Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 21.08.2014 по делу n А45-11261/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

для переоценки указанных выводов суда первой инстанции отсутствуют.

Согласно части 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (пункт 4 статьи 226 НК РФ).

Пунктом 6 статьи 226 НК РФ установлено, налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Согласно статье 123 НК РФ неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Согласно материалам дела, Инспекцией в ходе налоговой проверки у налогоплательщика истребованы: первичные банковские и кассовые документы; кассовые отчеты; авансовые отчеты; ведомости, карточки по начислению зарплаты административно-управленческому персоналу за период с 01.01.2009 по 31.05.2012; реестр сведений по форме 2-НДФЛ за 2009-2011 гг.

Налоговым органом установлено, что сводные ведомости по заработной плате, а также реестры по начислению и перечислению выплат сотрудникам, представленные налогоплательщиком за проверяемый период составлены на основании данных, содержащихся в первичных документах Общества, и в полном объеме соответствуют сведениям о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ, налоговым карточкам по форме 1-НДФЛ, а также исчисленному и удержанному НДФЛ за проверяемый период.

Более того, в ходе выездной налоговой проверки на последнюю дату проверяемого периода (30.09.2012) Инспекцией по фактически выплаченной заработной плате установлено не перечисление (неполное перечисление) сумм налога на доходы физических лиц (задолженность) в размере 384 163,00руб. (Приложение № 2 к Решению № 34. Заработная плата ООО «Основа» по состоянию на 30.09.2012 выплачена по май 2012 г. включительно. Данный факт подтверждает и сам руководитель ООО «Основа» Белов A.M.

Так, из решения от 29.03.2013 № 34 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения следует, что при проверке 33 случаев неисполнения (ненадлежащего исполнения) Обществом обязанности налогового агента по перечислению в бюджет удержанного с физических лиц НДФЛ при выплате им дохода. Документы, на основании которых проверяющими сделан  указанный вывод, перечислены на странице 27 решения от- 29.03.2013 № 34: карточки счетов бухгалтерского учета 68.01 «Расчеты по налогу па доходы», 50 «Касса» (расходные кассовые ордера, ведомости на выплату заработной платы), 51 «Расчетный счет» (платежные поручения на перечисление НДФЛ в бюджет), анализ счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда, ведомости по начислению заработной платы, карточки по НДФЛ по форме 1-НДФЛ; справка о задолженности по НДФЛ от имени руководителя ООО «Основа»; Журнал проводок 70, 50 «Виды начислений (выплат): Заработная плата» ООО «Основа». При проверке указанных документов установлена сумма неправомерно не перечисленного НДФЛ, удержанного с выплат в пользу физических лиц, составившая 384163 руб. (разница между удержанным и перечисленным в бюджет НДФЛ, таблица на странице 27 обжалуемого решения). Сумма штрафа, предусмотренного ст. 123 НК РФ, определена на основании расчета, являющегося приложением № 3 к решению от 29.03.2013 № 34 (т.1,л.д.55). Данное приложение получено налогоплательщиком вместе с решением 04.04.2013, что подтверждается подписью директора Общества Белова А. Н. в экземпляре решения от 29.03.2013 № 34.

Случаи несвоевременного перечисления в бюджет НДФЛ отражены в таблице (Приложение № 4 к Решению № 34).

Суд первой инстанции со ссылкой на пункт 3 статьи 75 НК РФ верно указал, что за каждый календарный день просрочки исполнения обязанностей по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора за период с 01.01.2009 по 30.09.2012 по состоянию на 29.03.2013 начислены пени в размере 72 372,86 руб. (Приложение № 5 к Решению № 34). Данный расчет налогоплательщиком  не оспорен. В расчете указаны даты выдачи заработной платы, периоды, за которые выдавалась заработная плата, сумма удержанного при выдаче заработной платы НДФЛ, сумма НДФЛ, перечисленного в бюджет, дата перечисления, сумма задолженности (сумма не перечисленного НДФЛ), сумма штрафа. При этом расчет штрафа произведен с учетом изменений, внесенных в статью 123 НК РФ Федеральным законом от 27.07.2010 № 229-ФЗ. Правильность расчета штрафа налогоплательщиком не оспорена.

Учитывая изложенное, Общество привлечено к ответственности в соответствии со ст. 123 НК РФ обоснованно, в соответствии с налоговым законодательством.            

В соответствии со статьей 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

Статьей 315 НК РФ определен порядок расчета налогоплательщиками налога на прибыль налоговой базы за отчетный (налоговый) период, согласно которому расчет налоговой базы должен содержать данные о доходах от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде, в том числе, о выручке, о сумме расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации, о прибыли (убытке) от реализации, о сумме внереализационных доходов, о сумме внереализационных расходов, о полученной прибыли (убытке) от внереализационных операций, о налоговой базе за отчетный (налоговый) период.

Материалами дела установлено, что Обществом принято положение об учетной политике Общества, согласно которому налоговый учет в организации ведется в рамках единой системы бухгалтерского учета и налогового учета. План счетов бухгалтерского учета адаптирован для налогового учета на уровне организации аналитического учета доходов и расходов. При формировании рабочего плана счетов расходы, признаваемые для целей бухгалтерского и налогового учета в различном порядке, учитываются на обособленных субсчетах. В качестве налоговых регистров организацией используются все формы отчетов, составленные в единой системе бухгалтерского и налогового учета. Аналитическими регистрами налогового учета являются регистры бухгалтерского учета по всем счетам с номером субсчета, снабженные дополнительной информацией.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налоговым органом у Общества истребованы документы, предусмотренные гл. 25 НК РФ ( т.4 л.д. 120-123),  которые имелись у заявителя и составлены в установленном порядке, согласно вышеуказанному Положению об учетной политике.

В связи с тем, что требования налогового органа о предоставлении документов получены лично руководителем, но в установленный законодательством срок не представлены, Общество правомерно на основании статьи 126 НК РФ привлечено к налоговой ответственности.

Обратного Обществом в нарушение статьи 65 АПК РФ не доказано.

Обществом в суде первой инстанции заявлено ходатайство об уменьшении размера штрафных санкций, в обоснование которого Обществом предъявлены справки № 01/14  о задолженности по состоянию на 15.01.2014 по выплате заработной платы в размере 300 000,00 руб. и № 02/14 о задолженности перед контрагентами по различным сделкам в размере 1 250 000,00 руб. в подтверждение задолженности перед кредиторами и задолженности по выплате заработной платы.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, ООО «Основа» не заявлялось об уменьшении налоговых санкций. Налоговым органом в соответствии с п. 5 ст. 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки   наличие  смягчающих или отягчающих ответственность обстоятельств не установлено.

В соответствии с пунктом 1 статьи 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 НК РФ (пункт 2 указанной статьи).

Пункт 3 статьи 114 НК РФ предусматривает возможность снижения размера штрафов, налагаемых на основании НК РФ за совершение налоговых правонарушений, в случае установления смягчающих ответственность обстоятельств. Здесь же указано, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются перечисленные в статье обстоятельства, а также иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Пункт 4 статьи 112 НК РФ предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций

Таким образом, в силу прямого указания закона налоговый орган при рассмотрении дела о налоговом правонарушении должен устанавливать и учитывать смягчающие ответственность налогоплательщика обстоятельства, в связи с чем наличие смягчающих обстоятельств в обязательном порядке должно быть установлено и учтено налоговым органом при рассмотрении дела о налоговом правонарушении и применении налоговых санкций, то есть при вынесении решения о привлечении к налоговой ответственности.

Из Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 15.07.1999 № 11-П следует, что в целях обеспечения выполнения этой публичной обязанности и возмещения ущерба, понесенного казной в результате ее неисполнения, законодатель вправе устанавливать меры принуждения в связи с несоблюдением законных требований государства. Такие меры могут быть как правовосстановительными, обеспечивающими исполнение налогоплательщиком его конституционной обязанности по уплате налогов, то есть погашение недоимки и возмещение ущерба от несвоевременной и неполной уплаты налога, так и штрафными, возлагающими на нарушителей дополнительные выплаты в качестве меры ответственности (наказания). При этом в выборе принудительных мер законодатель ограничен требованиями справедливости, соразмерности и иными конституционными и общими принципами права.

В абзаце 2 пункта 19 Постановления Пленума Верховного Суда РФ № 41 и Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 9 от 11.06.1999 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса РФ», пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, материального положения налогоплательщика) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.

Право оценки представленных сторонами доказательств и признания того или иного обстоятельства, смягчающим ответственность, принадлежит суду.

Эта же позиция изложена в Определении Конституционного Суда РФ от 16.12.2008 № 1069-О-О, которая гласит, что законодатель, предусматривая ответственность за совершение налоговых правонарушений, должен исходить из конституционных принципов справедливости, юридического равенства, пропорциональности, соразмерности устанавливаемой ответственности конституционно значимым целям (статья 19 часть 1, статья 55 части 2 и 3 Конституции РФ).

Таким образом, санкции штрафного характера, исходя из общих принципов права, должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

При таких обстоятельствах с учетом полномочий, предоставленных налоговому органу, инспекция, помимо соблюдения формальных требований НК РФ при рассмотрении дела о налоговом правонарушении при привлечении к ответственности, должна устанавливать размер налоговых санкций в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, налоговым органом при принятии оспариваемого решения о привлечении заявителя к налоговой ответственности не выявлены обстоятельства смягчающие или отягчающие ответственность налогоплательщика, что следует из содержания оспариваемого решения налогового органа.

В соответствии с разъяснениями в пункте 16 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 Кодекса), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса.

Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса