Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 01.10.2014 по делу n А78-2442/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

операции с лицами, указанными в документах, подтверждающих расходы;

подтверждение         налогоплательщиком фактического приобретения и использования в производственной деятельности товара безотносительно к спорному контрагенту;

подтверждение налогоплательщиком приобретения и использования спорного товара по количеству и ассортименту соответствующего сведениям, указанным в документах по взаимоотношениям со спорным контрагентом;

подтверждение налогоплательщиком рыночности цен, примененных по спорной сделке;

отсутствие доказательств, что спорный товар приобретен налогоплательщиком безвозмездно либо способом, не соответствующим законодательству.

Суд первой инстанции определением от 22.04.2014 предложил заявителю подготовить и представить в суд доказательства рыночности цен, примененных по оспариваемым сделкам (с учетом правовой позиции Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 № 2341/12), налоговому органу – пояснения о необходимости применения в рассматриваемом деле правовой позиции Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 № 2341/12 по эпизоду доначисления налога на прибыль.

Определением от 05.05.2014 заявителю было предложено подготовить и представить в суд доказательства использования в хозяйственной деятельности приобретенных у спорного контрагента товаров; налоговому органу - позицию по представленному заключению эксперта № 107-00-0089 от 29.04.2014 о соответствии стоимости приобретенных материалов рыночной цене.

Определением  суда от 27.05.2014 заявителю предложено подготовить и представить в суд доказательства использования в хозяйственной деятельности приобретенных у спорного контрагента товаров, а также приобретения использованных в хозяйственной деятельности товаров только у спорного контрагента, соответствующие указанным операциям документы бухгалтерского и налогового учета; налоговому органу - позицию в части подтвержденности (неподтвержденности) материалами дела фактического наличия спорных товаров и использования их в производственной деятельности заявителя.

Как правильно указывает суд первой инстанции, обществом в подтверждение приобретения использованных в хозяйственной деятельности товаров только у спорного контрагента представлены договоры аренды земельного участка № 7 от 15.11.2011, от 16.11.2011, свидетельство о внесении в реестр объекта потребительского рынка, сертификаты соответствия, технические паспорта, бухгалтерские балансы, таблицы движения материалов (т. 5 л.д. 169-176,  т.  6 л.д. 235-248, т.  8 л.д. 46-90); в подтверждение использования в хозяйственной деятельности приобретенных у спорного контрагента товаров – расчеты расхода материалов по объектам, акты приема-сдачи выполненных работ, государственные контракты, разрешения на строительство, разрешение на ввод объекта в эксплуатацию (т. 6 л.д. 92-234, т. 7 л.д. 2-151); в обоснование рыночности примененных цен – заключение эксперта некоммерческого учреждения «Центр экспертизы и сертификации Торгово-промышленной палаты Забайкальского края» № 107-00-0089 от 29.04.2014 (т. 5 л.д. 64-67), сравнительную таблицу цен по строительным материалам, счета-фактуры, товарные накладные о приобретении аналогичного товара у других поставщиков (т. 5 л.д. 154-166).

В опровержение выводов в части проведенной экспертизы налоговый орган в дополнительных пояснениях по делу от 21.05.2014 указал, что заключение эксперта не соответствует положениям Приказа Минэкономразвития РФ от 20.07.2007 № 255 «Об утверждении федерального стандарта оценки «Цель оценки и виды стоимости (ФСО № 2)»:

как следует из ГОСТ 8240-97 «Швеллеры стальные горячекатаные» швеллеры изготовляют следующих серий: сортамент У – с уклоном внутренних граней полок, П – с параллельными гранями полок; Э- экономичные с параллельными гранями пололок, Л – легкой серии с параллельными гранями полок; С – специальные. Из счетов-фактур и товарных накладных не следуют индивидуализирующие признаки швеллеров 14, 16, следовательно, оценивать рыночную стоимость швеллеров нельзя;

поскольку металлочерепица имеет разные размеры (0,5 и 0,45), а эксперт делает вывод о цене товара, то данный факт говорит об его некомпетентности (т. 5 л.д. 75-123).

Касательно плит перекрытий налоговый орган со ссылкой на ГОСТ 9561-91 отметил, что плиты следует транспортировать и хранить в штабелях, уложенных в горизонтальном положении. На специализированных транспортных средствах допускается перевозка плит в наклонном или вертикальном положении. Согласно Межгосударственному стандарту ГОСТ 7473-94 «Смеси бетонные. Технические условия» бетонные смеси должны быть приняты техническим контролем изготовителя. Смеси принимают партиями. Бетонные смеси на месте укладки принимают по объему. С учетом изложенного, налоговый орган полагает, что фактически перепродать бетонную смесь невозможно, так как она изготавливается на каждую партию. Документов о доставке строительных материалов обществом в материалы дела не представлено.

Налоговым органом также при анализе дополнительных доказательств, представленных заявителем в суд, в сопоставлении с информацией, имеющейся у налогового органа (т. 8 л.д. 1-45),   выявлены следующие обстоятельства:

-  спорные счета- фактуры, за исключением № 211, выставлены за пределами срока договора аренды земельного участка ООО «Трассбытсервис» от 16.11.2011, договор без кадастрового плана земельного участка является недействительным, в деле отсутствуют доказательства, что вывоз   груза производился с   указанного объекта;

-  в представленных первичных документах в нарушение п. 2 ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» отсутствуют наименования должности и расшифровки подписи, что не позволяет установить достоверность данных доказательств, а следовательно прийти к выводу об относимости доказательств к рассматриваемому делу;

-  акты приема-сдачи выполненных работ по установке пластиковых окон содержат недостатки и несоответствия, в частности, акты № 011 от 15.08.2011, № 025 от 01.11.2011, № 010 от 15.08.2011, не отражены в книге продаж ООО СПК «Райс», в других актах отсутствуют подписи со стороны заказчика, дата, стоимость выполненных работ, наименование заказчика, справки о стоимости выполненных работ КС-3. Указанные акты невозможно соотнести с представленными контрактами с ОАО «РЖД», не представлены договоры, на которые имеется ссылка в указанных актах, наименование заказчика обозначено как Казарма объекта 1/01 с. Чита-1;

-  из оборотно-сальдовых ведомостей по счету 10.01 за 2012 и по счету 20 следует, что у организации имелся цех   по производству пластиковых окон и дверей;

-  в актах о приемке выполненных работ № 1 от 29.10.2012, № 1 от 29.06.2012, № 1 от 29.06.2012   отсутствует наименование материалов, использованных при строительстве;

-  обществом не представлены документы, подтверждающие списание материалов со склада, а именно требования-накладные (форма М-11), применяющиеся для учета движения материальных ценностей внутри организации, отчет по форме № М-29, который ведется на каждый объект строительства и служит основанием для списания материалов на себестоимость строительно-монтажных работ; требование-накладная формы № М-11 является юридически ничтожной, поскольку не подписана должностными лицами (т. 3 л.д. 124);

-  налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие перевозку швеллера в количестве 15,44384 т из г. Читы в Магдагачинский район;

-  акты о приемке выполненных работ № 3 от 31.07.2012, № 4 от 31.08.2012, № 5 от 30.09.2012 содержат недостоверные сведения об индексах изменения стоимости СМР;

-   из содержания актов выполненных работ № 4 от 31.08.2012, № 5 от 30.09.2012, № 1 от 25.08.2011, № 2 от 31.12.2011, № 3 от 01.06.2012, № 4 от 30.12.2012, № 6 от 30.12.2012, № 2 от 25.02.2012, № 3 от 01.09.2012 следует, что работы осуществлялись хозяйственным способом, то есть для своих нужд собственными силами организации. Налоговый орган пришел к выводу, что указанные акты не имеют отношения к рассматриваемому спору, поскольку отсутствует какой-либо документ, подтверждающий ввод в эксплуатацию объектов; расходы в силу п. 3 статьи 272, п. 9 ст. 258 Налогового кодекса РФ списываются в порядке начисления амортизации;

-  из содержания технических паспортов № 2015, 2021, 2010, 2022 следует, что паспорта выдавались на плиты ООО «Теплоресурс». Вместе с тем данных, позволяющих идентифицировать данную организацию, не имеется. Из протокола допроса свидетеля генерального директора ООО «Железобетонные изделия» отгрузка в таких количествах в адрес данной организации не производилась; документы носят недостоверный характер; отсутствуют полномочия по подписанию данных документов у некоего начальника ОТК.

Кроме того, суд первой инстанции при изучении материалов дела также обоснованно установил следующее.

Товарный бетон приобретен согласно счет-фактуре, товарной накладной № 48 от 21.04.2011 в г. Чите (т. 3 л.д. 106), использован в период с 08.07.2011 по 25.08.2011 согласно акту приемке выполненных работ на строительстве дома в пгт. Ерофей Павлович Амурской области. Учитывая, что товарный бетон представляет собой смесь, созданную на специализированном заводе для последующей перевозки с помощью автобетоносмесителей и использования на объекте в пределах ограниченного времени по причине его затвердевания, суд первой инстанции пришел к выводу, что значительный промежуток времени между покупкой товарного бетона и его использованием также указывает на нереальность закупки бетона у спорного контрагента (т. 7 л.д. 11-121).

Апелляционному суду приведены доводы о том, что ссылка суда на трехмесячный промежуток времени между приобретением товарного бетона и актами формы КС 2 не является обоснованной, т.к. оформление актов формы КС (приема передачи) не привязано к моменту поставки товарного бетона, как правило, подписываются поэтапно или по окончании работ.

Апелляционный суд, отклоняет указанные доводы, так как суд первой инстанции указал не на операции вообще, а именно на ситуацию, когда согласно представленным документам бетон транспортировался на значительное расстояние, на что требовалось много времени.

В соответствии с Постановлением Госкомстата РФ от 11.11.1999 N 100 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ" акт о приемке выполненных работ (форма № КС-2) применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений. Акт составляется на основании данных Журнала учета выполненных работ (форма N КС-6а в необходимом количестве экземпляров. Акт подписывается уполномоченными представителями сторон, имеющих право подписи (производителя работ и заказчика (генподрядчика).

Поскольку работы, указанные в актах по объектам ресторан с гостиничным комплексом г. Чита, ул. Инструментальная, 3-этажный дом в пгт. Ерофей Павлович, гаражный кооператив № 33 г. Чита (т. 7 л.д.75 -151) выполнены хозяйственным способом, а не в рамках подрядных отношений, суд первой инстанции правильно указал, что представленные акты формы КС-2 не являются достаточными и достоверными доказательствами, подтверждающими использование спорных строительных материалов. Кроме того, из содержания актов не представляется возможным определить уполномоченных лиц, подписавших акты.

К содержанию представленных в материалы дела оборотно-сальдовых ведомостей по счету  10 за 2011 г., счету 10.08 за 2012 суд первой инстанции также правильно отнесся  критически в силу вышеуказанных и следующих обстоятельств:

из материалов дела следует приобретение аналогичных товаров у иных поставщиков (т. 5 л.д. 154-166) по объему и стоимости не сопоставимых с данными, указанными в представленных документах бухгалтерского учета. В представленных оборотно-сальдовых ведомостях по счету 10 за 2011-2012 гг. отражено поступление материалов в объемах, соответствующих закупкам только у ООО «Транссбытсервис»;

-      из представленных актов о приемке выполненных работ усматривается использование на объектах строительства аналогичного товара в объемах, превышающих отраженные в оборотно-сальдовых, например бетона (т. 7 л.д. 62, 70);

- оборотно-сальдовая ведомость по счету 10 за 2011 г. содержит сведения только о стоимостном выражении поступивших и списанных материалов в производство, в ней отсутствует количественное выражение числящихся по бухгалтерскому учету материалов;

-  оборотно-сальдовые ведомости по счету 10 за 2011-2012 гг. не содержат ссылок на счета бухгалтерского учета, с которых происходил приход и расход материалов;

-    в оборотно-сальдовой ведомости по счету 10 за 2011 г. по позиции оконные блоки из ПВХ профиля отражено поступление материала в сумме 718 775,73 руб., списание в производство в сумме 718 555,42 руб., сальдо на конец периода 220 314,40 руб. Данное сальдо определено не верно. Конечное сальдо составляет 220,31 руб., что не соответствует сведениям, содержащимся в указанной оборотно-сальдовой ведомости. Сальдо на конец периода в размере 220314,40 руб. перенесено в оборотно-сальдовую ведомость по счету 10.08 за 2012 г. как сальдо на начало периода, что не соответствует действительности;

- согласно данных оборотно-сальдовой ведомости по счету 10 за 2011 г. ООО СПК «Райс» списаны материалы в производство в 2011 г., однако на основании актов о приемке выполненных работ (форма КС-2) материалы использовались в строительстве в 2012 г., 2013 г.

В целом, апелляционный суд, соглашаясь с указанными выводами, отмечает, что общество ссылается на бухгалтерские учетные документы, но первичных документов, позволяющих установить участников хозяйственных операций, в том числе, из числа работников общества, согласующихся с представленными регистрами учета, не представлено. Проследить по первичным документам (складского учета, журналам производства работ и т.п.) движение заявляемого товара не представляется возможным. Следовательно, факт использования в производстве товаров, заявленных как приобретенных у спорного контрагента, как и вообще наличие соответствующих товарно-материальных ценностей, материалами дела не подтвержден, что исключает возможность учета затрат в расходах по налогу на прибыль.

Апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что представленные доказательства с достоверностью не подтверждают факт реальности спорных хозяйственных операций как со спорным контрагентом, так и фактического приобретения и использования в производственной деятельности ООО СПК «Райс» товара безотносительно к спорному контрагенту.

Как правильно указывает суд первой инстанции, установление действительного налогового обязательства налогоплательщика исходя из цен приобретенных спорных товаров, соответствующих рыночным, возможно только в той ситуации, когда нет сомнений в реальном осуществлении хозяйственных операций. В противном случае всегда презюмируется право налогоплательщика на налоговую