Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 14.10.2009 по делу n 07АП-7596/09. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

Общества, при этом необходимость проведения рекультивации в ходе производственной деятельности предусмотрена Федеральным законом «Об охране окружающей среды», Земельным кодексом Российской Федерации, а также Постановлением Правительства Российской Федерации от 23.02.1994 года № 140 «О рекультивации земель, снятии, сохранении и рациональном использовании природного слоя почвы» и Основными положениями о рекультивации земель, снятии, сохранении и рациональном использовании плодородного слоя почвы, утвержденными Приказом Минприроды и Роскомзема от 22.12.1995 года № 525/67.

Согласно статье 26 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 года № 2395-1 «О недрах» при полной или частичной ликвидации или консервации предприятия либо подземного сооружения горные выработки и буровые скважины должны быть приведены в состояние, обеспечивающее безопасность жизни и здоровья населения, охрану окружающей природной среды, зданий и сооружений, а при консервации - также сохранность месторождения, горных выработок и буровых скважин на все время консервации.

При этом, ликвидация и консервация предприятия по добыче полезных ископаемых или подземного сооружения, не связанного с добычей полезных ископаемых, считаются завершенными после подписания акта о ликвидации или консервации органами, предоставившими лицензию, и органом государственного горного надзора.

Консервация и ликвидация горных выработок и иных сооружений, связанных с пользованием недрами, осуществляются за счет средств предприятий – пользователей недр.

Аналогичные положения закреплены Инструкцией о порядке ликвидации и консервации подземных сооружений, не связанных с добычей полезных ископаемых, утвержденной Постановлением Госгортехнадзора РФ от 02.06.1998 года № 34.

Согласно копии проекта рекультивации промплощадки бремсберга №173 последний проходился с дневной поверхности в районе поселка Свердловский по проекту подготовки и отработки запасов юго-западного крыла ленинской синклинали пл. Бреевского. Согласно пункту 2.1 указанного проекта его назначение – проветривание горных выработок и транспортировка людей, материалов и оборудования при отработке запасов пласта Бреевского в бремсберговом поле №173. Путевой бремсберг не связан горными работами и с выработками шахты. Отвод земельного участка осуществлен под строительство промплощадки наклонных стволов и строительство ЛЭП 6кВА. В 1996 году выполнены работы по сооружению объектов на промплощадке и устье бремсберга.

Также указанный проект рекультивации (раздел «Введение») содержит следующие положения. Решением комиссии от 23.12.1997 года принято решение о необходимости консервации путевого бремсберга. Согласно выполненному институтом «Гипроуголь» «Проекту вскрытия и подготовки участка «Южная прирезка» необходимость проведения путевого бремсберга отпала, поэтому необходимо предусмотреть ликвидацию путевого бремсберга с последующей рекультивацией промплощадки путевого бремсберга №173.

Таким образом, путевой бремсберг не связан горными работами и с выработками шахты, после его строительства принято решение о его консервации, а в силу проекта «вскрытия и подготовки участка «Южная прирезка» необходимость его проведения отпала, в связи с чем принято решение о его ликвидации. При этом судом первой инстанции учтены цели строительства указанного путевого бремсберга и цели и этапы рекультивации земель по его ликвидации.

Налоговое законодательство Российской Федерации содержит две нормы в рамках и в целях главы 25 НК РФ (пункт 7 статьи 254 и статья 261 НК РФ). Указанные нормы регламентируют включение расходов по рекультивации земель либо в состав материальных расходов, либо равномерное списание указанных затрат в течение пяти лет (но не более срока эксплуатации).

Пункт 7 статьи 254 НК РФ устанавливает, что к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются расходы на рекультивацию земель и иные природоохранные мероприятия, если иное не установлено статьей 261 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 261 Налогового кодекса Российской Федерации закреплено, что расходами на освоение природных ресурсов признаются расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера.

Абзацами 4, 5 пункта 1 статьи 261 НК РФ установлено, что к расходам на освоение природных ресурсов, в частности, относятся:

- расходы на подготовку территории к ведению горных, строительных и других работ в соответствии с установленными требованиями к безопасности, охране земель, недр и других природных ресурсов и окружающей среды, в том числе на устройство временных подъездных путей и дорог для вывоза добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов, подготовку площадок для строительства соответствующих сооружений, хранения плодородного слоя почвы, предназначенного для последующей рекультивации земель, хранения добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов;

- расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам налогоплательщиками в процессе строительства и эксплуатации объектов.

Пунктом 2 статьи 261 НК РФ предусматривается, что расходы, предусмотренные в абзацах 4 и 5 пункта 1 настоящей статьи, включаются в состав расходов равномерно в течение пяти лет, но не более срока эксплуатации.

Таким образом, нормы статьи 261 НК РФ регламентируют порядок списания расходов на освоение природных ресурсов, которыми признаются расходы на мероприятия, перечисленные в пункте 1 указанной статьи.

Однако, пунктом 3 статьи 261 НК РФ установлено, что если расходы на освоение природных ресурсов по соответствующему участку недр оказались безрезультатными, указанные расходы признаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором налогоплательщик уведомил федеральный орган управления государственным фондом недр или его территориальное подразделение о прекращении дальнейших геолого-поисковых, геолого-разведочных и иных работ на этом участке в связи с их бесперспективностью.

При этом безрезультатными признаются геолого-поисковые, геолого-разведочные и иные работы, по результатам которых налогоплательщик принял решение о прекращении дальнейших работ на соответствующей части участка недр в связи с бесперспективностью выявления запасов полезных ископаемых либо в связи с невозможностью или нецелесообразностью строительства и (или) эксплуатации подземных сооружений, не связанных с добычей полезных ископаемых.

Порядок, предусмотренный настоящим пунктом, применяется к расходам на освоение природных ресурсов, относящимся к части территории (акватории), предусмотренной соответствующей лицензией. При этом налогоплательщик должен вести раздельный учет таких расходов по соответствующей части территории (акватории). Указанные расходы включаются в состав прочих расходов в порядке, предусмотренном пунктом 2 настоящей статьи.

Абзацем 7 пункта 3 статьи 325 НК РФ закреплено, что в случаях, если осваиваемый участок (часть территории осваиваемого участка) признается налогоплательщиком бесперспективным либо продолжение его освоения признается нецелесообразным, суммы расходов, осуществленные налогоплательщиком по освоению данного участка, включаются в состав прочих расходов в общем порядке, предусмотренном статьей 261 НК РФ.

Так как проектом рекультивации закреплено, что путевой бремсберг не связан горными работами и с выработками шахты, что после его строительства принято решение о его консервации, а решение о его ликвидации принято, так как отпала необходимость его проведения, с учетом того обстоятельства, что Обществом в материалы дела не представлено доказательств о функционировании путевого бремсберг №173 для добычи природных ресурсов, суд первой инстанции правомерно признал соответствующие доводы Общества необоснованными.

Суд первой инстанции, соглашаясь с позицией налогового органа в отношении затрат по выполнению рабочего проекта рекультивации земельных участков под дегазационной установкой и скважиной, обоснованно учитывал следующие обстоятельства.

Предметом договора № 72/06 от 31.12.2006 года является выполнение НПЦ «Промэкология» рабочего проекта «рекультивация земельных участков: под дегазационную установку,площадью 0, 7 га; под дегазационную скважину ОАО «Шахта Комсомолец» в районе поймы р. Иня, площадью 0, 1 га, а также инженерно-техническое сопровождение проекта при его прохождении на всех стадиях согласования и экспертизы.

В данном случае налоговый орган исходил из того, что Обществом заказаны работы по выполнению проекта рекультивации земель, нарушенных при разработке месторождений полезных ископаемых подземным способом, а именно промышленная площадка дегазационной установки и дегазационной скважины в общей площади 0, 8 га. Также налоговым органом установлено, что работы по рекультивации промышленной площадки дегазационной установки площадью 0, 8 га в проверяемом периоде не начаты, что не оспаривалось Обществом. На основании изложенного, налоговый орган пришел к выводу о неправомерности отнесения расходов к проверяемому периоду.

Согласно пунктам 15-16 Инструкции о порядке ликвидации и консервации подземных сооружений, не связанных с добычей полезных ископаемых (утверждена Постановлением Госгортехнадзора РФ от 02.06.1998 года № 34), в проекте ликвидации или консервации определяются сроки и последовательность выполнения работ, связанных с ликвидацией или консервацией подземного сооружения, разрабатываются технические решения и мероприятия, в том числе по рекультивации нарушенных земель. Таким образом, проект по рекультивации нарушенных земель является одной из составных частей проекта ликвидации или консервации подземных сооружений.

В силу пункта 3 указанной Инструкции указанные в ней требования являются обязательными для всех организаций независимо от их организационно – правовых форм и форм собственности, а также физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, осуществляющих проектирование, консервацию или ликвидацию подземных сооружений на территории Российской Федерации и в пределах ее континентального шельфа и морской исключительной зоны Российской Федерации.

В порядке положений статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которое оно ссылается как на основание своих требований.

Из материалов дела следует, что Обществом документы в обоснование заявленной позиции не представлены, в том числе не представлены документы, подтверждающие назначение дегазационной установки для добычи полезных ископаемых, а не для разработки подземного месторождения (подготовке данного участка к добыче подземным способом), в том числе документы, подтверждающие рекультивацию земель после ликвидации скважины после отработки на данном участке месторождения, равно как не представлено документов, подтверждающих ликвидацию или устанавливающие сроки эксплуатации данных объектов.

Исходя из вышеизложенного, апелляционный суд считает, что заявленные Обществом требования по данному эпизоду правомерно оставлены судом первой инстанции без удовлетворения.

По мнению налогового органа, Обществом расходы в 2007 году на санаторно-курортный отдых работников в сумме 1 655 163 рублей отнесены в нарушение пункта 1 статьи 252, пункта 29 статьи 270 НК РФ.

Оспариваемое решение налогового органа по данному эпизоду мотивировано тем, что страховой случай, предусмотренный договором добровольного медицинского страхования, необходимый для проведения реабилитационно - восстановительного лечения в санаторно-курортном учреждении, не наступил, в связи с чем, расходы по договору на добровольное страхование являются расходами на санаторно-курортное лечение работников.

Данная позиция налогового органа обоснованно поддержана судом первой инстанции.

Статьей 252 НК РФ установлены обязательные критерии, которым должны соответствовать расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу, обоснованность (экономическая оправданность затрат) и документальное подтверждение.

Нормами НК РФ также определен перечень расходов, не учитываемых при определении налоговой базы.

В частности, в пункте 29 статьи 270 НК РФ к числу расходов, не учитываемых при исчислении налоговой базы, отнесены расходы на оплату путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещений культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки, не относящейся к подписке на нормативно-техническую и иную используемую в производственных целях литературу, и на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников.

Таким образом, применение пункта 29 статьи 270 НК РФ обусловлено природой расходуемых средств: данные расходы должны быть произведены предприятием непосредственно в пользу работника и использоваться им для личного потребления.

Материалами дела подтверждается, что 01.04.2007 года между ОАО «Шахта «Комсомолец» и ОАО МСК «Шексна-М» заключен договор добровольного медицинского страхования граждан № 7222.

Согласно пункту 1.1 данного договора ОАО МСК «Шексна-М» принимает на себя обязательство по организации и финансированию предоставления гражданам, включенным Обществом в соответствующие списки, медицинских услуг определенного объема и качества, в пределах своей ответственности. Объем услуг и условия их оказания определяется страховой программой являющейся приложением № 1 к договору.

При этом, страховым случаем в соответствии с программой является обращение застрахованного лица в медицинскую организацию (частнопрактикующему лицу) из числа, в порядке и на условиях, установленных договором (программой) страхования, за получением лечебной, диагностической, консультативной, реабилитационной, профилактической и иной помощи, требующей оказания и оплаты медицинский услуг, предусмотренных программой.

В соответствии с пунктом 1 статьи 934 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору личного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию), уплачиваемую другой стороной (страхователем), выплатить единовременно или выплачивать периодически обусловленную договором сумму (страховую сумму) в случае причинения вреда жизни или здоровью самого страхователя или другого названного в договоре гражданина (застрахованного лица), достижения им определенного возраста или наступления в его жизни иного предусмотренного договором события (страхового случая).

В силу статьи 3 Закона Российской Федерации от 28.06.1991 года № 1499-1 «О медицинском страховании граждан в Российской Федерации» объектом добровольного медицинского страхования является страховой риск, связанный с затратами на оказание медицинской помощи при возникновении страхового случая.

Страховым случаем по договору добровольного медицинского страхования признается обращение застрахованного лица в течение