с ООО «Армада» следует, что основанием для отказа в вычете налога на добавленную стоимость по указанному контрагенту послужили выводы налогового органа о нереальности этой сделки, направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды в результате учета операций, не обусловленных разумными экономическими причинами и целями делового характера.   

Инспекцией установлено, что Обществом заключен договор от 20.12.2011 № 1608/06-11 на выполнение генподрядных работ на строительство объектов (том 3, л.д. 104 – 143) с контрагентом – ООО «Армада».

Согласно п. 2.1 договора Общество, являющееся заказчиком поручает, а ООО «Армада», являющееся генеральным подрядчиком, принимает на себя обязательства выполнить своими силами и средствами или с привлечением субподрядных организаций, с использованием своих материалов и оборудования, и/или материалов и оборудования, поставляемых заказчиком в соответствии с утвержденной проектной документацией, выданной заказчиком, комплекс следующих работ: «Строительство газового коллектора № 2 с подключением скважин № 36, 38, 43, 45, 16, 19. Обустройство Средневилюйского ГКМ на годовую добычу природного газа до 4 млрд. куб. м./год».

Согласно п. 3.1 договора стоимость выполнения работ составляет 232 751 102 рублей, в том числе НДС 35 504 405 руб.

В силу п. 4.2 договора в счет выполнения работ по договору Общество осуществляет авансовые платежи ООО «Армада» в размере 70 % от полной стоимости работ в течение 15 календарных дней с момента подписания договора и получения счета на предоплату.

На основании счета на оплату №3 от 20.12.2011 (том 3, л.д. 236), выставленного ООО «Армада», Общество платежными поручениями № 8344, 8345 от 21.12.2011 перечислило денежные средства в размере 118 280 000 руб., в том числе НДС 18 042 711, 86 руб. на счет ООО «Армада» № 40702810516120057042, открытый в Уральском банке ОАО «Сбербанк России» (г. Екатеринбург) (том 3, л.д. 250, том 4, л.д. 1).

Согласно статье 143 Налогового кодекса РФ Общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.

Пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, либо товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с вышеуказанными нормами сумма налога на добавленную стоимость с аванса, уплаченного ООО «Армада» в размере 18 042 711, 86 руб., включена Обществом согласно книге покупок за 4 квартал 2011 года, в раздел 3 налоговой декларации по НДС строка 150 (том 9, л.д. 13 – 15) на основании счетов-фактур ООО «Армада» № А0000000001 от 21.12.2012, № А0000000002 от 21.12.2012.

Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на добавленную стоимость, если предъявленная к возмещению сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

Требования к счетам-фактурам, предъявляемым в обоснование заявленных вычетов по НДС, содержатся в статье 169 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с положениями пункта 2 которой, счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 настоящей статьи, содержащих обязательные сведения и реквизиты, которые должны быть указаны в счёте-фактуре.

Согласно пунктам 2 и 6 статьи 169 Кодекса счёт-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5-6 данной статьи, не могут служить основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к вычету или возмещению.

В силу пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать установленные законом обязательные реквизиты.

При этом как сведения, содержащиеся в счетах-фактурах, так и данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.

Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" дано разъяснение о том, что судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:

- создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;

- взаимозависимость участников сделок;

- неритмичный характер хозяйственных операций;

- нарушение налогового законодательства в прошлом;

- разовый характер операции;

- осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;

- осуществление расчетов с использованием одного банка;

-осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;

- использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Вместе с тем эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 указанного выше постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (пункт 6).

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

-невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

-отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств (пункт 5).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический