Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 17.03.2009 по делу n А78-4566/2008. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение суда в части и принять новый с/а

налогового контроля.

Общество, не согласившись с решением суда, обжаловало его в апелляционном порядке в части отказа в удовлетворении заявленных требований. Заявитель просит принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований и признать незаконным решение инспекции в части пп.1 п.1, п.3.2, предусматривающих привлечение налогоплательщика к ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 601 824,97 руб. и содержащих предложение уплатить указанную сумму налоговых санкций; п.2, п.3.3, предусматривающих начисление (по состоянию на 14.08.2008 года) и содержащие предложение уплатить пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в размере 454098,99 руб. (пп.1 п.2); п.3.1, предусматривающего начисление и содержащий предложение уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере 2406786,75 руб. (пп.3.1.1). В остальной части решение арбитражного суда первой инстанции просит оставить без изменения.

Общество не согласно с решением суда в части налоговых вычетов в размере 138543 руб. за декабрь 2006 года, 377825,75 руб. (из 431782 руб.) за 3 квартал 2005 года, 1890418 руб. за 2 квартал 2006 года. Суммы налоговых вычетов не приняты проверкой в связи с отсутствием счетов-фактур и документов, подтверждающих уплату сумм налога поставщику. Данный вывод обусловлен выявленной в ходе налоговой проверки арифметической разницей (расхождением) между общей суммой налоговых вычетов, указанной в книге покупок, и суммой налоговых вычетов, указанной налогоплательщиком в соответствующих налоговых декларациях.

Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что неисполнение налогоплательщиком обязанности по внесению (при выявлении ошибок) изменений в книгу покупок путем оформления дополнительных листов должно оцениваться как нарушение условий заявленных налоговых вычетов и не принял во внимание, что выявленная арифметическая разница была обусловлена техническими ошибками, допущенными налогоплательщиком при ведении книг покупок, которые по своему характеру не препятствует применению ООО «Омега» налоговых вычетов, поскольку последние заявлены при наличии необходимой первичной документации и с соблюдением требований ст.169, ст.171 и ст.172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Правилами ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость не могут быть установлены дополнительно к НК РФ условия применения налоговых вычетов. Несоблюдение налогоплательщиком отдельных положений вышеуказанных Правил о порядке ведения книг покупок и книг продаж не может повлечь отказ в применении налогового вычета.

Спорная часть заявленных ООО «Омега» налоговых вычетов была отражена по стр. 250 (налог с полученной предварительной оплаты) налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2006 года (общая сумма вычетов, заявленных по данной строке, составила 142016 руб.), но в силу технической ошибки не была включена в соответствующую книгу покупок.

При рассмотрении дела ООО «Омега» представлены документы, подтверждающие принятие к вычету налога, исчисленного с авансовых платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) в общей сумме 142016 руб. (отраженной по стр. 250 налоговой декларации), в том числе налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость за июль, август, декабрь 2006 года, книги продаж за июль, август, декабрь 2006 года, книга покупок за декабрь 2006 года, соответствующие платежные и отгрузочные документы, а также реестры счетов-фактур, налоговые декларации, в том числе уточненная декларация за 3 квартал 2005 года, счета-фактуры, подтверждающие заявленные в декларациях вычеты на общую  сумму 3146362,75 руб., в том числе 1095659,75 руб. - по уточненной налоговой декларации за 3 квартал 2005 года, 2050703 руб. - по налоговой декларации за 2 квартал 2006 года, документы, свидетельствующие об оприходовании (принятии к учету) товаров (работ, услуг), в отношении которых были заявлены соответствующие вычеты. Тем самым выявленное при проверке арифметическое расхождение между данными налоговой декларации и книги покупок в ходе рассмотрения дела устранено представленными первичными документами.

Суд первой инстанции также не принял во внимание сумму переплат по налогу на добавленную стоимость, которые подлежали учету при расчете сумм налоговых санкций по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Из справки о состоянии расчетов ООО «Омега» по налогам, сборам, взносам следует, что в проверяемом периоде у налогоплательщика имелась переплата по налогу на добавленную стоимость: по состоянию на 20.10.2004 года в размере 95558 руб., по состоянию на 20.10.2005 года в размере 115246,33 руб., по состоянию на 20.09.2006 года - 988 006,33 руб., по состоянию на 20.12.2006 года - 1322422,33 руб. Кроме того, на момент вынесения оспариваемого решения (14.08.2008 года) сумма переплаты по налогу на добавленную стоимость составила 3431630,91 руб. Однако размер взыскиваемых с налогоплательщика штрафов был определен налоговым органом исходя из сумм налога на добавленную стоимость, начисленных оспариваемым решением без учета сумм переплат.

Заявитель полагает, что размер налоговых санкций в связи с выявленной недоимкой в суммах 427270 руб. и 1192578 руб. составляет 66342,40 руб., начисленный в связи с неуплатой налога на добавленную стоимость в размере 427270 руб., и определенный с учетом числящейся за налогоплательщиком по состоянию на 20.10.2004 года переплаты в сумме 95558 руб. (427270 руб. - 95558)*20%); и 37159,58 руб., начисленный в связи с неуплатой налога на добавленную стоимость в размере 1192578 руб., и определенный с учетом числящейся за налогоплательщиком по состоянию на 20.09.2005 года переплаты в сумме 988006,33 руб.(1192578 руб.+ 427270 руб.+ 53956,25 руб. - 988006,33 руб.) *20%).

Следовательно, по мнению общества, суд первой инстанции необоснованно признал правомерным произведенное налоговым органом начисление санкций по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации в общей сумме 120467,62 руб.

Налоговый орган доводы апелляционной жалобы общества отклонил по мотивам, изложенным в отзыве; полагает оценку судом первой инстанции обстоятельств нарушения условий заявления налоговых вычетов по НДС обоснованной; в частности, по эпизодам доначисления НДС в суммах 377825,75 руб. за 3 квартал 2005 года и 1890418 руб. за 2 квартал 2006 года указывает на несоответствие части счетов-фактур требованиям ст.169 НК РФ, непредставление регистров бухгалтерского учета, подтверждающих принятие на учет товаров (работ, услуг), отсутствие счетов-фактур; в части суммы 138543 руб. НДС за декабрь 2006 года указывает на то, что аванс в счет отгрузки по ООО «Алюком» по счету-фактуре № 44 от 01.12.2006 года получен не был, НДС с авансов не исчислялся и в бюджет не уплачивался; по счету-фактуре № 00000017 от 09.08.2006 года на отгрузку плитки тротуарной аванс получен 21 июля 2006 года, зачет авансовых платежей произведен в августе 2006 года, о чем свидетельствуют ведомость по счету 62.1, выписка банка, книга продаж за июль 2006 года, следовательно, НДС подлежит вычету в августе 2006 года, а не в декабре. Вычет по ЗАО «Автомост» также не может быть принят, так как он не исчислялся и не уплачивался в бюджет.

Также сторонами апелляционному суду представлены письменные пояснения относительно наличия (отсутствия) обязанности ведения раздельного учета.

Апелляционные жалобы рассматриваются в порядке ст.266 АПК РФ.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверяются в обжалуемой сторонами части (ст.268 АПК РФ). Таким образом, решение суда по налогу на прибыль (уменьшение убытков), эпизод по доначислению НДС в размере 427270 руб. (налоговая ставка в размере ноль процентов), по налоговым вычетам (2905937 руб.) по взаимоотношениям с ООО «Дискавери-ВЭС» апелляционным судом не проверяется.

Рассмотрев материалы дела, обсудив доводы апелляционных жалоб, заявленные возражения, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества, по результатам которой 14.07.2008 года составлен акт № 14-09-69 ДСП и 14.08.2008 года принято решение № 14-09-67 о привлечении общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 2587650,60 руб.; за неуплату сумм единого социального налога за 2005, 2006 годы в размере 6252,40 руб.; предусмотренной статьёй 123 НК РФ за неправомерное неполное перечисление налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом за 2005, 2006 годы, за период с 01.01.07 года по 30.11.07 года, за период с 01.01.04 года по 30.11.07 года, в виде штрафа в размере 83354 руб.; предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление документов в виде штрафа в размере 9600 руб. и за предоставление справок по форме 2-НДФЛ за 2005, 2006 годы с заведомо недостоверными сведениями в виде штрафа в размере 5000 руб.

Обществу также начислены пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 2441129,95 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 21494,29 руб., по налогу на доходы физических лиц, не являющихся налоговыми агентами, в сумме 36743,23 руб., по единому социальному налогу в сумме 5664,99 руб., по страховым взносам на ОПС в сумме 3485,74 руб., предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере 12938253 руб., по налогу на доходы физических лиц в размере 225390 руб., по единому социальному налогу за 2005, 2006 годы в размере 31262 руб., по страховым взносам на ОПС за 2005, 2006 годы в размере 16834 руб., а также исполнить иные предложения, содержащиеся в пунктах 3.2., 3.3., 4-7 резолютивной части решения.

Решение суда первой инстанции следует изменить в части в связи с неправильным применением норм материального права, апелляционную жалобу общества - удовлетворить в части, исходя из следующего.

По налогу на добавленную стоимость.

Как следует из оспариваемого решения, в нарушение пункта 4 статьи 170 НК РФ налогоплательщиком неправомерно отнесены к вычету суммы налога на добавленную стоимость при отсутствии раздельного учета сумм налога по приобретенным товарам (услугам), в т.ч. основным средствам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Так, ООО «Омега» с июня 2006 года осуществляло деятельность по производству пенобетона, плитки тротуарной, гвоздей, которая в соответствии со статьей 146 НК РФ облагается налогом на добавленную стоимость, и долевое строительство жилого дома со встроенными нежилыми помещениями по ул. Ленина (Баргузинская) своими силами и с привлечением других лиц за счет средств инвесторов.

В соответствии с подпунктом 22 пункта 3 статьи 149 НК РФ реализация жилых домов, жилых помещений и долей в них не облагается налогом на добавленную стоимость. При этом сумма денежных средств, получаемая застройщиком по договору участия в долевом строительстве на оплату услуг застройщика, облагается налогом на добавленную стоимость.

Налогоплательщиком неправомерно отнесены на вычет суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам) в размере 10188783 руб., в т.ч. за июль 2006 года - 2240791 руб., за август 2006 года - 2109237 руб., за сентябрь 2006 года - 205325 руб., за октябрь 2006 года - 1148970 руб., за ноябрь 2006 года - 2219529 руб., за декабрь 2006 года - 2264931 руб.

Из материалов дела следует, что между ООО «Омега» и ЗАО работников «Народное предприятие Читагражданпроект» 03.03.2006 года заключен договор о совместной деятельности по строительству многоквартирного жилого дома с нежилым помещением и подземной автостоянкой по ул. Ленина в г. Чите. Результатом совместной деятельности является жилой дом с комплексом инженерных сетей, сданный в эксплуатацию.

В соответствии с пунктами 2.3. и 2.4. названного договора застройщик-1 (ООО «Омега») выполняет функции заказчика при подготовке и выполнении строительно-монтажных работ на объекте, а застройщик-2 (ЗАОр «НП Читагражданпроект») - функции заказчика в процессе подготовки проектной документации, договоров аренды земельного участка для строительства, получения разрешения на строительство.

В последующем ООО «Омега» заключает договоры о долевом участии в строительстве, предметом которых является участие в долевом строительстве, связанное с привлечением денежных средств участника (физического или юридического лица, с которыми заключается договор) для долевого строительства застройщиком (заявителем) многоквартирного жилого дома со встроенными нежилыми помещениями по адресу: г. Чита, Ингодинский административный район, ул. Ленина, 17, и получает соответствующую оплату по ним.

В соответствии с пунктом 2.2. договора о долевом участии в строительстве определена общая сумма инвестиционных вложений,  при этом согласно пункту 2.4. договора часть суммы инвестиционных вложений в размере 3% относится на вознаграждение за услуги застройщика.

Заявителем как застройщиком в рамках исполнения договоров о долевом участии в строительстве были получены соответствующие денежные средства.

Таким образом, отказывая в применении налоговых вычетов, налоговый орган исходил из отсутствия раздельного учета налога по облагаемым и необлагаемым НДС операциям. При этом, как усматривается из решения, к необлагаемым операциям отнесена реализация жилья, к облагаемым - реализация строительных материалов и получение части суммы инвестиционных вложений в размере 3%, относимых на вознаграждение за услуги застройщика по договорам долевого участия в строительстве.

Согласно п.4 ст.149 НК РФ в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями настоящей статьи, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

В соответствии с п.4 ст.170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на