Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 21.05.2014 по делу n А19-14904/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Реализацией товаров, работ или услуг организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу (статья 39 Налогового кодекса РФ).

По пункту 3 статьи 249 Налогового кодекса РФ особенности определения доходов от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков либо доходов от реализации, полученных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 Налогового кодекса РФ.

Подпунктом 33.1 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы в виде средств, полученных от оказания казенными учреждениями государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ), а также от исполнения ими иных государственных (муниципальных) функций.

Из указанной нормы следует, что положения подпункта 33.1 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ применяются к тем государственным (муниципальным) услугам (работам), оказание (выполнение) которых напрямую связано с предусмотренными законодательством Российской Федерации полномочиями органов государственной власти (государственных органов) или органов местного самоуправления.

Отношения, возникающие в связи с предоставлением государственных и муниципальных услуг соответственно федеральными органами исполнительной власти, органами государственных внебюджетных фондов, исполнительными органами государственной власти субъектов Российской Федерации, а также местными администрациями и иными органами местного самоуправления, осуществляющими исполнительно-распорядительные полномочия регулируются Федеральным законом от 27.07.2010 №210-ФЗ (ред. от 23.07.2013) «Об организации предоставления государственных и муниципальных услуг» (ч. 1 ст. 1 Федерального закона № 210-ФЗ).

Действие указанного закона распространяется также на деятельность организаций, участвующих в предоставлении предусмотренных частью 1 настоящей статьи государственных и муниципальных услуг (ч. 2 ст. 1 Федерального закона №210-ФЗ).

Под государственной услугой указанным законом понимается государственная услуга, предоставляемая федеральным органом исполнительной власти, органом государственного внебюджетного фонда, исполнительным органом государственной власти субъекта Российской Федерации, а также органом местного самоуправления при осуществлении отдельных государственных полномочий, переданных федеральными законами и законами субъектов Российской Федерации (далее - государственная услуга), - деятельность по реализации функций соответственно федерального органа исполнительной власти, государственного внебюджетного фонда, исполнительного органа государственной власти субъекта Российской Федерации, а также органа местного самоуправления при осуществлении отдельных государственных полномочий, переданных федеральными законами и законами субъектов Российской Федерации (далее - органы, предоставляющие государственные услуги), которая осуществляется по запросам заявителей в пределах установленных нормативными правовыми актами Российской Федерации и нормативными правовыми актами субъектов Российской Федерации полномочий органов, предоставляющих государственные услуги (ст. 2)

В силу указанного закона предоставление государственных услуг носит заявительный характер, а сами услуги подлежат включению в соответствующие реестры с утверждением соответствующих регламентов (ст. ст. 5, 6, 10, 11 Федерального закона №210-ФЗ).

Объем, качество и порядок оказания государственной услуги определяется государственным заданием (ст.6 Бюджетного кодекса Российской Федерации, постановление Правительства Российской Федерации №671 от 02.09.2010).

Согласно статье 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации государственные (муниципальные) услуги (работы) - это услуги (работы), оказываемые (выполняемые) органами государственной власти (органами местного самоуправления), государственными (муниципальными) учреждениями и в случаях, установленных законодательством Российской Федерации, иными юридическими лицами.

Казенное учреждение – государственное (муниципальное) учреждение, осуществляющее оказание государственных (муниципальных) услуг, выполнение работ и (или) исполнение государственных (муниципальных) функций в целях обеспечения реализации предусмотренных законодательством Российской Федерации полномочий органов государственной власти (государственных органов) или органов местного самоуправления, финансовое обеспечение деятельности которого осуществляется за счет средств соответствующего бюджета на основании бюджетной сметы.

Особенности правового положения учреждений, входящих в уголовно-исполнительную систему, определены Законом Российской Федерации от 21.07.1993 №5473-1 «Об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы».

В соответствии со статьей 13 названного Закона к обязанностям учреждений, исполняющих наказания, относятся, в частности, обеспечение исполнения уголовно-исполнительного законодательства Российской Федерации, привлечение осужденных к труду.

Таким образом, привлечение осужденных к труду в силу указанного закона отнесено к обязанностям казенного учреждения и является его функцией.

Вместе с тем, ст. 9 приведенного закона также установлено, что финансовое обеспечение функционирования уголовно-исполнительной системы, прав, социальных гарантий ее сотрудникам в соответствии с настоящим Законом является расходным обязательством Российской Федерации.

Доходы от производственной деятельности учреждений, исполняющих наказания, и прибыль федеральных государственных унитарных предприятий уголовно-исполнительной системы после уплаты обязательных платежей в соответствующие бюджеты расходуются в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.

На основании указанного суд первой инстанции пришел к правильным выводам, что реализация товаров и услуг казенными учреждениями Федеральной службы исполнения наказаний не может рассматриваться в качестве государственной функции и, следовательно, не является государственной (муниципальной) услугой, работой, а также иной государственной (муниципальной) функцией. Спорные доходы получены Учреждением от реализации произведенных товаров, работ, услуг, а не от привлечения осужденных к труду. Сам по себе факт использования труда осужденных при производстве товаров, работ, услуг, реализуемых Учреждением, не означает, что полученные от реализации таких товаров, работ, услуг доходы, следует квалифицировать в качестве средств, полученных непосредственно от исполнения государственной функции.

Пунктом 3 постановления Правительства Российской Федерации от 02.09.2010 №671 «О порядке формирования государственного задания в отношении федеральных государственных учреждений и финансового обеспечения выполнения государственного задания» федеральным органам исполнительной власти (государственным органам), осуществляющим функции и полномочия учредителя федеральных бюджетных учреждений или автономных учреждений, созданных на базе имущества, находящегося в федеральной собственности, а также главным распорядителям средств федерального бюджета, в ведении которых находятся федеральные казенные учреждения, поручено утвердить ведомственные перечни государственных услуг (работ), оказываемых (выполняемых) находящимися в их ведении федеральными государственными учреждениями.

Согласно пункту 1 Положения о Федеральной службе исполнения наказаний, утвержденного Указом Президента Российской Федерации от 13.10.2004 №1314, Федеральная служба исполнения наказаний подведомственна Министерству юстиции Российской Федерации.

Приказом Министерства юстиции Российской Федерации от 07.10.2010 №251 утвержден Перечень государственных услуг (работ), оказываемых (выполняемых) находящимися в ведении Минюста России федеральными государственными учреждениями в качестве основных видов деятельности.

Данный перечень не содержит государственных услуг (работ), оказываемых (выполняемых) учреждениями, исполняющими наказание в виде лишения свободы.

Следовательно, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что положения подпункта 33.1 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ к доходам, полученным от реализации продукции, выпускаемой казенными учреждениями Федеральной службы исполнения наказаний (а также выполнения этими организациями на возмездной основе работ, оказания услуг), не применяются. Указанные доходы учитываются для целей налогообложения прибыли в общеустановленном порядке.

При исследовании доходов, неучтенных налогоплательщиком, исходя из применения метода начисления в период с 01.04.2011 по 31.12.2011, судом первой инстанции правильно установлено, что эти доходы получены от реализации пиловочника, предоставления физическим лицам услуг по проживанию в гостинице, работ по сжиганию растительности и лесоочистке на спецучастках ложа водохранилища БоГЭС, отпуска тепловой и электрической энергии, предоставления коммунальных услуг (квартплата), реализации хлеба, поросят, лома черных металлов, получения агентского вознаграждения от ОАО КБ «Искра», устройства ледовой переправы, тушения пожаров, предоставления транспортных услуг, аренды катера для ФГУГП «Урангео» и т.д.

Из имеющихся в деле документов не усматривается, что ФКУ ОИУ №8 при получении соответствующих доходов выступало в отношениях с организациями, индивидуальными предпринимателями, гражданами как лицо, оказывающие государственные или муниципальные услуги, выполняющее государственные функции, поскольку среди государственных функций (услуг) не имеется таких, как продажа древесины, хлеба, поросят, оказание транспортных услуг, отпуск тепловой или электрической энергии, предоставление гостиничных услуг, проведение на возмездной основе лесоочистки и сжигания растительности, осуществление на платной основе тушения пожаров, устройство переправ и т.д. То обстоятельство, что в стоимости соответствующих товаров, работ, услуг может иметься некая стоимость труда осужденных, не придает заявителю как одному из участников соответствующих гражданско-правовых отношений по продаже товаров (выполнению работ, оказанию услуг) статус лица, осуществляющего в ходе этих операций государственную функцию.

Апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что при ином правовом толковании подпункта 33.1 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, предлагаемом заявителем, учреждения уголовно-исполнительной системы получили бы не основанное на каких-либо экономических критериях преимущество в виде освобождения от уплаты налога на прибыль перед другими юридическими лицами, осуществляющими аналогичную деятельность (например, лесозаготовка, перевозка, отпуск энергии), что позволило бы таким учреждениям использовать необоснованные конкурентные преимущества.

Более того, как правильно указывает суд первой инстанции, заявитель никак не обосновал, что доходы в виде квартплаты, отпуска иным лицам тепловой и электрической энергии, получения от банка агентского вознаграждения, стоимости услуг по проживанию в гостинице, сдачи в аренду катера каким-либо образом связаны с привлечением осужденных к труду. Заявитель при рассмотрении дела указывал, что транспортные услуги оказывалась осужденными, однако не обосновал, каким образом осужденные могли самостоятельно перемещаться на транспорте вне территории колонии.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что учреждение должно было уплатить налог с прибыли, полученной в 2011 году от реализации товаров (работ, услуг), изготовленных (выполненных, оказанных) с использованием (среди прочего) труда осужденных.

Судом первой инстанции правильно отклонены и ссылки заявителя на пп.14 п.1 ст.251 Налогового кодекса РФ в связи со следующим.

Согласно данной норме при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами: в виде лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), доведенных в установленном порядке до казенных учреждений, а также в виде субсидий, предоставленных бюджетным учреждениям и автономным учреждениям.

Вместе с тем, как правильно указывает суд первой инстанции, в настоящем деле рассматривается вопрос о налогообложении налогом на прибыль не денежных средств, полученных от организации, являющейся источником целевого финансирования, а от контрагентов Учреждения по поставке товаров, оказанию услуг, выполнению работ. В связи с этим средства, полученные Учреждением от реализации продукции, хотя впоследствии и зачисленные на лицевой счет налогоплательщика в Федеральном казначействе, не могут быть квалифицированы как средства целевого финансирования, в связи с чем были правомерно учтены налоговым органом при определении налогооблагаемой базы при исчислении налога на прибыль. Аналогичная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 №12527/12.

На основании изложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что налоговый орган правомерно доначислил заявителю налог на прибыль за 2011 год в федеральный бюджет в сумме 73 953 руб., в бюджет субъекта РФ в сумме 665 580 руб.

В соответствии с пунктом 1 статьи 75 Налогового кодекса РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора (пункт 3 статьи 75 НК РФ).

С учетом выводов о правомерности доначисления налога на прибыль, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу и о