Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 30.11.2010 по делу n  07АП-9198/10. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

суд Алтайского края с настоящим требованием.

Как следует из текста оспариваемого ненормативного правового акта, Инспекция считает необоснованными произведенные Обществом расходы на оплату на оптовом рынке стоимости электроэнергии в объеме нагрузочных потерь, поскольку, заявитель не имеет на своем балансе ни генерирующих мощностей, ни распределительных сетей; переход права собственности на электрическую энергию осуществляется не в группах точек поставки поставщиков оптового рынка (ГТП генерации), как указывает Общество, а в ГТП Общества, как покупателя оптового рынка (на границе сетей ЕНЭС и РСК - ОАО «Алтайэнерго»); добровольное принятие на себя несвойственных Обществу потерь не освобождает его от соблюдения норм налогового законодательства.

В связи с этим, налоговый орган пришел к выводу о том, что расхождение в количественном выражении между приобретенной и реализованной налогоплательщиком электроэнергией следует рассматривать как потери, не связанные с осуществлением операций, признаваемых объектами налогообложения, следовательно, налоговые вычеты по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость неправомерны.

Конкретно основаниям для доначисления налога на прибыль, а также НДС, начисления соответствующих сумм пеней и штрафных санкций послужили выводы заинтересованного лица о том, что в нарушение п. 51, 53, 55 Правил недискриминационного доступа к услугам заявитель приобретал, но в дальнейшем не предъявлял сетевым компаниям для компенсации объем потерь электроэнергии на оптовом рынке в сетях ФСК. следовательно, электроэнергия в объеме нагрузочных потерь в сетях ФСК не участвовала в дальнейшей реализации и не использовалась в деятельности заявителя, соответственно налоговые вычеты с данного объема электроэнергии согласно п. 2 ст. 171 Налогового кодекса РФ не правомерны и подлежат восстановлению, а произведенные расходы не являются обоснованными.

Таким образом, фактически, единственным критерием отнесения налоговым органом указанных затрат Общества к необоснованным расходам, является то обстоятельство, что объем электроэнергии (142 240 569 кВтч) не учтен приборами учета в ГТП Общества, как покупателя ОРЭ. Налоговый орган пришел к выводу, что затраты Общества на оплату электроэнергии обоснованы только в том объеме, сколько указано по приборам учета в ГТП Покупателя, а в остальном объеме являются необоснованными расходами.

В соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно пп. 1 п. 2 ст. 253 Налогового кодекса РФ к расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся, в том числе, материальные расходы.

В силу подп. 3 п. 7 ст. 254 Налогового кодекса РФ к материальным расходам приравниваются технологические потери при производстве и (или) транспортировке.

Технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.

В соответствии со ст. 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Условия предъявления налога на добавленную стоимость к вычету определены п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ, согласно которому данные налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

При соблюдении названных условий налогоплательщик вправе принять к вычету из общей суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, суммы налога, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг).

Исходя из положения абз. 2 п. 7 ст. 171 Налогового кодекса РФ если в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы налога на добавленную стоимость по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам. При этом п.п. 3 п. 7 ст. 254 Налогового кодекса РФ приравнивает к материальным расходам для целей налогообложения технологические потери при производстве и (или) транспортировке, не оговаривая нормативы таких потерь.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что в ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом составлен баланс электроэнергии оптового и розничного рынков, включающий в себя суммы величин полученной электроэнергии и реализованной с учетом потерь в электрических сетях.

Так, Инспекцией установлено, что потери электроэнергии на оптовом рынке за проверяемый период составили 142 240 569 кВтч. на сумму 62 375 921 руб., в том числе НДС в размере 9 514 971 руб., из них в 2006 году – 1 733 894 руб. (приложение № 10, 11 к акту проверки); в 2007 году - 7 781 077 руб. (приложение № 12, 13 к акту проверки). Следовательно, налогоплательщиком необоснованно завышены затраты на покупку электроэнергии на оптовом рынке в 2006 – 2007гг. на сумму 62 375 921 руб. и занижена налогооблагаемая база по налогу на прибыль на сумму 52 860 949,39 руб.

Проанализировав указанные выше обстоятельства в порядке ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что налоговый орган в рассматриваемом случае не применил цены, сложившиеся на оптовом рынке по регулируемым договорам, на рынке на сутки вперед (РСВ) и на балансирующем рынке. Также, Инспекцией неверно рассчитана налогооблагаемая база по налогу на прибыль и доначислены налоги - налог на прибыль и налог на добавленную стоимость, так как применены несуществующие цены на электрическую энергию, приобретаемую на оптовом рынке электроэнергии (расчет суммы затрат Общества на оплату электроэнергии, приобретенной на оптовом рынке, составлен Инспекцией применительно к каждому конкретному поставщику электроэнергии на основании данных счетов-фактур, а также отчетов Администратора торговой системы (АТС), представленных налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки, тогда как в данных документах указаны цены, которые применялись в зависимости от того, на каком оптовом рынке покупалась электрическая энергия: на рынке по регулируемым договорам, на рынке на сутки вперед или на балансирующем рынке).

Более того, налоговым органом не принято во внимание, что частичные участники оптового рынка, ГТП которых находятся «внутри» ГТП Общества, как и все покупатели оптового рынка, оплачивают в составе равновесных цен на электроэнергию нагрузочные потери в сетях ФСК, РСК и прочих сетях.

Следовательно, данное обстоятельство является самостоятельным основанием признания решения недействительным.

Суд апелляционной инстанции соглашается с доводами апеллянта о предоставлении действующим налоговым законодательством права налоговому органу определять суммы налогов расчетным путем.

Однако, исходя из анализа положений п.п. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ, основанием для применения расчетного метода при определении суммы налога является неисполнение налогоплательщиком обязанности по предоставлению истребуемых Инспекцией документов.

В соответствии с положениями п. 6 ч. 1 ст. 23, ч. 1, 4 ст. 93 Налогового кодекса РФ налогоплательщик обязан предоставить налоговому органу при проведении выездной налоговой проверки запрашиваемые последним документы. При этом, неисполнение данной обязанности является налоговым правонарушением и влечет ответственность в порядке ст. 126 Налогового кодекса РФ.

Между тем, материалами дела подтверждается, что в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией в адрес заявителя направлено 13 требований о предоставлении документов (информации), при этом, данные документы не содержат требования о предоставлении документов, подтверждающих по какому конкретно договору и в каком количестве возникла разница между приобретенной и реализованной электроэнергией.

Таким образом, налоговый орган в порядке ст. 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ не обосновал правомерность применения расчетного метода при определении сумм налога, подлежащих к уплате налогоплательщиком. Кроме того, в оспариваемом ненормативном правовом акте заинтересованного лица отсутствует указание на расчет налога по правилам п.п. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ.

Между тем, апелляционной инстанцией установлено и подтверждено представителями налогового органа в судебном заседании, что в рассматриваемом случае расчетный метод применен заинтересованным лицом для определения цены электроэнергии; ссылка в апелляционной жалобе на ст. 31 Налогового кодекса РФ, положения которой не были применены налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки налогоплательщика, ошибочны.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции находит апелляционную жалобу Инспекции в указанной части необоснованной.

Кроме того, как правомерно отмечено арбитражным судом, доводы Инспекции о том, что Правила недискриминационного доступа к услугам по передаче электрической энергии и оказания этих услуг, утвержденных постановлением Правительства РФ от 27.12.2004 года № 861 раскрывают понятие нормативов технологических потерь, которые устанавливаются уполномоченным федеральным органом исполнительной власти в соответствии с настоящими Правилами и раскрывают методику расчета нормативных технологических потерь электроэнергии в электрических сетях, и не позволяют сделать вывод о невозможности отнесения таких потерь к технологическим потерям, упоминаемых в пп. 3 п. 7 ст. 254 Налогового кодекса РФ, несостоятельны.

Соответственно несостоятелен вывод налогового органа на основании только анализа Правил недискриминационного доступа к услугам о том, что, так как Общество не является владельцем электрических сетей и электрического оборудования, а технологические потери могут возникать только в сетях при процессе транспортировки, оно не может учитывать нагрузочные потери и нести по ним расходы.

Как установлено арбитражным судом и материалами дела подтверждается, Общество осуществляло покупку электроэнергии на оптовом рынке для дальнейшей перепродажи. Приобретенная электроэнергия оплачена по выставленным контрагентами счетам-фактурам, что не опровергается налоговым органом. Полученная электроэнергия реализовывалась потребителям, доказательств ее использования на иные цели Инспекцией не представлено.

При этом, заявитель является субъектом оптового рынка электрической энергии (мощности), а также гарантирующим поставщиком на территории субъекта Российской Федерации – Алтайского края. Деятельность заявителя регулируется Федеральным законом «Об электроэнергетике», Правилами оптового рынка электрической энергии (мощности) перечного периода, Договором о присоединении к торговой системе оптового рынка.

В соответствии с п. 4 и 14 Правил недискриминационного доступа к услугам по передаче электрической энергии и оказания этих услуг, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 27.12.2004 года № 861, услуги по передаче электрической энергии предоставляются сетевой организацией на основании договора о возмездном оказании услуг по передаче электрической энергии.

Оплата услуг сетевой организации осуществляется в размере и сроки, установленные договором.

В соответствии с Правилами оптового рынка, а также Федеральным законом «Об электроэнергетике» ООО «Алтайэнерго» заключен Договор о присоединении к торговой системе оптового рынка от 30.03.2005 года № 138.002-П705 с НП «АТС», ОАО «СО-ЦДУ ЕЭС», ОАО «ФСК ЕЭС» и ЗАО «ЦФР».

Согласно данному договору, Общество становится участником оптового рынка и для него становится обязательным соблюдение регламентов оптового рынка, стандартных форм и условий договоров, обеспечивающих совершение сделок купли-продажи электрической энергии на оптовом рынке, а также форм и условий иных договоров, обеспечивающих функционирование торговой системы оптового рынка.

В соответствии с соглашением от 01.10.2006 года о замене стороны в договоре «О присоединении к торговой системе оптового рынка № 138.002-П/05 от 30.03.2005», ОАО «Алтайэнерго» передает, а ОАО «Алтайэнергосбыт» принимает все права и обязанности ОАО «Алтайэнерго» по Договору о присоединении.

На оптовом рынке покупок - продаж электроэнергии (мощности) Общество как энергосбытовая компания выступает в качестве перепродавца, осуществляющего приобретение товара (энергии) с рынка и сбыт ее конечным потребителям. У заявителя отсутствуют на балансе генерирующие мощности, распределительные сети.

В силу особенностей электроэнергетики объем покупки должен учитывать объем потерь, возникших при доставке электроэнергии до места потребления.

При покупке электроэнергии существуют группы точек поставки поставщика - ГТП генерации, группы точек покупателя электроэнергии - ГТП покупателя. Купленная электроэнергия доходит до ГТП покупателя не в полном объеме, что обусловлено ее физическими свойствами. Покупатель, в рассматриваемом случае Общество, получивший электроэнергию, учитывая ее в составе материальных расходов, отражает не тот ее объем, который прошел по его измерительным приборам, а тот, который он приобрел в ГТП генерации.

В свою очередь, право собственности на электроэнергию, приобретаемую Обществом на оптовом рынке, в соответствии с условиями заключенных договоров переходит от поставщиков оптового рынка к Обществу в ГТП генерации, а не в ГТП Общества. Данное обстоятельство заинтересованным лицом документальным образом не опровергнуто.

Покупатель оптового рынка по регулируемым договорам приобретает часть электроэнергии. В проверяемом периоде эта доля была существенной и составляла не менее 85% от плана (предельный минимальный уровень покупки по регулируемым договорам). Остальной необходимый покупателю объем электроэнергии приобретался им по результатам конкурентного отбора ценовых заявок на сутки вперед (рынок на сутки вперед, РСВ).

Нормативными