Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 21.06.2015 по делу n А27-1682/2015. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления (пункт 2 статьи 171 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 3 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, предусмотренных пунктами 1 - 8 статьи 171 названного Кодекса, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся в порядке, установленном статьей 172 Кодекса, на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 Кодекса.

Применение вычетов по налогу на добавленную стоимость предусматривает приобретение товара (работ, услуг) для операций, признаваемых объектом обложения по налогу на добавленную стоимость, или для перепродажи; их оприходование (статьи 171, 172 НК РФ) и наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ.

При соблюдении указанных требований НК РФ налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении НДС.

Как установлено судом, ОАО «Черниговец» в проверяемом периоде осуществляло поставку угля по экспортным контрактам в таможенном режиме экспорта, заключенным с компаниями «MIR Trade AG» (Швейцария), EcoCoal Limited (Великобритания).

Во исполнение принятых на себя обязательств по указанным контрактам ОАО «Черниговец» заключило с ООО «Транспортная компания «Новотранс» договор от 01.01.2011 № 06-01/11, по условиям которого ООО «ТК «Новотранс» обязалось оказать ОАО «Черниговец» услуги: по предоставлению железнодорожного подвижного состава для осуществления внутрироссийских и международных перевозок грузов; по подаче вагонов под погрузку грузов.

ООО «ТК «Новотранс» предъявило ОАО «Черниговец» за услуги по подаче вагонов под погрузку счета-фактуры, с выделенной суммой налога на добавленную стоимость по ставке 18 процентов, которая последним отражена в книгах покупок и налоговых декларациях за соответствующие периоды.

Вместе с тем, в соответствии с подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, вступившим в силу с 01.01.2011, при реализации услуг по международной перевозке товаров, налогообложение производится по нулевой ставке.

В целях настоящей статьи под международными перевозками товаров понимаются перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река - море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации.

Положения указанного подпункта распространяются также на услуги по предоставлению принадлежащего на праве собственности или на праве аренды (в том числе финансовой аренды (лизинга) железнодорожного подвижного состава и (или) контейнеров для осуществления международных перевозок; на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки.

К транспортно-экспедиционным услугам относятся участие в переговорах по заключению контрактов купли-продажи товаров, оформление документов, прием и выдача грузов, завоз-вывоз грузов, погрузочно-разгрузочные и складские услуги, информационные услуги, подготовка и дополнительное оборудование транспортных средств, услуги по организации страхования грузов, платежно-финансовых услуг, услуги по таможенному оформлению грузов и транспортных средств, а также разработка и согласование технических условий погрузки и крепления грузов, розыск груза после истечения срока доставки, контроль за соблюдением комплектной отгрузки оборудования, перемаркировка грузов, обслуживание и ремонт универсальных контейнеров грузоотправителей, обслуживание рефрижераторных контейнеров и хранение грузов в складских помещениях и на открытых площадках экспедитора.

Согласно статье 2 Закона от 10.01.2003 № 17-ФЗ «О железнодорожном транспорте в Российской Федерации» (далее - Закон № 17-ФЗ) перевозочным процессом является совокупность организационно и технологически взаимосвязанных операций, выполняемых при подготовке, осуществлении и завершении перевозок пассажиров, грузов, багажа и грузобагажа железнодорожным транспортом; к подвижному составу относятся грузовые вагоны, пассажирские вагоны, а также иной железнодорожный подвижной состав, предназначенный для обеспечения осуществления перевозок.

С учетом изложенного судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что неотъемлемой частью перевозочного процесса, оказываемого российской организацией, не являющейся перевозчиком, для осуществления железнодорожным транспортом международных перевозок и перевозок по территории Российской Федерации экспортируемых товаров.

Поскольку ставка налога по реализации услуг по международной перевозке товаров составляет 0 процентов, исполнители при реализации услуг по международным перевозкам, в том числе оказываемых российскими организациями по предоставлению (подаче) железнодорожного подвижного состава под погрузку для международных перевозок, должны выставлять покупателю услуг счета-фактуры с указанием ставки НДС - 0 процентов.

В связи с этим подлежат отклонению доводы апелляционной жалобы о том, что поскольку услуги по предоставлению (подаче) железнодорожного подвижного состава под погрузку не поименованы в подпункте 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ, такие услуги подлежат обложению НДС по ставке 18 процентов.

Указанные доводы жалобы основаны на неправильном толковании норм материального права.

Применение подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ разъяснено в Постановлении Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость», согласно пункту 18 которого налоговая ставка 0 процентов применяется при реализации услуг по международной перевозке товаров, а также, в частности, транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки.

При толковании указанных норм судам необходимо учитывать, что оказание таких услуг несколькими лицами (множественность лиц на стороне исполнителя или привлечение основным исполнителем третьих лиц (субисполнителей) само по себе не препятствует применению налоговой ставки 0 процентов всеми участвовавшими в оказании услуг лицами.

В связи с этим налоговую ставку 0 процентов применяют также перевозчики, оказывающие услуги по международной перевозке товаров на отдельных этапах перевозки (абзац 1, 2 подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса), лица, привлеченные экспедитором для оказания отдельных транспортно-экспедиционных услуг (абзац 5 подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса).

По смыслу положений данного подпункта его действие распространяется на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые в отношении товаров, являющихся предметом международной перевозки, вне зависимости от того, выступает ли организатором международной перевозки сам экспедитор либо заказчик транспортно-экспедиционных услуг, либо иное лицо.

Ссылка в апелляционной жалобе общества на то, что услуги по предоставлению (подаче) железнодорожного подвижного состава под погрузку не связаны с услугами по организации и транспортировке товаров, судом отклоняется, как противоречащая подпункту 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ в совокупности с положениями Закона N 17-ФЗ и фактическим обстоятельствам исполнения Обществом контрактов на поставку угля в таможенном режиме экспорта.

В апелляционной жалобе общество указывает на непредставление ООО «ТК «Новотранс» документов, подтверждающих применение ставки 0 процентов.

Однако указанное обстоятельство не свидетельствует о правомерности выставления счетов-фактур по спорным операциям с выделением НДС по ставке 18 процентов.

Неподтверждение ООО «ТК «Новотранс» своего права на применение налоговой ставки по НДС в размере 0 процентов не имеет правового значения для рассмотрения настоящего спора, предметом которого является правомерность предъявления Обществом к вычету сумм НДС по операциям подачи вагонов под погрузку, связанным с международной перевозкой товаров.

Арбитражный апелляционный суд также отмечает, что нормами главы 21 НК РФ не предусмотрено право налогоплательщика на изменение по своему усмотрению законодательно установленной ставки налога.

Доказательства возможности применения налоговой ставки 18 процентов на спорные услуги заявителем в материалы дела не представлено.

Следовательно, ставка 18 процентов при исчислении НДС применена ООО «ТК «Новотранс» в счетах-фактурах неправомерно, то есть с нарушением требований, установленных подпунктом 10 пункта 5 статьи 169 НК РФ.

При этом нормы НК РФ исключают предъявление к вычету сумм НДС, уплаченных налогоплательщиком в нарушение положений главы 21 НК РФ.

Доводы апелляционной жалобы об отсутствии со стороны налогового органа замечаний в отношении выставления ООО «ТК «Новотранс» счетов-фактур судом не принимаются, поскольку действия ООО «ТК «Новотранс» не являлись предметом налоговой проверки.

Также судом апелляционной инстанции отклоняется ссылка Общества на то, что принятие сумм НДС к вычету не приводит к двойному возмещению сумм из бюджета.

Неправомерное предъявление заявителем сумм НДС к вычету не может компенсироваться ошибочным поведением контрагента, исчислившего и уплатившего предъявленные заявителю суммы налога, притом что такой контрагент не лишен возможности уточнить свои обязательства перед бюджетом и возместить сумму НДС, подтвердив свое право на применение ставки 0 процентов.

С учетом изложенного судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о правомерном доначислении Инспекцией Обществу НДС в размере 3 961 3659 рублей, доводы апелляционной жалобы повторяют позицию общества в суде первой инстанции, которой дана всестороння и надлежащая оценка, для переоценки её по причинам, названным в апелляционной жалобе у суда апелляционной инстанции оснований не имеется.

По эпизоду об оспаривании  пункта 2.1 решения Инспекции, которым общество привлечено к штрафу  по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 3 909 275, 06 руб. по налогу на добычу полезных ископаемых, но считает необходимым в связи с наличием смягчающих обстоятельств снизить размер штрафа до 500 000 руб.,  суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Как установлено судом основанием для доначисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 23 687 493 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа послужил вывод налогового органа о занижении обществом налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых в результате неправомерного применения заявителем пониженной налоговой ставки по налогу на добычу полезных ископаемых.

Заявитель, не оспаривая факта совершенного правонарушения и правильность расчета штрафных санкций, полагает, что налоговым органом не были учтены обстоятельства, смягчающие ответственность, такие как: полная уплата налога на добычу полезных ископаемых (23 687 493 рубля), совершение обществом подобного налогового правонарушения впервые, подача уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль, значительная кредитная нагрузка (тяжелое финансовое положение).

В соответствии с пунктом 1 статьи 114 Налогового кодекса РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 НК РФ (пункт 2 указанной статьи). Пункт 3 статьи 114 НК РФ предусматривает возможность снижения размера штрафов, налагаемых на основании НК РФ за совершение налоговых правонарушений, в случае установления смягчающих ответственность обстоятельств. Здесь же указано, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 112 Налогового кодекса РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются перечисленные в статье обстоятельства, а также иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Пунктом 4 статьи 112 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Таким образом, в силу прямого указания закона налоговый орган при рассмотрении дела о налоговом правонарушении должен устанавливать и учитывать смягчающие ответственность налогоплательщика обстоятельства, в связи с чем наличие смягчающих обстоятельств в обязательном порядке должно быть установлено и учтено налоговым органом при рассмотрении дела о налоговом правонарушении и применении налоговых санкций, то есть при вынесении решения о привлечении к налоговой ответственности.

Право относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо статьей 112 НК РФ, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, предоставлено как налоговому органу при производстве