Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 14.04.2014 по делу n А78-6493/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый судебный акт

стен выработок горизонта проведены водо-воздушные магистрали, силовые электроокабели, для обеспечения рабочих мест электроэнергией. Имеется освещение.

Горизонт 800 имеет длину 2819 метра, крепление бетонной крепью составляет 2% от протяженности, торкрет-бетоном -11%, ЖБШ с сеткой 2%. Общая протяженность крепления составляет 15% от общей протяженности выработок горизонта.

Горизонт 933 так же представляет собой сводчатый тоннель, протяженностью 562м, портал штольни закреплён бетоном (13,5м), остальная часть выработок закреплена, выборочно, деревом, металлическими арками с деревянной затяжкой (129м). Основная часть выработок без крепления. Материал крепи выбран исходя из небольшого срока службы горизонта. Крепость породы f = 12-14 по шкале профессора М.М. Протодьяконова/ Сечение выработки до 8,1- 10 кв.м. По горизонту проложена железнодорожная колья шириной 750мм. Над железнодорожной колеёй натянута контактная сеть для обеспечения электроэнергией. Вдоль стен горизонта проведены магистрали. Назначение горизонта-подготовь рудного тела к отработке (очистной выемке), горной откатка горной массы.

Главный водоотлив представляет собой комплекс камерных выработок с размещённым в них электромашинным оборудованием (насосные агрегаты, элекрошкафы управления). Электромашинные выработки главного водоотлива полностью закреплены бетоном. Это требование «Единых правил безопасности при разработке рудных, нерудных и россыпных месторождений подземным способом» Назначение горного водоотлива-откачка воды из шахты.

Судом установлено, что указанные технические характеристики спорных горных выработок налоговым органом не оспариваются.

Согласно представленным в материалы дела справки о стоимости крепления откаточных выработок шахты (т.2 л.д.18) и справки по объемам крепления (т.2 л.д.19) соотношение объемов спорных горных выработок с бетонным креплением к общему объему горизонтов составляет следующие: горизонт 850 - 13,2%, горизонт 800 -13,4%, горизонт 933 - 2,3%.

По мнению суда первой инстанции, возведение металлических креплений с последующим бетонированием еще не свидетельствует о возведении объекта основного средства и не удовлетворяют критериям капитального строительства, поскольку из указанных справок следует, что объем креплений к общему объему горизонтов незначительный, иных данных налоговым органом в материалы дела не представлено.

При таких обстоятельствах, принимая во внимание Свод правил СП 91.13320.2012 «Подземные горные выработки» (актуализированная редакция СНиП П-94-80), судом первой инстанции сделан вывод о том, что спорные горные выработки не могут быть отнесены к объекту основных средств и налоговым органом неправомерно произведена переквалификация горно-подготовительных расходов в состав основных средств, так как затраты на их создание относятся к расходам на горно-подготовительные работы при добыче полезного ископаемого, и кроме того, совокупность отдельно укрепленных участков горных пород и иных объектов не может создавать единый объект основного средства.

В связи с чем, признавая спорные доначисления по налогу на имущество, суд первой инстанции исходил из того, что налоговым органом нарушен п. 1 ст. 374 Налогового кодекса в части определения объекта налогообложения по налогу на имущество.

Учитывая позицию суда о неправомерном определении налоговой базы по налогу на имущество с величины расходов на горно-подготовительные работы, суд первой инстанции также сделал вывод о нарушении п.2 ст. 338 НК РФ и пн.7 п.4 ст. 340 НК РФ в части определения расчетной стоимости добытого полезного ископаемого. В связи с чем признал необоснованным решение инспекции в части доначисления сумм неуплаченного налога на добычу полезных ископаемых в общей сумме 792777 руб. в связи с неверным определением расчетной стоимости добытого полезного ископаемого по причине не включения спорных сумм налога на имущество.

Суд апелляционной инстанции полагает указанные выводы суда первой инстанции ошибочными, основанными на неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела, и неправильном применении норм материального права по следующим мотивам.

На основании ст. 246 НК РФ в проверяемом периоде ОАО «Ново-Широкинский рудник» являлось налогоплательщиком налога на прибыль организаций.

Согласно пп.1 п.1 ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с п. п. 1, 2 ст. 252 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений гл. 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. 318-320 НК РФ. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

В соответствии с п. п. 1, 2 ст. 261 НК РФ установлено, что в целях главы 25 «Налог на прибыль организаций» расходами на освоение природных ресурсов признаются расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера.

К расходам на освоение природных ресурсов, в частности, относятся: расходы на поиски и оценку месторождений полезных ископаемых (включая аудит запасов), в том числе расходы, связанные со строительством (бурением) и (или) ликвидацией (консервацией) скважин (за исключением признаваемых амортизируемым имуществом), разведку полезных ископаемых и (или) гидрогеологические изыскания, осуществляемые на участке недр в соответствии с полученными в установленном порядке лицензиями или иными разрешениями уполномоченных органов, а также расходы на приобретение необходимой геологической и иной информации у третьих лиц, в том числе в государственных органах; расходы на подготовку территории к ведению горных, строительных и других работ в соответствии с установленными требованиями к безопасности, охране земель, недр и других природных ресурсов и окружающей среды, в том числе на устройство временных подъездных путей и дорог для вывоза добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов, подготовку площадок для строительства соответствующих сооружений, хранения плодородного слоя почвы, предназначенного для последующей рекультивации земель, хранения добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов; расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам налогоплательщиками в процессе строительства и эксплуатации объектов, на переселение и выплату компенсаций за снос жилья в процессе разработки месторождений. К этим расходам также относятся расходы, предусмотренные договорами (соглашениями) с органами государственной власти субъектов Российской Федерации, с органами местного самоуправления и (или) родовыми, семейными общинами коренных малочисленных народов, заключенными такими налогоплательщиками.

В силу правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 23 ноября 2010 г. N 6029/10, перечень расходов на освоение природных ресурсов является открытым.

Расходы на освоение природных ресурсов, осуществленные после введения в действие главы 25 НК РФ, подлежат включению в состав прочих расходов в соответствии с настоящей главой, если источником их финансирования не являются средства бюджета и (или) средства государственных внебюджетных фондов.

Расходы на освоение природных ресурсов, указанные в п. 1 ст. 261 НК РФ, учитываются в порядке, предусмотренном ст. 325 НК РФ. При осуществлении расходов на освоение природных ресурсов, относящихся к нескольким участкам недр, указанные расходы учитываются отдельно по каждому участку недр в доле, определяемой налогоплательщиком в соответствии с принятой им учетной политикой для целей налогообложения. Указанные расходы признаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены данные работы (этапы работ), и включаются в состав прочих расходов в следующем порядке: расходы, предусмотренные в абз.3 п. 1 ст. 261 НК РФ, включаются в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев; расходы, предусмотренные в абз. 4, 5 п. 1 ст. 261 НК РФ, включаются в состав расходов равномерно в течение двух лет, но не более срока эксплуатации.

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде ОАО «Ново-Широкинский рудник» осуществляло деятельность по добыче полиметаллических руд. Товарной продукцией Общества являются свинцовый и цинковый концентраты, содержащие золото.

В соответствии с пп.2.2.1 Положения об учетной политике «Учетная политика для целей налогообложения» на 2010 год, утвержденного 31.12.2009, и учетной политикой на 2011 год, утвержденной Приказом от 31.12.2010 № 286 «Об учетной политике для целей налогообложения на 2011 год», налогоплательщик в целях налогообложения прибыли определяет доходы и расходы по методу начисления.

Инспекцией при проведении выездной налоговой проверки установлено, что Обществом в проверяемом периоде неправомерно завышены расходы на освоение природных ресурсов, осуществленные собственными силами по списанию горных объектов, стоимость которых должна погашаться путем начисления амортизаций, установленных налоговым законодательством для основных средств за 2010 год в сумме 45 336 042 руб., за 2011 год в сумме 71 261 154 руб.

Согласно Проекту реконструкции и строительства горно-металлургического предприятия на базе месторождения «Ново-Широкинское», справке маркшейдерского замера горных выработок по месяцам, Протоколу Технического совещания при Главном инженере от 19.01.2010, копий проектов планов развития горных работ на 2007г., 2008г., 2009г., 2010г. и 2011г. и протоколу рассмотрения указанных проектов, копий технических паспортов на Горизонт 850, Горизонт 933, а также Положению по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 горные объекты: Главный водоотлив, Горизонт 850,  Горизонт 933 являются объектами основных средств.

Налогоплательщиком до 01.01.2010 затраты на создание горных объектов: Главный водоотлив, Горизонт 850,  Горизонт 933 учитывались на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», т.е. учитывались как строительство основных средств. 31.01.2010 объекты Главный водоотлив, Горизонт 850,  Горизонт 933 поставлены на счет 01 «Основные средства», с 28.02.2010 на указанные объекты начислялась амортизация. В 2010 году Обществом на стоимость Главного водоотлива, Горизонта 850,  Горизонта 933 начислялся налог на имущество организаций.

31.12.2011 горные объекты Главный водоотлив, Горизонт 850,  Горизонт 933 перенесены на счет 97 «Расходы будущих периодов», как расходы на освоение природных ресурсов собственными силами. Амортизационные начисления сторнированы. В налоговый орган налогоплательщиком представлены уточненные налоговые декларации: 16.04.2012г. - налоговые расчеты по авансовому платежу по налогу на имущество и налоговые декларации по налогу на имущество организаций (рег. №№ 6250388 / 6250387 / 6250358) с уменьшением остаточной стоимости основных средств; 07.09.2012г. - по налогу на прибыль организаций (рег. № 6654420) с уменьшением суммы амортизации.

В целях квалификации спорных работ, а не для целей налогообложения, как ошибочно воспринял суд первой инстанции, налоговый орган правомерно исходил из положений, предусмотренных Методическими рекомендациями по планированию, формированию и учету затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) предприятий металлургического комплекса, утвержденными Минпромэнерго России 08.10.2004 (далее - Методические рекомендации от 08.10.2004).

В соответствии с Методическими рекомендациями от 08.10.2004, Протоколом от 27.01.1993 № 1, Инструкцией о порядке определения норм и начисления амортизации на полное восстановление по основным производственным фондам отраслей горнодобывающей промышленности – угольной, сланцевой, горнорудной, по добыче редких, драгоценных металлов, алмазов и нерудных ископаемых (Приложение к Положению о порядке начисления амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве от 29.1990 № ВГ-21-Д/144/17-24/4-73 (№ВГ-9-Д)) на горнорудных предприятиях горно-подготовительные работы делятся на: капитальные и эксплуатационные. К горно-капитальным работам относятся работы по вскрытию месторождения или его части и устройство горнотехнических сооружений, обеспечивающих ввод в эксплуатацию первого пускового комплекса. Подземные горно-капитальные работы по своему назначению делятся на следующие виды: горно-капитальные работы, имеющие своей целью вскрытие всего месторождения или его части. К ним относятся: сооружение клетьевых, скиповых и вентиляционных стволов, штолен и квершлагов, рудничных дворов, подземных камер (насосных, трансформационных и др.), капитальных штреков, устройство подъемных, вентиляционных и других сооружений с длительными сроками эксплуатации; горно-капитальные работы, имеющие целью подготовить к эксплуатации определенную часть месторождения (горизонт). К ним относятся: углубка стволов, проходка длительных штолен, квершлагов, капитальных штреков и тому подобные работы по подготовке к эксплуатации новых участков месторождений и горизонтов.

В Положении об Учетной политике на 2010 год  налогоплательщиком закреплен учет затрат на горно-капитальные работы и расходы, связанные с горно-подготовительными работами. К горно-капитальным работам относятся работы, проводимые с целью вскрытия месторождения полезного ископаемого или его