Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 19.03.2009 по делу n 07АП-1756/09(2). Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

Федерации.

В рамках договора с Кузбасской Торгово-промышленной палатой Инспекцией была запрошена информация о рыночных пенах с учетом требований статьи 40 Налогового кодекса РФ, то есть с учетом сопоставимости экономических условий при заключении внешнеторговых сделок, а именно: с учетом марки угля (ГЖ), страны и региона поставщика (Россия, Кемеровская область), страны-покупателя (Эстония), условия поставки (FСА).

Кузбасской Торгово-промышленной палатой была представлена информация о рыночных ценах на угольную продукцию марки «ГЖ» (рядовой), экспортировавшуюся из Кемеровской области в период с августа по декабрь 2006 года, в Эстонию на условиях FCA.

Согласно данному письму, рыночные цены составили: в августе 2006 года: 70-76 S; в сентябре 2006 года: 71-77 $; в период с октября по декабрь 2006 года: 69-75 $.

В соответствии с п. 4, 7, 9 ст. 40 Налогового кодекса РФ Инспекцией  произведен перерасчет выручки от реализации угля, отгруженного Обществом на экспорт за период с августа по декабрь 2006 года. При расчете учитывалась нижняя граница интервала рыночных цен па угольную продукцию, представленных Кузбасской торгово-промышленной палатой. Цены на угольную продукцию взяты без учета железнодорожного тарифа (размер железнодорожного тарифа получены от налогоплательщика), то есть условия контракта DAF приведены к условиям FCA.

В результате было установлено занижение выручки от реализации угля на экспорт по контракту № 16 от 28.07.2006 года на общую сумму 66 197 970 рублей. При этом Общество не опровергло представленные расчеты рыночных цен марки угля «ГЖ», реализуемый на экспорт в августе - декабре 2006 года.

Исходя из вышеизложенного, суд первой инстанции пришел к правильному выводу  о том, что  Инспекция правомерно уменьшила убыток Общества за 2006 года на 66 197 970 руб., кроме того, в связи с выявленным нарушением ст. 40 Налогового кодекса РФ, а именно самостоятельной перемаркировкой угля, начислила налог на добычу полезных ископаемых в размере 2 938 294 руб.

Как следует из текста оспариваемого решения, основанием до начисления суммы налога на прибыль в размере 842 181 руб. явилось начисление Обществом амортизации ранее установленного срока, то есть до введения в эксплуатацию объекта основных средств.

Так, 18.08.2005 года Обществом введена в эксплуатацию лава 30-47, что подтверждается актом государственной приемочной комиссии по приемке в эксплуатацию лавы 30-47 пласта 30 от 18.08.2005 года.

Материалами дела установлено, что в Комплекс KMKЮ 4у входит несколько элементов: комбайн K-500Ю 1: крепь MKЮ 4у 18/38; конвейер КСЮ-381; крепь сопряжения КСПЮ-04; перегружатель ПС 281: дробилка ДР-1000-ю. Данный комплекс предназначен для работы в лаве 30-47 на участке № 1.

В   соответствии с актом приемки № 1/08, комплекс KMKЮ 4у введен в эксплуатацию 10.08.2005 года. Факт приёмки в эксплуатацию комплекса в составе оборудования лавы 30-47 пласта 30 Общества подтверждается так же ответами Куйбышевского отдела Горного Надзора № 16-239 от 22.10.2007 года, № 16-14 от 15.02.2008 года.

Однако, до даты подписания приемочной комиссией акта приемки в эксплуатацию комплекта KMKЮ 4у, налогоплательщик на некоторые элементы (крепь механизированная МКЮ-4у, крепь сопряжения штреков КСПЮ, дробилка кускового угля ДР1000Ю,  комбайн очистной К500Ю) составило акты о приеме-передаче от 30.06.3005 года и от 31.07.2005 года по унифицированной форме № ОС-1, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 года № 7.

На основании данных актов приема-передачи Общество приняло данные объекты к бухгалтерскому учету  как  объекты  основных  средств, и с учётом ст. 259 Налогового кодекса РФ начиная с 1-го числа следующего месяца после принятия объектов, рассчитывало амортизацию на эти основные средства.

В целях исчисления налога на прибыль, согласно главе 25 Налогового кодекса РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Налогового кодекса РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 256 Налогового кодекса РФ амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Подпунктом 3 пункта 2 статьи 253 Налогового кодекса РФ амортизационные начисления относятся к расходам, связанным с производством и реализацией, и в силу пункта 1 статьи 318 НК РФ признаются в составе прямых либо косвенных расходов.

В силу п. 2 ст. 259 Налогового кодекса РФ сумма амортизации определяется налогоплательщиками ежемесячно. Амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества. Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, и согласно пункту 3 статьи 272 НК РФ признается в составе расходов, ежемесячно исходя из суммы начисленной амортизации.

Из анализа данных норм законодательства следует, что амортизируемый объест (имущество) должно использоваться налогоплательщиком для извлечения дохода, а амортизируемые отчисления должны относиться к расходам связанным с производством и  реализацией.

Как следует из пояснения представителей заявителя все четыре вида наименований элементов, входящих в состав комплекса КМКЮ 4у. до ввода в эксплуатацию самого комплекса КМКЮ 4У, входящего в состав оборудования лавы 30-47 пласта 30, не эксплуатировались Обществом самостоятельно, и налогоплательщик не получал доход от такой эксплуатации.

При этом, представленные в материалы дела технические паспорта (руководства к эксплуатации) свидетельствуют о том, что все вышеуказанное оборудование само отдельно от другого оборудования работать не может. Так, комбайн очистной К500Ю обеспечивает работу: по челноковой схеме, односторонней; 15 комплексе с механизированными крепями; в правых и левых забоях; с конвейерами типа СПЦ, КСЮ, А-30, А-ЗО, ОКП-70 с рейкой РКЦ или РКЦ. Крепь механизированная МКЮ 4у предназначена для эксплуатации в составе  комплексов очистных комбайнов. Крепь сопряжения КСПЮ предназначена для механизации крепления и управления кровлей в составе очистных механизированных комплексов.

Ссылка налогоплательщика на Письмо Минфина РФ от 02.06.2006 года №07-05-06/135 «Об амортизации основных средств» является необоснованной, поскольку данное письмо информирует о порядке начисления амортизации по объектам основных средств, а не моменте ввода в эксплуатацию. Также необоснованной является ссылка Общества на Методические указания по проведению экспертизы промышленной безопасности очистных, механизированных комплексов, утверждённые Постановлением Федерального горного и промышленного надзора России от 10.06.2003 года № 82, поскольку данный документ применяется исключительно для проведения экспертизы промышленной безопасности в случаях истечения нормативного срока эксплуатации; после воздействия на оборудование ОМК горных ударов, взрывов метана и угольной пыли, затопления; при ухудшении горно-геологической ситуации в лаве, вызванной неудовлетворительным техническим состоянием оборудования ОМК; по предписанию Госгортехнадзора России после аварий, несчастных случаев, связанных с эксплуатацией ОМК (пункт 1.3. Указаний), то есть в условиях фактической эксплуатации оборудования, которого в данном случае не было, что подтверждается фактическими обстоятельствами дела.

Согласно постановления Госкомстата РФ № 7 унифицированная форма первичной учётной документации № ОС-1 применяется для оформления и учёта операций приёма, приёма-передачи объектов основных средств в организации или между организациями для:

а) включения объектов в состав основных средств и учета их ввода в эксплуатацию (для объектов, не требующих монтажа, - в момент приобретения, для объектов, требующих монтажа - после приема их из монтажа и сдачи в эксплуатацию), поступивших: по договорам купли-продажи, мены имущества, дарения, финансовой аренды (если объект основных средств находится на балансе лизингополучателя) и др.; путем приобретения за плату денежными средствами, изготовления для собственных нужд и ввода в эксплуатацию законченных строительством зданий (сооружений, встроенных и пристроенных помещений) в установленном порядке;

б) выбытия из состава основных средств при передаче (продаже, мене и пр.) другой организации.

Так же, в данном постановлении указано, что исключением для такого оформлении документов являются случаи, когда прием-передача объектов и ввод их в действие должны оформляться в соответствии с действующим законодательством в особом порядке.

Добыча каменного угля - является опасным производством. Ввод основных средств и запуск новых добычных и проходческих участков осуществляется с разрешения Ростехнадзора РФ.

Акт приемки в эксплуатацию комплекса КМКЮ-4у от 10.08.2005 года № 1/08 и акт государственной приемочной комиссии по приемке в эксплуатацию лавы 30-47 пласта 30 от 18.08.2005 года, подписан уполномоченными лицами, в том числе и представителями Ростехнадзopa РФ. Следовательно, добыча угля с применением именно этих основных средств (комплекса КМКЮ-4у) могла начаться только после подписания актов ввода в эксплуатацию лавы 30-47 пласта 30 и комплекса KMKЮ-4у.

Постановленном Правительства РФ от 25.12.1998 года № 1540 «О применении технических устройств опасных производственных объектах» установлено, что различные виды (типы) технических устройств до начала их применения на опасных производственных объектах должны пройти приемочные испытания.

Приемочные испытания технических устройств, предназначенных для применения на опасных производственных объектах, проводятся приемочной комиссией, осуществляющей свою деятельность в установленном порядке.

Исходя из вышеизложенного, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что самостоятельно все элементы, входящие в комплекс КMKЮ 4у не могли работать, то есть принимать участие в получении налогоплательщиком дохода, а следовательно, на них не могли начисляться амортизационные начисления до ввода в эксплуатацию комплекса  КМКЮ 4у  до августа 2005 года.

Таким образом, налоговый орган правомерно указал, что амортизация на элементы комплекса КМКЮ4у должна быть начислена  только с 01 сентября 2005 года, что, при завышении налогоплательщиком в нарушение п. 2 ст. 259, п. 3 ст. 272 Налогового кодекса РФ прямых расходов на сумму начисленной амортизации по отдельным объектам комплекса КМКЮ 4у в обшей сумме 3 509 087 руб., привело к неполной уплате налога на прибыль организаций в 2005 году в сумме 842 181 руб.

В соответствии со ст. 374 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения  (ст. 375  Налогового кодекса РФ).

При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

В случае, если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как граница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в копне каждого налогового (отчетного) периода.

Таким   образом,   факт   начисления   амортизации   является   основанием   для   расчёта налога на имущество.

Поскольку Общество несвоевременно (преждевременно) рассчитывало амортизацию на элементы, входящие в состав комплекса КМКЮ 4у, введённого в эксплуатацию в августе 2005 года, то за два месяца июль и август 2005 года, суд первой инстанции сделал правильный вывод о правомерном начислении Инспекцией   налога на имущество в размере 5 938 руб.

Согласно ст. 236 Налогового кодекса РФ, объектом налогообложения для организаций и индивидуальных предпринимателей признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лип по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам.

На основании п. 1 ст. 237 Налогового кодекса РФ налоговая база определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 236 Налогового кодекса РФ, начисленных налогоплательщиком за налоговый период в пользу физических лиц.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для работника.

Пунктом 3 статьи 236 Налогового кодекса РФ установлено, что выплаты и вознаграждения, указанные в пункте 1 данной статьи, не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщика-организации такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организации в текущем отчетном (налоговом) периоде. При отнесении выплат к расходам, влияющим на налоговую базу по налогу на прибыль, необходимо руководствоваться главой 25 НК РФ, а именно ст. 255.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в п. 3 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 14.03.2006 года № 106, п. 3 ст. 236 Налогового кодекса РФ не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (единому социальному налогу или по налогу на прибыль) уменьшать), налоговую базу на сумму соответствующих выплат, и что при наличии соответствующих норм в гл. 25 НК РФ налогоплательщик не имеет права исключать суммы, отнесенные законом к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, из налоговой базы по единому социальному налогу, к тому же норма статьи 236 НК РФ введена в действие в 2001 голу,