Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 18.06.2015 по делу n А27-24369/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

  В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

  Приказом Минфина РФ от 13.10.2003 N 91н утверждены Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств.

  В соответствии с пунктами 77, 78 и 79 Методических указаний процесс ликвидации основного средства начинается с оформления приказа о назначении ликвидационной комиссии для определения целесообразности (пригодности) дальнейшего использования объекта основных средств, возможности и эффективности его восстановления, а также для оформления документации при выбытии указанных объектов; в состав комиссии входят соответствующие должностные лица, в том числе, главных бухгалтер (бухгалтер) и лица, на которые возложена ответственность за сохранность объектов основных средств. При ликвидации объекта составляется акт о списании по форме N ОС-4, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7, в котором отражается краткая характеристика объекта, оценка его состояния на дату списания, информация о затратах и поступлениях, связанных с ликвидацией. Сведения о списании вносятся в раздел 4 инвентарной карточки учета объекта основных средств или в карточку группового учета (форма N ОС-6). При этом акт о списании объекта основных средств с отражением финансового результата от ликвидации может быть полностью составлен только после завершения ликвидации объекта основных средств. Акт на списание основных средств утверждается руководителем организации. Выбытие объекта основных средств признается в бухгалтерском учете организации на дату единовременного прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учету, приведенных в пункте 2 Методических указаний.

  Для целей исчисления налога на прибыль расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств включаются в состав внереализационных расходов (подпункт 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ). Статьей 323 НК РФ установлены особенности ведения налогового учета операций с амортизируемым имуществом, заключающиеся в особых правилах определения прибыли и убытка от реализации (выбытия) амортизируемого имущества - на основании аналитического учета по каждому объекту на дату признания дохода или расхода. Как следует из требований нормы статьи 323 НК РФ, аналитический учет должен содержать не только информацию о первоначальной стоимости амортизируемого имущества, реализованного (выбывшего) в отчетном (налоговом) периоде; об изменениях первоначальной стоимости таких основных средств при достройке, дооборудовании, реконструкции, частичной ликвидации; о принятых организацией сроках полезного использования основных средств; о способах начисления и сумме начисленной амортизации по амортизируемым основным средствам за период с даты начала начисления амортизации до конца месяца, в котором такое имущество реализовано (выбыло); о цене реализации амортизируемого имущества исходя из условий договора купли-продажи; о дате приобретения и дате реализации (выбытия) имущества, но и информацию о понесенных налогоплательщиком расходах, связанных с реализацией (выбытием) амортизируемого имущества, в частности расходах, предусмотренных подпунктом 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ. Из вышеизложенного следует, что только по окончании процедуры выбытия объекта основного средства расходы, связанные с выбытием, учитываются в качестве внереализационных расходов; то есть, расходы, понесенные налогоплательщиком при ликвидации основного средства, в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль учитываются единовременно на дату подписания ликвидационной комиссией акта о выполнении работ по ликвидации основного средства. Налогоплательщик может воспользоваться положением подпункта 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ при отнесении в состав внереализационных расходов затрат, связанных с ликвидацией выводимых из эксплуатации основных средств, в том числе и сумм по демонтажу, в том налоговом периоде, когда фактически будет произведена ликвидация. При использовании в налоговом учете метода начисления расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от формы их оплаты (статья 272 НК РФ), что также не противоречит тому, что расходы на ликвидацию имущества (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества и др.) включаются в состав внереализационных расходов в том отчетном периоде, в котором произошла ликвидация.

  Как следует из материалов дела, с 2004 г. по 2010 г. ЗАО «Салек» производило добычу угля подземным способом в утвержденных границах горного отвода. Промышленные запасы по участку «Поле шахты Талдинская-3» восточное и западное крыло по пластам 60 и 58-57 полностью отработаны. В связи с этим руководством компании было принято решение о ликвидации участка подземных горных работ «Поле шахты Талдинская-3» (решение совета директоров ОАО ХК «СДС-Уголь» от 17.06.2010 протокол № 15).  Протоколом техсовета по ликвидации участка подземных работ от 22.06.2010 были приняты решения: после доработки промышленных запасов угля участка «Поле шахты Талдинская-3» в границах лицензии на пользование недрами КЕМ 13821 выполнить ликвидацию участка подземных работ ЗАО «Салек»; подготовить задание на разработку проекта ликвидации участка подземных работ ЗАО «Салек» до 10.07.2010; провести тендер на определение проектного института до 01.08.2010; заключить договор с проектным институтом на разработку проекта ликвидации участка подземных работ ЗАО «Салек» до 10.08.2010. Проект ликвидации участка подземных работ ЗАО «Салек» и чертежи, являющиеся частью проектной документации, выполнены ОАО «Кузбассгипрошахт» 23.12.2010, которыми предусмотрены мероприятия по ликвидации конкретных горных выработок. Приказом от 01.03.2011 № 92/а создана комиссия по технической ликвидации участка подземных горных работ ЗАО «Салек» и с целью проведения безопасных работ по ликвидации участка подземных горных работ ЗАО «Салек». Положение о комиссии по технической ликвидации участка подземных горных работ ЗАО «Салек» утверждено генеральным директором общества 01.04.2011. Работы по ликвидации горных выработок: конвейерного уклона плата 58-57, вентиляционного уклона пласта 58-57, конвейерного ствола пласта 58-57, путевого ствола пласта 60 в проверяемом периоде (2011 г.) осуществлены не в полном объеме, работы по ликвидации горных выработок: вентиляционного канала пласта 58-57, вентиляционного ствола пласта 58-57, путевого ствола пласта 58-57, шурфа № 1 58-57, дренажного штрека пласта 58-57, комплекса выработок водоотлива в проверяемом периоде не проводились. В подтверждение факта ликвидации перечисленных объектов заявителем представлены акты о списании основных средств по форме ОС-4, которые не только не содержат всех необходимых реквизитов, но и датированы 01.02.2011, то есть еще до начала процесса ликвидации основных средств (горных выработок).

  Доказательств того, что обществом были проведены мероприятия по фактической ликвидации основных средств начиная с 01.03.2011, списание основных средств (горных выработок) осуществлялось с соблюдением порядка, установленного Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2010 № 91н и процесс ликвидации основных средств завершен в проверяемый 2011 г., заявителем в материалы дела не представлено. Кроме этого, как обоснованно принято во внимание судом первой инстанции, фактическая ликвидация указанных основных средств не подтверждается и показаниями работников общества, при этом акты скрытых работ не являются доказательствами подтверждающими обоснованность списания основных средств. Выполнение отдельных мероприятий по затоплению, установке перемычек, засыпке щебнем и пр., которые привели к невозможности использования основных средств по назначению, не свидетельствует о ликвидации основных средств.

  Исследовав и оценив в порядке статьи 71 АПК РФ доказательства, представленные сторонами в обоснование своих доводов и возражений, в совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу, что в данном случае не произошло фактической ликвидации основных средств в смысле, придаваемом подпунктом 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ, надлежащее документальное подтверждение такой ликвидации отсутствует.

  Довод заявителя о соблюдении им при списании основных средств требований ПБУ 6/01 приводился в суде первой инстанции, был оценен и исследован судом в совокупности с представленными доказательствами и обоснованно им отклонен.

  Как обоснованно указал суд первой инстанции, законодательство в области бухгалтерского учета не связывает отнесение актива к основным средствам с фактом его реального использования. Актив должен объективно, независимо от чьей-либо воли отвечать критериям, установленным в пункте 4 ПБУ 6/01, а его выбытие обусловлено наступлением объективных препятствий, делающих невозможным использование актива по его назначению. При этом на дату выбытия имущество одновременно должно утратить все признаки, предусмотренные пунктом 4 ПБУ 6/01. Однако в данном случае прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учету, приведенных в пункте 2 Методических указаний, не установлено.

  Налоговым органом установлено, что указанные горные выработки фактически не ликвидированы полностью и в той или степени используются обществом в деятельности предприятия.

  Так в ходе проведения выездной налоговой проверки было установлено, что общество в 2011 г. единовременно списало в состав внереализационных расходов остаточную стоимость основных средств (сумму недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации) по следующим горным выработкам - вентиляционный канал пласта 58-57, вентиляционный ствол пласта 58-57, вентиляционный уклон пласта 58-57, конвейерный.

  Признание остаточной стоимости выведенного из эксплуатации, но не ликвидируемого основного средства в состав внереализационных расходов данной нормой не предусмотрено. Таким образом, вышеуказанными положениями главы 25 НК РФ установлено единовременное списание на расходы сумм недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, только в случае полной ликвидации основного средства. В соответствии с пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления внереализационных расходов признается дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода.

Следовательно, сумма недоначисленной амортизации по ликвидируемому основному средству учитывается в составе расходов в том налоговом периоде, в котором фактически была проведена ликвидация, то есть на дату подписания ликвидационной комиссией акта о списании (ликвидации) основного средства. При таких обстоятельствах, судебная коллегия соглашается с выводами суда первой инстанции о неправомерном включении обществом в состав внереализационных расходов для целей налогообложения по налогу на прибыль организаций за 2011 г. суммы расходов на ликвидацию выводимых их эксплуатации основных средств, включая недоначисленную амортизацию.

  Как следует из материалов дела, основанием для доначисления налога на имущество в сумме 105 581 рубль, соответствующих сумм пени и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 21 116,20 рублей послужил вывод налогового органа о неправомерном занижении обществом налоговой базы по налогу на имущество, в связи с занижением среднегодовой стоимости объекта основного средства «Вентиляционный уклон пласта 58-57» (инвентарный номер 10758). Общество не исчисляло налог на имущество со стоимости Вентиляционного уклона пласта 58-57 по причине его списания в связи с затоплением выработок «Поле шахты Талдинская-3».

  Согласно пункта 1 статьи 374 НК РФ объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено, ст. 378 и ст. 378.1 НК РФ. Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. В соответствии с пунктом 4 статьи 376 НК РФ среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации (п. 1 ст. 375 НК РФ).

  Суд первой инстанции, оценив материалы дела, пришел к обоснованному выводу о занижении обществом среднегодовой стоимости объекта налогообложения, признал доначисление налога на имущество, соответствующих сумм пени и привлечение ответственности за его неуплату является правомерным, при этом указал что затопление не свидетельствует о выбытии данного объекта, являющего объектом налогообложения налогом на имущество, в установленном порядке.

  В апелляционной жалобе, доводов опровергающих данные выводы суда не приведено.

  Основанием для доначисления налога на добавленную стоимость в общей сумме 2 731 091 рубль и соответствующих сумм пени явился вывод налогового органа о неправомерном принятии Обществом к вычету сумм налога на добавленную стоимость необоснованно предъявленных ООО «Транспортная компания «Новотранс» за услуги по подаче вагонов под погрузку угля помещенного под таможенный режим экспорта по ставке 18 %.

  Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. В соответствии с пунктом 2 статьи