Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 03.10.2013 по делу n А51-21906/2012. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

суда первой инстанции в рассматриваемой части, исходя из следующего.

В силу пункта 2 статьи 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

Пунктом 2 статьи 346.16 НК РФ установлено, что расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 указанного Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 2 статьи 346.17 НК РФ расходами налогоплательщика при применении УСН признаются затраты после их фактической оплаты. При этом из системного толкования положений пункта 2 статьи 346.17 НК РФ, следует, что под фактической оплатой признается не любое прекращение обязательства, а только связанное с фактическими материальными затратами налогоплательщика.

Согласно статье 346.24 Кодекса налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.

В соответствии с Приказом Минфина РФ от 31.12.2008 № 154н «Об утверждении форм Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, Книги учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения на основе патента, и Порядков их заполнения», действовавшим в спорный период (2009 год), операции, регистрируемые в Книге учета доходов и расходов, должны быть подтверждены первичными документами.

Таким образом, Книга учета доходов и расходов является регистром налогового учета, на основании которого определяются результаты хозяйственной деятельности организации за налоговый период, исчисляется налоговая база и соответствующая сумма подлежащего уплате единого налога. Исчисление же размера расходов производится на основании первичных документов, свидетельствующих о совершении хозяйственной операции.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 129-ФЗ), действовавшего на момент возникновения спорных правоотношений.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пункте 1 Постановления Пленума от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53) разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Из материалов дела судебной коллегией установлено, что в 2009 году налогоплательщиком был заключен ряд договоров с индивидуальными предпринимателями на оказание автоуслуг. С целью произведения расчетов за оказанные услуги обществом на основании приказов руководителя организации в подотчет директору финансового отдела из кассы организации выдавались наличные денежные средства для расчетов с поставщиками и на хозяйственные расходы (приказы от 31.07.2009 № 08-П, 25.08.2009 № 010-П, от 15.09.2009 № 12-П, от 20.10.2009 № 14-П, от 30.11.2009 № 15-П, от 25.12.2009 № 019-П), оформлялись соответствующие расходные кассовые ордера от 31.07.2009 № 5, от 25.08.2009 № 10, от  15.09.2009 № 11, от 20.10.2009 № 17, от 30.11.2009 № 19, от 25.12.2009 № 21.

После произведения необходимых расчетов Книга А.В. представил в организацию авансовые отчеты от 31.07.2009 № 1, от 25.08.2009 № 3, от 15.09.2009 № 4, от 20.10.2009 № 6, от 30.11.2009 № 7, от 25.12.2009 № 8 с приложением расписок предпринимателей в получении денежных средств и квитанций к приходным кассовым ордерам.

При этом в ходе проверки инспекцией было установлено, что из анализа счета 71, оборотов по счету 71, а также карточки счета 71.1 ООО «Тихоокеанская Транспортная Компания» за 2009, 2010 годы, а также кассовой книги с приложением первичных  документов за 2009 год следует, что задолженность общества перед работником Книга А.В. по состоянию на 01.01.2010 и 01.01.2011 не погашена, по счету 71 значится кредитовое сальдо на конец 2009 года в размере 2 951 996 руб., на конец 2010 года в размере 2 984 441 руб.

Указанные обстоятельства в силу положений пункта 2 статьи 346.17 НК РФ не позволили инспекции учесть в составе расходов для целей исчисления единого налога сумму затрат на оплату атоуслуг в размере 2 945 000 руб. ни в 2009, ни в 2010 годах.

Кроме того, по данным карточек счетов 50, 71.1, анализов указанных счетов, а также кассовых книг общества за 2009, 2010 годы в них не нашли отражения представленные на рассмотрение материалов проверки расходные кассовые ордера, оформленные в связи с выдачей из кассы предприятия денежных сумм для расчета с предпринимателями подотчетному лицу Книга А.В.

Более того, как установлено инспекцией, из вышеперечисленных документов не следует наличие в кассе общества денежных средств в суммах, переданных Книге А.В. в подотчет согласно представленным расходным кассовыми ордерам.

При изложенных обстоятельствах налоговый орган пришел к обоснованному выводу о том, что расчеты с предпринимателями – контрагентами ООО «Тихоокеанская Транспортная Компания» были произведены Книгой А.В. как физическим лицом за счет собственных средств.

При этом судебной коллегией установлено, что вновь представленные при рассмотрении дела судом первой инстанции кассовая книга за 2009 год, а также договор займа указанный вывод налогового органа не опровергают, так как в представленную в материалы дела кассовую книгу добавлены листы, приходные и расходные кассовые ордера с дублирующимися порядковыми номерами, измененной нумерацией страниц книги, совпадающих с ранее представленной на проверку кассовой книгой, что исключено при ведении кассовой книги автоматизированным способом согласно действовавшему в спорный период Порядку ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденному Решением Совета Директоров Центрального Банка России от 22.09.1993 № 40, когда листы кассовой книги формируются в виде машинограммы «Вкладной лист кассовой книги» и нумерация листов кассовой книги в этих машинограммах осуществляется автоматически в порядке возрастания с начала года.

Более того, как установлено судом первой инстанции и не опровергается налогоплательщиком ни в одном из представленных на проверку документов факт получения займа и его расход предприятием не отражен.

Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что результаты экспертизы представленного налогоплательщиком в материалы дела договора займа от 16.06.2009 № 22 не позволили сделать вывод о времени выполнения данного договора, коллегией во внимание не принимается, поскольку оценка всех вышеприведенных доказательств в их совокупности, а также выводы эксперта о выполнении печатных текстов на листах 1, 2 договора с использованием разных печатающих устройств, а также о переброшюровке листов 1 и 2 договора с другими листами, послужили основанием для признания судом первой инстанции договора займа и вновь представленной в материалы дела кассовой книги ненадлежащими доказательствами. Указанный вывод суда признается судебной коллегией обоснованным.

Кроме того, суд апелляционной инстанции, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства и доводы сторон в их взаимной связи и совокупности, приходит к выводу о наличии  последовательности действий общества, корректирующего информацию и документы в целях получения необоснованной налоговой выгоды, исходя из установленных налоговым органом фактических обстоятельств финансово-хозяйственной деятельности данного налогоплательщика.

При таких обстоятельствах судебная коллегия считает, что основания для отмены оспариваемого решения инспекции в указанной части отсутствуют.

Признавая необоснованным включение в состав расходов сумм затрат, понесенных в связи с оплатой разрешений на перевозку  крупногабаритного и (или) тяжеловесного груза по дорогам общего пользования Приморского края в сумме 13 500 руб. в 2009 году и в сумме 63 500 руб. в 2010 году, инспекция исходила из того, что данные платежи являются компенсацией ущерба, наносимого автомобильным транспортом, перевозящим тяжеловесные грузы, автомобильным дорогам.

Установив, что указанная плата, взимаемая с владельцев или пользователей автомобильного транспорта, перевозящего тяжеловесные грузы, не входит в перечень расходов,  на сумму которых налогоплательщик, применяющий УСН, уменьшает полученные доходы, приведенный в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ, налоговый орган исключил указанные суммы из состава расходов за 2009 и 2010 годы.

Суд первой инстанции подержал позицию налогового органа по указанному эпизоду в полном объеме.

В апелляционной жалобе общество выражает свое несогласие с решением суда первой инстанции в указанной части, поскольку считает, что указанные расходы являются государственной пошлиной, уплаченной ООО «Тихоокеанская Транспортная Компания», за выдачу специальных разрешений на движение по автомобильной дороге транспортного средства, осуществляющего перевозки. По мнению налогоплательщика, указанные платежи в соответствии с подпунктом 22 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ подпадают под категорию расходов в виде налогов и сборов, и, соответственно, общество может уменьшить полученные доходы на сумму понесенных затрат в виде государственной пошлины за выдачу разрешения.

Судебная коллегия считает доводы налогоплательщикам в указанной части обоснованными, а решение суда первой инстанции подлежащим отмене в соответствующей части в силу следующего.

Согласно пункту 1 статьи 31 Федерального закона от 08.11.2007 №257-ФЗ «Об автомобильных дорогах и о дорожной деятельности в Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее – Закон № 257-ФЗ) движение по автомобильным дорогам транспортного средства, осуществляющего перевозки опасных, тяжеловесных и (или) крупногабаритных грузов, допускается при наличии специального разрешения, выдаваемого в соответствии с положениями настоящей статьи.

Для получения специального разрешения, указанного в части 1 настоящей статьи, требуется: согласование маршрута транспортного средства, осуществляющего перевозки опасных, тяжеловесных и (или) крупногабаритных грузов, в порядке, предусмотренном частью 4 настоящей статьи; возмещение владельцем транспортного средства, осуществляющего перевозки тяжеловесных грузов, вреда, причиняемого таким транспортным средством, в порядке, предусмотренном частью 8 настоящей статьи (пункт 3 статьи 31 Закона № 257-ФЗ).

Пунктом 7 настоящей статьи установлено, что в случаях, предусмотренных пунктами 1 - 6 части 6 настоящей статьи, за выдачу специального разрешения, указанного в части 1 настоящей статьи, уплачивается государственная пошлина в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В соответствии с подпунктом 111 пункта 1 статьи 333.33 НК РФ государственная пошлина за выдачу специального разрешения на движение по автомобильной дороге транспортного средства, осуществляющего перевозки (за исключением транспортного средства, осуществляющего международные автомобильные перевозки) уплачивается в следующих размерах: опасных грузов - 800 рублей; тяжеловесных и (или) крупногабаритных грузов - 1 000 рублей.

Согласно пункту 1 статьи 333.16 НК РФ государственная пошлина представляет собой сбор, взимаемый с лиц, указанных в статье 333.17 настоящего Кодекса, при их обращении в государственные органы, органы местного самоуправления, иные органы и (или) к должностным лицам, которые уполномочены в соответствии с законодательными актами Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации и нормативными правовыми актами органов местного самоуправления, за совершением в отношении этих лиц юридически значимых действий, предусмотренных настоящей главой, за исключением действий, совершаемых консульскими учреждениями Российской Федерации.

Подпунктом 22 части 1 статьи 346.16 НК РФ предусмотрено, что при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством о налогах и сборах, за исключением суммы налога, уплаченной в соответствии с настоящей главой.

Таким образом, уплаченная обществом сумма государственной пошлины в размере 77 000 руб. (13 500 руб. – за 2009 год и 63 500 руб. – за 2010 год) подлежала учету в составе расходов при исчислении единого налога за 2009 и 2010 годы соответственно. При этом, то обстоятельство, что расходы в указанной сумме понесены обществом именно за получение специального разрешения на перевозку крупногабаритных грузов, налоговым органом не оспаривается.

Указание налогового органа в оспариваемом решении на то, что спорная сумма государственной пошлины является платой, взимаемой с владельцев или пользователей автомобильного транспорта, перевозящего тяжеловесные грузы, и носит компенсационный характер, а сами разрешения не являются ни товаром, ни материалом, необходимым для осуществления производственной деятельности, и расходы на их оплату не указаны в перечне расходов, установленном частью 1 статьи 346.16 НК РФ, судебной коллегией отклоняется.

Пунктом 3 статьи 31 Закона № 257-ФЗ установлены