Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 25.11.2013 по делу n А24-871/2013. Изменить решение (ст.269 АПК)

исполнителей работ, подтвержден в отношении ООО «Мабитекс», ООО «Строй Сервис Плюс» показаниями лиц, числящихся директорами указанных обществ, которые отрицают оказание услуг ОАО «Корякэнерго» и подписание соответствующих документов, а также результатами почерковедческой экспертизы.

В отношении остальных контрагентов (ООО «ЯрМакс», ООО «Норгэкс», ООО «Строительный мир», ООО «Энеркон», ООО «Флин- _ Компани», ООО «Ремэнергодэс») вывод инспекции базируется лишь на свидетельских показаниях, из которых, по мнению налогового органа, следует, что работы не проводились, либо ремонт осуществлялся силами самого общества, а также проведенными в отношении отдельных объектов обследованиями и протоколами осмотра.

Однако суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что указанные документы с достоверностью не подтверждают факт неосуществления ремонтных работ, по которым обществом заявлены расходы.

Как следует из материалов проверки каких либо контрольных мероприятий в отношении контрагентов ООО «ЯрМакс», ООО «Норгэкс», ООО «Строительный мир», ООО «Флин- _ Компани», ООО «Ремэнергодэс» налоговым органом не проводилось.

Коллегия критически относится к протоколам осмотров, проведенных работниками инспекции без привлечения специалистов, обладающих специальными познаниями в области ремонтных работ. Учитывая специфику спорных работ, давность их выполнения (2008 год, осмотр в 2012 году) в условиях крайнего севера, а также то, что налоговый орган никак не соотносил результаты осмотра с техническим состоянием объектов на момент передачи их от органов местного самоуправления на баланс ОАО «Корякэнерго», не мог с достоверностью определить объем работ, поскольку не обладая специальными знаниями и навыками, работники инспекции не могут дать объективную и полную информацию по спорным работам, суд приходит к выводу, что имеющиеся в деле протоколы не могут свидетельствовать, что ремонт спорных объектов не проводился.

В то же время согласно представленных обществом актов передачи практически все объекты на момент их передачи ОАО «Корякэнерго» требовали капитального ремонта и стопроцентной замены коммуникаций.

Кроме того, все протоколы осмотра напротив указывают на проведение  в том или ином объеме ремонтных работ в отношении спорных объектов.

Так из протокола осмотра № 15-100 от 21.05.2012г. проведенного в отношении здания ДЭС-7  (склад) в с. Апука следует, что здание имеет видимые признаки проведенных ремонтных работ с  указанием их перечня, также указана и высокая степень износа. При этом отсутствуют выводы о наличии признаков пожара, тогда как при передаче указанного объекта в распоряжение ОАО «Корякэнерго»   на основании договора №6/09 от 01.12.2007г., заключенного между Администрацией с.Апука (арендодатель) и ОАО «Корякэнерго» (арендатор), техническое состояние объекта требовало капитального ремонта, так как здание было после пожара и заброшенное.

Аналогичная ситуация с протоколами осмотра здания ДЭС-16 в с. Средние Пахачи (Договор подряда с ООО «Энеркон» от 05.10.2010 г. № 12) и здания ДЭС-14 в с. Пахачи (Договор подряда с ООО «Энеркон» от 05.08.2010 г. № 6).

В отношении всех других объектов выводы о неосуществлении ремонтных работ основаны только на свидетельских показаниях, которые также с достоверностью не доказывают факт неосуществления ремонтных работ, так и не опровергают взаимоотношения со спорными контрагентами.

Свидетельские показания, изложенные в акте и в протоколах допросов содержат  противоречивые и предположительные сведения; получены у неосведомленных лиц, либо лиц, которые не могли быть осведомлены о проведении работ, не являющихся работниками организации.

 Так по факту проведения ремонтных работ ООО «Мабитекс» были опрошены следующие лица: начальник Апукинского энергоузла ОАО «Корякэнерго» Чекашкин Л.В. (протокол допроса от 21.05.2012 № 37, протокол допроса от 22.05.2012 № 36); машинист ДЭС-7 Милокост А.Ф. (объяснение от 21.05.2012); глава Апукинского сельского поселения Воевудский Л.П. (протокол допроса от 22.05.2012 № 38). Все опрошенные лица подтверждают в той или иной мере факт проведения работ, но называют предположительно разных лиц выполнявших работы, либо, как Чекашкин Л.В. указывает, что не знает производила ли организация ООО «Мабитекс» какие либо работы, ответить затрудняется.

По капитальному ремонту ООО «Мабитекс» воздушной линии передачи электроэнергии ВЛ-0,4 кВс (Заречное) был опрошен  глава администрации с. Ковран Бей В.И. (протокол допроса от 27.05.2012 № 43), который приступил к исполнению своих обязанностей с 19 октября 2009 года, то есть он не мог свидетельствовать о фактически проводимых работах в предыдущих периодах - в 2008 году. Также в протоколе он указал, что представители ОАО «Корякэнерго» не представляют сведения о проведенных заменах оборудования и имущества линий электропередач. Другой свидетель по указанному объекту Ластовецкий Л.М. (протокол опроса № 44 от 28.05.2012) с марта 2007 г. до сентября 2010 года являлся мастером электроснабжения ОАО «Корякэнерго» с. Усть-Хайрюзово и лишь с сентября 2010 года был назначен на должность начальника энергоучастка с. Усть-Хайрюзово и с. Ховран, т.е. в период проведения работ не являлся работником обследуемого объекта.

По ООО «ЯрМакс» (капитальный ремонт воздушной линии передачи электроэнергии ВЛ-0,4 кВс ПС10/0,4к, с.Ковран) также опрашивались Ластовецкий Л.М. и Бей В.И., которые на момент проведения работ никакого отношения к спорным объектам не имели. По капитальному ремонту, планировка территории ДЭС с.Апука опрашивались Воевудский Л.П. (протокол от 22.05.2012 № 38), Иванченко А.Ю. (объяснение от 22.05.2012г.), Чекашин Л.В. (протокол от 21.05.2012 № 37). Все они также подтверждают факт проведения работ, указывают на привлечение специальной техники, но все называют в качестве предполагаемого исполнителя работ разных лиц. По факту капитального ремонта воздушной линии передачи электроэнергии ВЛ-0,4 кВ ДЭС п.Таежный опрашивались лица вообще не имеющие отношение к ОАО «Корякэнерго» - глава Атласовского сельского поселения Артемьев В.В (протокол от 05.06.2012 № 14-16/108), и ведущий специалист отдела местного самоуправления Ю Н.Б. (протокол от 05.06.2012 № 14-16/109), а также мастер производственного участка ДЭС -6 ОАО «Корякэнерго» Рожков В.Н. (протокол от 05.06.2012 № 14-16/110). При этом один свидетель указывает на то, что работы проводились, а другой отрицает факт проведения работ.

В протоколах опроса и по другим объектам суд также находит многочисленные противоречия. По ООО «Нортэкс» (договор подряда от 25.08.2009г. б/н -капитальный ремонт дизель генератора ДГ№1 марки DDG 4400, с.Апука) инспекция ссылается на показания Воевудского Л.П., Савенко Н.Ф., Чекашкина Л.В. Исследовав протоколы опроса данных лиц, суд соглашается с доводом заявителя, что при опросе этих лиц не конкретизировался объект ремонта. Так Воевудский Л.П. в своих показаниях указывает на дизель генераторы, расположенные на ДЭС-7, которые передавались ОАО «Корякэнерго» на основании договора аренды, заключенного между Администрацией с.Апука и ОАО «Корякэнерго», тогда как фактически ремонтные работы велись в отношении  дизель-генератор марки DDG 4400, переданного ОАО «Корякэнерго» ООО «Апукинское». Воевудский Л.П. указывает на наличие других 4 дизель-генераторов таких как: DDG200, DDG150, DDG400, DDG400, что прямо указывает, что дизель-генератор марки DDG 4400 – это иной объект.  Таким образом, данные свидетельские показания вообще не имеют отношения к указанному объекту, поскольку это совсем другой дизель-генератор. Савенко Н.Ф., Чекашкин Л.В. в своих показания лишь указывают, что о данных работах им ничего не известно.

По ООО «Строй Сервис Плюс» (договор подряда от 06.08.2009г. б/н капитальный ремонт здания и сооружения ДЭС-14 с.Пахачи )опрашивались Тнагиргина В.В., Коренчук Е.Т., являющиеся работниками сельского поселения, и Савенко Н.Ф. Как следует из протокола опроса Тнагиргина В.В., на который ссылается налоговый орган, следует, что указанный свидетель вообще не осведомлен о фактах ведения ремонтных работ «ремонтные работы проводимые на этих объектах с администрациями сельских поселений не согласовывались». 

Свидетель Коренчук Е.Т. по факту заданного ей вопроса №6 «известно ли вам об ООО «СтройСервисПлюс»» пояснила: «о данной фирме мне ничего не известно».

Свидетель Савенко Н.Ф в протоколе опроса также пояснил, что ему ничего не известно об ООО «СтройСервисПлюс».

По ООО «ЯрМакс» (договор подряда от 03.08.2009г. б/н -капитальный ремонт дизель-генератора ДГ №1, ДГ №2 Г-72 ДЭС-14, с.Пахачи). Из показаний Малюта М.И. (объяснение от 20.05.2012г.) следует, что в 2009 году ремонт указанных объектов фактически производился, а также завозились запчасти для данных объектов. Тогда как Ким К.А. свидетельствует о проведении ремонта в 2010 году. Данные показания противоречат друг другу.

По ООО «Строительный мир» (договор подряда от 10.08.2009г. б/н капитальный ремонт здания котельной с.Пахачи) из протоколов опроса,  на которые ссылается налоговый орган, нельзя определить в отношении какой именно котельной производились указанные ремонтные работы и в отношении какого объекта давались свидетельские показания. В протоколах отсутствуют сведения о конкретных работах, они свидетельствуют об отсутствии капитальных работ, при этом отсутствуют какие либо уточнения проводились ли вообще какие-либо работы по перечню указанному в КС-2. 

Также из протоколов опросов по ремонтным работам, выполненным в 2010 года ООО «Энеркон», ООО «Флин-Компани», ООО «Ремэнергодэс» апелляционный суд также не может сделать однозначный вывод о том, что такие работы не проводились.

Таким образом, из имеющихся в материалах дела доказательств (только на основании свидетельских показаний) коллегия не может сделать однозначный вывод, что налоговым органом опровергнут факт реальности хозяйственных операций. При рассмотрении дела в апелляционной инстанции установлено, что указанные инспекцией в качестве доказательств результаты допросов не доказывают отсутствие реальных отношений по ремонту спорных объектов, что такие работы не проводились, объекты не подвергались ремонту.

Доводы заявителя о том, что налогоплательщиком реально осуществлены и учтены в бухгалтерском и налоговом учете хозяйственные операции по ремонту спорных объектов, налоговой инспекцией не опровергнуты.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 названного постановления от 12.10.2006 N 53 указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 названного постановления установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Следовательно, при принятии налоговой инспекцией решения, в котором установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержались выводы о непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагентов, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Указанная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12.

Как установил апелляционный суд по материалам дела, налоговым органом при определении оспариваемой заявителем суммы налога на прибыль организаций указанный правовой подход не учитывался, расходы общества на ремонт, исходя из рыночных цен, не определялись, налоговая инспекция ограничилась лишь констатацией факта неосуществления реальных хозяйственных операций, в связи с чем, коллегия пришла к выводу о неправомерном доначислении налога на прибыль организаций в связи с исключением всей суммы затрат на ремонт при недоказанности факта не выполнения работ.

Довод налогового органа об отсутствии факта оплаты части работ, а также оплаты работ путем выдачи векселей не имеет правового значения при указанном налоговым органом основании доначисления налога.

Все хозяйственные операции отражены и учтены в бухгалтерском и налоговом учете общества, а также при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль учтены понесенные затраты, в том числе отражена кредиторская задолженность. В случае не осуществления расчетов по выполненным работам, при наличии определенных условий, общество будет обязано суммы кредиторской задолженности в соответствии со статей 250 НК РФ учесть в составе внереализационных доходов (в связи с истечением срока исковой давности, срока погашения вексельных обязательств) и исчислить налог, однако данный вопрос также не исследовался налоговым органом.

В отношении эпизода по приобретению обществом топлива по сделкам с ООО «Протон», ООО «Прайд», ООО «Дельта» (сумма расходов составила 6591113 руб.) апелляционный суд также считает, что должен быть применен правовой подход, изложенный в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12.

По результатам проведенной почерковедческой экспертизы установлено, что подписи в документах, представленных ОАО «Корякэнерго» по сделке с ООО «Прайд», выполнены, не Король А.А. (директором ООО «Прайд»), а другим (одним) лицом; в документах, представленных ОАО «Корякэнерго» по сделке с ООО «Дельта», подписи нанесены с помощью рельефной печатной формы (клише) факсимиле, изготовленной с использованием изображения какой-то подлинной подписи Елбаевой Е.П. (директора ООО «Дельта»); в документах, представленных ОАО «Корякэнерго» по сделке с ООО «Протон» подписи выполнены не самим Сафроновым В.С. (директором ООО «Протон»), а другим лицом.

Установив недостоверность представленных в подтверждение понесенных расходов документов, налоговый орган не представил бесспорные доказательства не осуществление хозяйственной операции.

Приобретение топлива обусловлено основным видом деятельности ОАО «Корякэнерго» - обеспечение потребителей электроэнергией.

Из материалов дела следует, что спорное топливо приобреталось для выработки электроэнергии в 2008 году п. Таежный и ДЭС-Олюторского РЗ с. Пахачи, а также в 2009 году ДЭС-14 с. Пахачи, что подтверждается отражением движения ГСМ на счете 10.3 «ТМЦ» и дальнейшим списанием в производство (журнал ордер по счету 10.3 за 2008, 2009 годы, журнал проводок по счетам 10.3, 60 за 2008, 2009