Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 15.12.2013 по делу n А67-6681/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

№ПН-09-07 от 01.01.2008г. входит:

- приемка сырой нефти (содержащей балласт сверх допустимой для товарной нефти нормы), который завершается составлением сторонами акта приемки-передачи на ПСП «Игол» с указанием расчетной массы нефти нетто (тонны), которая содержится в переданной партии нефтесодержащей жидкости (сырой нефти) при доведении ее до требований ГОСТа Р 51858 - товарной нефти (первый этап);

 - переработка нефти (удаление сверхнормативного балласта - доведение состава нефти до требований ГОСТа Р 51858 - товарной нефти) и сдача переработанной (товарной) нефти в систему магистральных нефтепроводов ОАО АК «Транснефть» с показателями качества товарной нефти по ГОСТ Р 51858, по завершении которого составляется акт приема-передачи нефти на СИКН № 515 на ПСП "Игол".

Из-за отсутствия приборов учета в пункте сдачи нефти Исполнителю для оказания услуг нефть передается и учитывается не по приборам учета, а по резервной схеме, предполагающей измерение жидкости мерным лотом после закачки жидкости в резервуар; резервная схема подразумевает систему, применяемую для измерения массы нефти косвенным методом статистических измерений массы, данный метод основан на измерениях плотности и объема нефти в мерах вместимости.

В связи с изложенным, пунктом 7.2.1 договора № ПН-09-08 от 01.01.2008 стороны установили, что при расчете принятой от ООО «Федюшкинское» по резервной схеме сдачи-приема нефти (п. 1.2 договора) для расчета массы нефти применяется понижающий коэффициент – 0,8, т.е. стороны условиями договора предусмотрели применение при сдаче-приеме нефти по резервной схеме обязательное применение понижающего коэффициента, что не противоречит применяемому для измерения массы нефти методу статистических измерений массы.

Анализ актов приема-сдачи нефти на ПСП "Игол" (сдача по резервуарам) позволяет сделать вывод о том, что в пункте приема - сдачи нефти ПСП "Игол" сдача нефти осуществляется по резервуарам, поэтому понижающий коэффициент (0,8) подлежит применению в обязательном порядке в соответствии с п.7.2.1 договора. При этом, к каждой партии сдаваемой товарной нефти в систему АК "Транснефть" прилагается паспорт качества нефти, который подтверждает ее соответствие ГОСТу Р 51858-2002.

Исходя из предмета договора, для выполнения обязательства по переработке нефти (по промысловой подготовке партии сырой нефти и довести ее показатели качества до требований ГОСТа Р 51858), следует принять от производителя партию нефтесодержащей жидкости (объем брутто - литры) и определить массу нефти нетто, которая содержится в принятом им объеме жидкости.

Документом, подтверждающим выполнение обязательств Исполнителя по первому этапу договора и, соответственно, исходным заданием по массе товарной нефти нетто для выполнения Исполнителем работ по подготовке нефти до требований ГОСТа Р 51858, и ее сдаче в систему магистральных трубопроводов является акт приемки-сдачи нефти (сдача по резервуару), оформленный между ООО «Федюшкинское» и ОАО «Томскнефть» ВНК на УПН "Игол".

Данным актом засвидетельствован расчетный объем принятой Исполнителем от Заказчика сырой нефти брутто, подлежащей промысловой подготовке, и установлена расчетная масса товарной нефти нетто, соответствующей ГОСТу, которая технологически может быть получена и, соответственно, должна быть получена из переданной партии нефтесодержащей жидкости и сдана в систему магистральных трубопроводов. В связи с указанным обстоятельством масса нефти нетто, принятая Исполнителем от Заказчика по соответствующему акту приема-передачи партии сырой нефти за календарный месяц, должна в силу условий договора соответствовать массе нефти нетто, сданной в систему ОАО АК «Транснефть» в этом календарном месяце.

Таким образом, акты приема-сдачи нефти по резервуарам подтверждают приемку объемов неподготовленной нефти с определенными качественными показателями и расчеты массы нетто, которая содержится в этом объеме и должна быть получена после прохождения партией нефти подготовки.

Материалами дела подтверждается, согласно указанным актам происходила приемка - передача объемов сырой нефти, а масса нефти нетто является расчетным показателем количества нефти, содержащейся в передаваемых объемах нефтесодержащей жидкости, и отдельно от балласта не передавалась.

При этом, Инспекцией не оспаривается факт соответствие данных массы нефти нетто в актах, составленных на УПН "Игол" и ПСП "Игол", факт полного выполнения Исполнителем задания Заказчика как по качеству подготовленной товарной нефти, так и по ее количеству, соответствие расчетной массы нефти нетто, содержащейся в принятой на переработку партии сырой нефти, фактическому количеству нефти нетто, полученной после переработки и сданной в систему товарной нефти.

Учитывая данные обстоятельства, доводы налогового органа о том, что показатели количества нефти отраженные в актах приема-сдачи (по резервуарам) являются точными величинами, а не расчетными, подлежат отклонению как несостоятельные.

Довод налогового органа относительно того, что понижающий коэффициент применяется уже после определения массы сданной партии нефти, а не при определении сдаваемой партии нефти отклоняется, поскольку независимо от применения или не применения сторонами понижающего коэффициента при расчете массы нетто, объем сырой (неподготовленной) нефти, физически передаваемый по акту, является неизменным, понижающим коэффициентом не затрагивается, передача каких-либо иных объемов нефти из акта не следует.

В связи с чем, суд, отклоняя доводы Инспекция о том, что в данном случае при переработке и сдаче переработанной нефти (после приемки сырой нефти и доведении ее до товарной нефти) происходит безусловное изъятие части уже подготовленной нефти у Общества путем применения к уже подготовленной товарной нефти по ГОСТ Р 51858 понижающего коэффициента, а также относительно того, что показатели количества нефти, отраженные в актах приема-сдачи  нефти (по резервуарам), являются точными величинами, а не расчетными, правомерно исходил из того, что налоговым органом не представлено доказательств того, что ОАО «Томскнефть ВНК» получило спорное количество нефти от Общества или приобрело право собственности на тот объем нефти, которое Инспекцией квалифицируется как безвозмездная передача, или иным из способов, предусмотренных действующим законодательством; само по себе применение понижающего коэффициента, методику расчета которого Инспекция поставила под сомнение, не подтверждает доводы Инспекции о возникновении у налогоплательщика объекта обложения НДС в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ.

Так, имеющиеся в материалах дела двусторонние акты приема-передачи подтверждают факт передачи налогоплательщиком в 2008 году на подготовку в ОАО «Томскнефть ВНК» 6 380 тонн нефти и сдачи в систему ОАО АК «Транснефть» 6 380 тонн нефти, что также следует из актов приема-передачи нефти (сдача по резервуарам), актов приема-сдачи нефти по СИКН, исполнительных балансов нефти за соответствующий месяц., что также следует из актов приема-передачи нефти (сдача по резервуарам), актам приема- сдачи нефти по СИКН, исполнительными балансами нефти за соответствующий месяц.

В январе 2008 года от сторонних организаций ОАО «Томскнефть» ВНК приняло всего 73 895 тонн нефти, включая  от ООО «Федюшкинское» - 735 тонн нефти, из которых сдано в систему магистральных нефтепроводов - 73 736 тонн общего объема нефти, включая от ООО «Федюшкинское» - 735 тонн нефти.

Согласно балансу нефти ОАО «Томскнефть» ВНК за январь 2008 года на подготовку за месяц - принято 1 004 595 тонн нефти, в т.ч. от сторонних организаций - 73 895 тонны; сдано нефти в систему АК «Транснефть» за месяц всего 1 000 361 тонны, в том числе от сторонних организаций - 73 736 тонны, что соответствует представленным в справке за январь 2008 год показателям.

Согласно акту сдачи-приемки выполненных работ (услуг) № 1 от 31.01.2008 ОАО «Томскнефть» ВНК оказало ООО «Федюшкинское» в рамках исполнения Договора № ПН-09-08 от 01.01.2008 услуги по приему, подготовке и перекачке 735 тонн нефти.

Данные, отраженные в исполнительном балансе за соответствующий месяц подтверждаются и актами приема-сдачи нефти (сдача по СИКН).

Таким образом, в соответствие с условиями заключенного договора № ПН-09-08 от 01.01.2008 было учтено, подготовлено и передано в систему магистральных нефтепроводов в январе 2008 года - 735 тонн нефти.

Согласно данным баланса нефти ОАО «Томскнефть» ВНК за январь 2008 года остатки нефти на начало периода (пункт 1) составляли 240 310 тонн нефти; приход нефти за месяц составил 1 004 595 тонн (пункт 4), в том числе от ООО «Федюшкинское» 735 тонн нефти, передача нефти за месяц составила 1 000 361 тонн (пункт 9), количество фактических потерь нефти 2 542 тонны (пункт 10), остатки нефти на конец месяца составили 242 002 тонн нефти (пункт 11).

Анализ первичных документов (актов приема-передачи нефти между ООО «Федюшкинское» и ОАО «Томскнефть» ВНК), а также документов, полученных от ОАО «Томскнефть» ВНК, в том числе письма ОАО «Томскнефть» ВНК № 01-42/189 от 29.03.2012 г. (т. 2 л.д. 64), не показал, что ОАО «Томскнефть» ВНК получено нефти больше, чем сдано в систему ОАО АК «Транснефть», в связи с чем, доводы Инспекции об утрате права собственности на товарную нефть в январе 2008 года в объеме 183 тонн в виду ее выбытия противоречит как первичным документам заявителя, так и представленным документам ОАО «Томскнефть» ВНК.

Кроме того, обстоятельств того, что у налогоплательщика отсутствовали потери в указанной объеме при добычи собственной нефти, Инспекцией не устанавливались и не исследовались.

В данной случае, доводы Инспекции об отсутствии доказательств, связанных с массой передаваемой и принимаемой нефти независимо от ее качества, с моментом применения понижающего коэффициента; применении такого коэффициента не к массе нефти брутто содержащей балласт, а к массе нефти определенной уже за минусом балласта, а равно доводы о том, что объем нефти, приходящийся на понижающий коэффициент и не перекаченный в АК "Транснефть" является остатком нефти, который не возвращается ОАО "Томскнефт ВНК" ООО "Федюшкинское, что в совокупности доказывает безвозмездную передачу нефти, и соответственно (в случае если отходы и остатки остаются у переработчика) влекут необходимость отражения указанных операций по безвозмездной передаче нефти в бухгалтерском и налоговом учете, признаются судом необоснованными, поскольку налоговым органом ставится под сомнение правомерность применения понижающего коэффициента, методика применения которого имеет значение для исчисления налога на добычу полезных ископаемых. При этом, понижающий коэффициент, характеризующий степень выработанности и влияющий на количество добытого полезного ископаемого прямым либо косвенным (расчетным) методом, в том числе методика применения понижающего коэффициента к массе нефти брутто либо к массе нефти, определенной за минусом балласта, применительно к добытому объему нефти, Инспекцией не проверялся, объемы добытого и сданного в резервуар для подготовки и переработки нефти, не анализировался; те нормативные акты, на которые ссылается налоговый орган при применении понижающего коэффициента ГОСТ Р 51858-2002, измерение количества сырой нефти с применением СИКН как прямым, так и косвенным методами измерений, посредством измерения температуры и давления нефти, отбор проб, определение плотности нефти и содержания в нефти воды, измерение брутто нефти (Приказ Министерства промышленности и энергетики Российской Федерации от 31.03.2005 №69) имеют отношение к расчету и количеству добычи нефти, и не могут подтверждать обстоятельства возникновения объекта обложения НДС применительно к абз. 2 подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ.

Доказательств, опровергающих указанные обстоятельства, налоговым органом не представлено.

Таким образом, налоговым органом не представлено доказательств того, что ОАО «Томскнефть» ВНК получило спорное количество нефти от ООО «Федюшкинское» или приобрело право собственности на тот объем нефти, которое Инспекцией квалифицируется как безвозмездная передача или иным из способов, предусмотренных действующим законодательством, само по себе применение понижающего коэффициента методику расчета которого Инспекция поставила под сомнение, не подтверждает доводы Инспекции о возникновении у налогоплательщика объекта обложения.

Оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке ст. 71 АПК РФ, с учетом доводов сторон, суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии нарушений налогового законодательства при применении понижающего коэффициента в рамках договорных отношений между ООО «Федюшкинское» и ОАО «Томскнефть» ВНК, в связи с чем, дополнительного объекта налогообложения налогом на добавленную стоимость в силу ст. 146, 154 НК РФ при исполнении сторонами своих договорных обязательств в рамках договора № ПН-09-08 не возникает.

Вывод налогового органа о занижении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость в результате применения понижающего коэффициента, предусмотренного договором №ПН-09-08 от 01.01.2008г. не соответствует положениям главы 21 НК РФ, с учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 03.07.2008 №630-О-П, законных оснований для признания данного вывода суда первой инстанции необоснованным, у суда апелляционной инстанции не имеется.

Судом первой инстанции правомерно учтена позиция судов по аналогичному делу №А67-3986/2012, в рамках которого установлено, что в силу статьи 146 НК РФ по рассматриваемому аналогичному эпизоду отсутствует объект налогообложения.

По эпизоду, связанному с расходами налогоплательщика в рамках агентского договора.

Из материалов дела следует, что налогоплательщиком в проверяемом периоде заявлены вычеты по НДС, отнесены на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, затраты в рамках агентского договора № 1-Ф от 01.01.2007, заключенного между налогоплательщиком (принципалом) и ОАО "Мохтикнефть" (агентом), по условиям которого в целях разработки Федюшкинского нефтяного месторождения Томской области и выполнения лицензионного соглашения об условиях пользования недрами ОАО "Мохтикнефть" обязуется за предусмотренное договором вознаграждение совершать по поручению ООО «Федюшкинское» от своего имени, за счет принципала юридические и иные действия по заключению и исполнению договоров, необходимых для эксплуатации указанного месторождения.

Основанием для принятия оспариваемого решения налогового органа в указанной части послужили следующие обстоятельства, установленные в ходе налоговой проверки: отчеты агента не отвечают требованиям агентского договора от 01.01.2007 № 1-Ф и пункту 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон "О бухгалтерском учете"); первичные документы, подтверждающие объем оказанных услуг именно для ООО «Федюшкинское», не представлены; представленные