Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 14.06.2015 по делу n А27-23730/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

ископаемого.

В случае реализации налогоплательщиком продукции, признаваемой в соответствии со статьей 337 НК РФ полезным ископаемым, оценка стоимости полезного ископаемого, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика цен реализации полезного ископаемого (статья 340 НК РФ).

Согласно Учетной политике  при наличии реализации добытого полезного ископаемого в текущем или предыдущем налоговом периоде оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого. При определении перечня полезных ископаемых, включаемых в налогооблагаемую базу, предприятие руководствуется пунктом 2 статьи 337 НК РФ. Общество определяет количество добытого полезного ископаемого прямым методом (по данным маркшрейдерских замеров). Показатели фактически добытого полезного ископаемого и количество фактических потерь приводятся к единому измерению, для чего используется показатель доли содержания чистого угля в продукции.

Как установлено судом, исчисление объема добытого полезного ископаемого по чистым угольным пачкам обществом произведено путем исключения объема примесей в добытом угле.

Со ссылкой на пункт 2 статьи 337 НК РФ  общество указывает, что  видом добытого полезного ископаемого является уголь каменный, т.е. указанная норма  не уточняет чистый уголь либо уголь рядовой является полезным ископаемым, в связи с чем, по мнению общества возникает неопределенность в объекте налогообложения и суду следовало руководствоваться ответом ФГБУН ИУ СО РАН, в котором сделан вывод, что для угольной  промышленности  полезным  ископаемым  является  уголь,  содержащийся исключительно в чистых угольных пачках.

Между тем,  как  указывалось выше пунктом 1 статьи 337 НК РФ предусмотрено, что полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации (предприятия).

Согласно пункту 2 статьи337 НК РФ, видами добытого полезного ископаемого являются в том числе горючие сланцы, уголь (в соответствии с классификацией, установленной Правительством Российской Федерации): антрацит; уголь коксующийся; уголь бурый; уголь, за исключением антрацита, угля коксующегося и угля бурого.

Поскольку  чистая угольная пачка, согласно ГОСТу  Р 51591-2000  не является угольной продукцией,  классификатор углей не содержит понятия «чистой угольной пачки»,  довод общества о том, что рядовой уголь, добытый уголь, горная масса, каменный уголь, породоугольная смесь, уголь определенной марки - являются минеральным сырьем, а уголь в чистом виде (чистая угольная пачка) - это продукция, содержащаяся в минеральном сырье,  правомерно отклонен судом первой инстанции как  несостоятельный.

Налоговым кодексом четко определено понятие фактически добытого полезного ископаемого, определяемого по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого (статья 337, пункт 7 статьи 339 НК РФ).

Так, в соответствии с пунктом 7 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации при определении количества добытого полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого, что закреплено в Учетной политике ОАО «Разрез «Томусинский».

Количество добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 339 настоящего Кодекса (пункт 3 статьи  338 НК РФ).

Как установлено налоговым органом, «чистая угольная пачка» - это часть угольного пласта, расположенная между прослоями или между прослоем и вмещающими горными породами, чьи физико-механические, технологические и качественные характеристики рассматриваются без учета влияния последних. Поэтому чаще всего термин «чистая угольная пачка» используется для научных целей, когда необходимо изучить состав и свойства чистого угля для решения того или иного вопроса.

Понятие «чистая угольная пачка» используется при определении полезной мощности угольного пласта как суммарной мощности угольных пачек, при этом «чистая угольная пачка» не может являться конечной продукцией горнодобывающей промышленности, так как даже при селективной выемке прослоя породы часть ее измельчается и смешивается с материалом угольных пачек.

Уголь в «чистых угольных пачках» не является продукцией горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащейся в фактически добытом из недр минеральном сырье, выпускаемой шахтами и разрезами и не входит в перечень угольной продукции, предусмотренной национальными стандартами по видам потребления отдельных угольных регионов, в частности, Кузнецкого бассейна ГОСТ Р 51586-2000, ГОСТ Р 51588-2000, и ГОСТ 51591-2000, который распространяется на все угли Российской Федерации.

Суд первой инстанции согласился с названной позицией налогового органа, отклоняя доводы апеллянта в указанной части,  апелляционная коллегия исходит из  следующего.

Статья 339 НК РФ устанавливает, что количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема. Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод. Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод   определения   количества  добытого   полезного   ископаемого,   утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

Отклоняя доводы апеллянта,  суд апелляционной инстанции отмечает, что в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 № 64 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости», на которое указывает апеллянт в свое апелляционной жалобе, указано, что положение пункта 1 статьи 337 НК РФ о том, что добытым полезным ископаемым признается продукция, которая содержится в минеральном сырье и отвечает определенным стандартам, означает: вывод о наличии в добытом минеральном сырье полезного ископаемого может быть сделан только в случае, когда в названном сырье содержится продукция, характеризуемая определенными физическими свойствами (либо иными существенными природными свойствами) и (или) химическим составом, предусмотренными соответствующим стандартом.

В связи с этим при определении объекта НДПИ следует иметь ввиду: поскольку в силу абзаца второго пункта 1 статьи 337 НК РФ не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого и являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности, не признается по общему правилу полезным ископаемым и продукция, в отношении которой были осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья (например, операции по очистке от примесей, измельчению, насыщению и т.д.).

Согласно пункту 7 статьи 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 этой статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого. Применяя указанные нормы, суды должны исходить из следующего. Данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке (пункт 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 № 64).

Оценка стоимости полезного ископаемого, исходя из сложившихся у налогоплательщика цен реализации, возможна только в случае реализации налогоплательщиком продукции, признаваемой в соответствии со статьей 337 НК РФ полезным ископаемым (с учетом разъяснений, содержащихся в пункте 1 настоящего Постановления). Если реализация данной продукции не осуществляется, при расчете налоговой базы по НДПИ надлежит руководствоваться подпунктом 3 пункта 1 и пунктом 4 статьи 340 НК РФ, то есть определять налоговую базу на основе расчетной стоимости добытого полезного ископаемого. Указанный способ оценки стоимости полезных ископаемых применяется, в частности, в случае реализации продукции, в отношении которой были осуществлены технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья, а также продукции, полученной при дальнейшей переработке полезного ископаемого, являющейся продукцией обрабатывающей промышленности (пункт 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 № 64).

Как следует из обстоятельств спора, по уточненным налоговым декларациям количество добытого полезного ископаемого определено обществом  в чистых угольных пачках, что повлекло уменьшение количества добытого полезного ископаемого.

Кроме того, налогоплательщик уменьшил стоимость единицы добытого полезного ископаемого, применив расчетный метод определения его стоимости.

Из материалов проверки следует, что Инспекцией изучен проект отработки месторождения, а также в рамках статьи 90 НК РФ произведены допросы свидетелей: главного геолога Иванова В. А. и начальника отдела ОТК на разрезах Красногорский и Томусинский - Горлатой С. В.

В результате проведенных мероприятий установлено, что технологический процесс по добыче (извлечению) угля из недр включает в себя следующие этапы: разрыхление угольного пласта взрывом, вычерпывание разрыхленной угольной массы и погрузка ее в автотранспорт, транспортировка угля на углепогрузочный технологический комплекс.

Таким образом, установлено, что технологический процесс по извлечению угля из недр заканчивается на угольном складе технологического комплекса разреза, где производится определение его количества, определение его качественных характеристик и отгрузка его потребителям.

При этом обществом добытое минеральное сырье не подвергается никакой переработке, так как оно соответствует марочной принадлежности угля и реализация покупателям производится в том виде, в котором производится его фактическая добыча.

Проверкой установлено, что «Проектом безопасной доработки запасов угля ОАО Разрез «Томусинский» ОАО «УК Южный Кузбасс» не предусмотрено технологических операций по доведению извлеченного из недр рядового угля до качественных характеристик угля в «чистых угольных пачках», что означает, что общество не добывает  такой вид продукции как «чистая угольная пачка», что согласуется с выводами  эксперта в области твердого минерального топлива и продуктов его переработки Голиковой Е.Г. (сертификат компетентности эксперта №РОСС.1Ш.0001.3109608) Открытого акционерного общества «Сибирский научно-исследовательский институт углеобогащения» (аттестат аккредитации органа по сертификации №РОСС.1Ш.0001.11Ту03), которым  дано заключение: «Анализ материалов, представленных Межрайонной    инспекцией    Федеральной    налоговой    службы    по    крупнейшим налогоплательщикам № 2 по Кемеровской области по ОАО «Разрез Томусинский» за период с января по март 2011 угольной продукцией данного предприятия горнодобывающей промышленности является рядовой уголь марок, ОС, Т и Т OK1, который соответствует требованиям национальных стандартов ГОСТ Р 51591-2000, ГОСТ Р 51586-2000 и ГОСТ Р 51588-2000, то есть продукцией предприятия ОАО «Разрез «Томусинский» является добытый уголь с учетом технологического засорения, что обуславливается технологией добычи и применения технологического оборудования (экспертное заключение от 16.05.2014г. № 1/3505).

Доказательств иного материалы дела не содержат и не представлены налогоплательщиком в материалы дела в порядке статьи 65  АПК РФ.

На основании вышеизложенного, является правомерным вывод суда первой инстанции о том, что ОАО «Разрез Томусинский» по факту реализует продукцию, содержащуюся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), по своему качеству соответствующую ГОСТу Р51591-2000 ГОСТу Р 51586-2000, ГОСТу Р 51588-2000, то есть рядовой уголь.

Как установлено налоговым органом, «чистая угольная пачка» - это часть угольного пласта, расположенная между прослоями или между прослоем и вмещающими горными породами, чьи физико-механические, технологические и качественные характеристики рассматриваются без учета влияния последних. Поэтому чаще всего термин «чистая угольная пачка» используется для научных целей, когда необходимо изучить состав и свойства чистого угля для решения того или иного вопроса.

Понятие «чистая угольная пачка» используется при определении полезной мощности угольного пласта как суммарной мощности угольных пачек, при этом «чистая угольная пачка» не может являться конечной продукцией