Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 03.06.2014 по делу n А58-2229/2013. Постановление суда апелляционной инстанции по существу спора,Отменить решение суда полностью и принять по делу новый судебный акт

при заключении сделок с контрагентами ООО «Гермес», ООО «Зодиак», ООО «Магистраль ТМ», что ставит под сомнение реальность хозяйственных операций со спорными контрагентами.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции по результатам оценки названных обстоятельств приходит к выводу о недостаточной обоснованности исключения налоговым органом из расходов в целях налогообложения прибыли спорных затрат по оплате субподрядных работ на основании следующего.

В силу статьи 246 Налогового кодекса РФ Общество является плательщиком налога на прибыль.

Согласно статье  247  Налогового  кодекса РФ объектом  налогообложения  по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских  организаций   признаются   полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В пункте 1 статьи 252 Кодекса установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как следует из оспариваемого решения инспекции, материалов дела и пояснений сторон, фактически Общество за проверяемый период осуществляло оптовую поставку продукции технического назначения, проведение строительно-монтажных, отделочных, эксплуатационных и ремонтных работ. Налоговым органом приведены данные о выполнении ООО «БизнесСтрой» в рассматриваемый период большого объема работ по иным объектам с привлечением значительного количества подрядчиков.

Спорные договоры субподряда были заключены ООО «БизнесСтрой» в целях выполнения обязательств по договору подряда №1 от 17.03.2009 с ООО «СтройЭлектроМонтаж», согласно условиям которого общество обязуется выполнить по заданию заказчика капитальный ремонт ВЛ-110 кВ Л-112.

Сам факт выполнения работ по капитальному ремонту ВЛ-110 кВ Л-112 и передачи их Обществом заказчику, их объем и перечень налоговым органом не оспариваются, опровергается только выполнение работ на объектах строительства спорными субподрядчиками.

Судом апелляционной инстанции из содержания решения инспекции установлено и подтверждено инспекцией в письменных пояснениях в суде, что налоговым органом в ходе проверки не сделаны документально обоснованные выводы о выполнении спорных строительно-монтажных работ самим налогоплательщиком.

В решении инспекции только отражено, что Обществом в нарушение условий договора подряда для выполнения работ привлечена субподрядная организация. Как следует из решения инспекции, при проверке правильности исчисления и удержания налога на доходы физических лиц установлено, что за 2009 год Обществом налог на доходы физических лиц начислялся и удерживался с 4 физических лиц (т.1, л.д. 143-149). В акте проверки также отражено, что транспортный налог исчислен обществом с 1 транспортной единицы (бульдозер) (т.2,л.д. 67).

При этом суд не принимает во внимание доводы инспекции, приведенные в пояснениях в апелляционном суде относительно того, что, по мнению инспекции, реальным исполнителем субподрядных работ является ООО «Якутская строительная компания». Данные обстоятельства в ходе налоговой проверки не устанавливались, в акте проверки и решении о привлечении к ответственности не зафиксированы.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 03.07.2012 № 2341/12, принятом в целях единообразия в толковании и применении арбитражными судами норм права, при принятии инспекцией решения, в котором была установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам; иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

При этом в случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам. В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.

По результатам анализа и оценки представленных Обществом документов в подтверждение соответствия затрат по приобретению строительно-монтажных работ у спорных контрагентов рыночным ценам, а также расчетов сопоставления цен, примененных по договорам субподряда, с рыночными ценами, определенным по Информационному Вестнику ГУП «Региональный центр Республики Саха (Якутия) по ценообразованию в строительстве», а также по аналогичным сделкам (по ОАО АК «Якутскэнерго», ОАО «Дальтехэнерго», ООО «СтройЭлектроМонтаж») судом апелляционной инстанции не установлено существенное различие примененных в спорных операциях цен от цен по аналогичным сделкам.

Позиция заявителя по делу относительно уточнения размера требований, исходя из применения цен по Информационному Вестнику, обоснована тем, что последние учитывают более широкий круг аналогичных сделок, затраты же по аналогичным сделкам превышают затраты на выполнение спорных работ по договорам субподряда.

Сопоставимый анализ указанных в Вестнике цен, цен в договоре между Обществом и контрагентами и цен по аналогичным сделкам, позволяет сделать вывод о соответствии цены договора рыночному уровню цен.

Инспекцией доказательства в подтверждение обратного не представлены.

По этим основаниям отклоняются доводы инспекции относительно невозможности принятия во внимание цен по Информационному Вестнику в качестве рыночных цен.

С учетом этого не могут быть приняты во внимание ссылки инспекции на то обстоятельство, что аналогичность сделок не подтверждена (их критерии). Более того, документы по сделкам представлены в материалы дела, у инспекции имелась возможность их проанализировать и дать им оценку.

Доводы инспекции относительно необоснованности включения в состав расходов общества затрат по спорным сделкам, сводятся, по существу к установленным обстоятельствам недобросовестности спорных контрагентов и отсутствии у последних возможности осуществления спорных хозяйственных операций. Между тем, установленные инспекцией обстоятельства в отношении невозможности осуществления работ именно спорными контрагентами, не исключает необходимости определения реальных налоговых обязательств налогоплательщика в условиях, когда затраты были произведены.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям (в заявленном обществом размере), не опроверг представленный налогоплательщиком расчет. Несоответствие примененных цен рыночным и, как следствие, завышение обществом соответствующих расходов, инспекцией не доказано.

Следовательно, инспекцией не подтверждено наличие достаточных оснований для исключения из состава расходов при налогообложении прибыли спорных затрат на оплату работ, в связи с чем доначисление налога на прибыль в сумме 3 778 861 руб. 08 коп., в том числе, зачисляемого в федеральный бюджет – 377 886 руб. 11 коп., в бюджет субъектов – 3 400 974 руб. 97 коп.; пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в сумме 1 000 553 руб. 83 коп., в том числе, зачисляемого в федеральный бюджет – 100 155 руб. 38 коп., в бюджет субъекта – 901 398 руб. 44 коп., а также начисление штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 755 772 руб. 22 коп., в том числе, зачисляемого в федеральный бюджет – 75 577 руб. 23 коп., в бюджет субъектов – 680 194 руб. 99 коп., является неправомерным.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения требований общества, связанных с оспариванием доначисления налога на прибыль в сумме 94 115 руб. 99 коп., пени в сумме 24 943 руб. 89 коп., налоговой санкции в размере 18 823 руб. 20 коп., в связи с завышением затрат по поставке материалов по ООО «Магистраль ТМ» (ООО «Магистраль ТМ ТПМ»). При уточнении требований заявитель просит учесть фактическое использование материалов – арматуры в объеме 13 549 тонн, на сумму 470 579, 94 руб. (без учета НДС), исходя из стоимости 34 731,71 руб. за тонну без учета НДС.

Суд апелляционной инстанции соглашается с инспекцией в том, что факт приобретения и оприходования строительных материалов (арматуры) как от ООО «Магистраль ТМ ТПК», так и от ООО «Магистраль ТМ», а также факт списания ТМЦ в производство заявителем не подтверждены надлежащими документами.

Документы, дополнительно представленные обществом (оборотно-сальдовая ведомость по счету 10, карточка счета 10.1 (материалы) за период с 01.10.2009 по 31.12.2012, требования - накладные), не позволяют достоверно определить факт использования ТМЦ в производстве, на какой объект и для проведения каких конкретно работ они израсходованы; по документам налогоплательщика со спорным контрагентом арматура была приобретена 31.10.2009, а списана в производство по требованиям-накладным в апреле, августе и сентябре 2009 года.

Судом апелляционной инстанции не могут быть приняты во внимание доводы заявителя относительно того, что поставка арматуры была произведена ранее оформления документов по поставке.

При этом налоговый орган дополнительно сослался на то, что материалы проверки содержат документы, подтверждающие приобретение арматуры ООО «БизнесСтрой» у других контрагентов (ЗАО «Сталепромышленная компания»), при этом по цене, значительно ниже, чем у ООО «Магистраль ТМ».

Суд апелляционной инстанции также исходит из того, что соответствие примененной по спорной сделке цены рыночным ценам Обществом не подтверждено, соответствующий расчет с документальным подтверждением в материалы дела не представлен.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения требований общества в данной части.

Обществом заявлено ходатайство об уменьшении доначисленных по решению штрафных санкций, а также пени до 50 % по налогу на прибыль организаций и по налогу на добавленную стоимость. В качестве обстоятельств, смягчающих ответственность, общество просит учесть следующее: добросовестность общества как налогоплательщика, у которого отсутствует задолженность по текущим платежам в бюджет; отсутствие умысла на сокрытие налоговой базы и уклонения от уплаты налогов.

Как следует из материалов дела, Обществом допущена неполная уплата налога на добавленную стоимость в сумме 4 174 373 руб. (от оспаривания которого обществом заявлен отказ), налога на прибыль организаций в неоспариваемой сумме 765 215 руб., в сумме 94 115 руб. 99 коп. (оспоренной заявителем и отказанной судом по ООО «Магистраль ТМ»).

Заявителем правильность квалификации инспекцией его действий (бездействия) по неуплате налогов по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ не оспаривается.

Как следует из оспариваемого решения при привлечении Общества к ответственности, инспекцией не выявлены обстоятельства, смягчающие ответственность. Общество не заявляло о наличии таких обстоятельств на стадии рассмотрения материалов проверки и апелляционного обжалования. Следовательно, суд вправе исследовать по существу вопрос о наличии смягчающих ответственность Общества обстоятельств.

В силу пунктов 4 и 5 статьи 23 Налогового кодекса РФ невыполнение или ненадлежащее выполнение возложенных на налогоплательщика обязанностей, влечет

ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога.

Статьей 112 Налогового кодекса РФ установлены обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения. При этом предусмотренный перечень смягчающих обстоятельств не является исчерпывающим.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 112 Кодекса суд или налоговый орган вправе признать в качестве смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1 и 2 пункта 1 данной статьи.

Согласно пункту 4 статьи 112 Налогового кодекса РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в 2 раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговая ответственность должна быть соразмерной конституционно закрепленным целям и охраняемым законом интересам, а также характеру  совершенного  деяния, то есть быть дифференцированной и предусматривать возможность снижения санкций с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени и вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации № 14-П от 12 мая 1998  года и от 15 июля 1999 года № 11-П).

В качестве смягчающего ответственность обстоятельства могут рассматриваться иные, не предусмотренные статьей 112 Налогового кодекса РФ, обстоятельства (пункт 19 совместного постановления от 11.06.1999 Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 9 и Пленума Верховного Суда Российской Федерации