Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 21.06.2015 по делу n А27-1682/2015. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

следует, что ответственность налогового агента установлена, в том числе, за нарушение им срока перечисления сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению.

Апелляционный суд, поддерживая выводы суда первой инстанции в указанной части исходит из того, что  налоговым агентом – ОАО «Черниговец» излишне перечисленная в федеральный бюджет сумма в размере 1 046 988 руб. (за 2011 год (май, сентябрь, октябрь, ноябрь, декабрь) и за 2012 год (январь, март, май, июнь, сентябрь, октябрь) -  платежные поручения:  от 10.06.2011 №9308 переплата на сумму 346 940 руб., назначение платежа – оплата НДФЛ за май 2011 г.; от 10.10.2011 № 1287 переплата на сумму 197 452 руб., назначение платежа – оплата  НДФЛ за сентябрь 2011 г.; от 10.11.2011 №2312  переплата на сумму 2 762 руб. назначение платежа – оплата НДФЛ за октябрь 2011 г.;  от 12.12.2011 № 3759 переплата на сумму 2 879 руб., назначение платежа – оплата НДФЛ за ноябрь 2011 г.; от 29.12.2011 № 8 переплата на сумму 400 руб., назначение платежа – оплата НДФЛ за декабрь 2011 г.;  аналогичным образом за 2012 год – л.д. 122, 123 т.2,  сформировалась не  за счет удержанных из доходов налогоплательщиков сумм доходов, подлежащих налогообложению, а из иного источника – за счет собственных средств, что в силу положений пункта 9 статьи 226 НК РФ исключает возможность зачета такой переплаты по налогу.

Согласно абзацу 2 пункта 1 статьи 45 НК РФ обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно.

При этом под досрочной уплатой имеется в виду перечисление налога при наличии такой обязанности после окончания налогового (отчетного) периода, когда сформирована налоговая база и определена сумма  налога, но до наступления срока платежа (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 27.07.2011 № 2105/11).

В соответствии с правовой позицией, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.12.2002 № 2257/02, указанное правило имеет в виду уплату налога при наличии соответствующей обязанности, но до наступления установленного законом срока.

Обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком со дня удержания сумм налога налоговым агентом, если обязанность по исчислению и удержанию налога из денежных средств налогоплательщика возложена в соответствии с настоящим Кодексом на налогового агента (подпункт 5 пункта 3 статьи 45 НК РФ).

С учетом этого по смыслу статей 44, 45 и пунктов 2, 4 статьи 24 НК РФ правило о досрочной уплате налога распространяется и на налоговых агентов.

Применительно к налоговому агенту денежные средства, уплаченные с назначением платежа «НДФЛ», могут быть признаны излишне перечисленными в бюджет, если такие суммы превышают суммы налога, удержанного с налогоплательщиков - физических лиц, денежные средства должны быть уплачены за счет собственных средств налогового агента при отсутствии у него соответствующей обязанности по их перечислению.

Из текста решения Инспекции следует, что общество, являясь работодателем, не перечисляло налог на доходы физических лиц в бюджетную систему Российской Федерации в за июнь, июль, август 2011 года и февраль, апрель, июль, август, ноябрь 2012 года, в  общей сумме 474 088 руб., полагая, что за указанные месяцы у общества имеется  излишне перечисленная сумма НДФЛ в необходимом размере.

Вместе с тем, представленные в материалы дела платежные документы на сумму  1 046 988 руб., поименованную как уплата НДФЛ, не   свидетельствуют о том, что перечисленная сумма является налогом (НДФЛ), что не опровергнуто налогоплательщиком  в порядке статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ, т.к. суммы переплат, в платежных поручениях, перечисленных  на л.д. 122, 123 т.2 не являются суммами, удержанными налоговым агентом из сумм доходов конкретных работников (налогоплательщиков).

Отклоняя доводы общества со ссылкой на Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 23.01.2015 № Ф04-14138/2014 по делу № А67-6347/2012, суд апелляционной инстанции отмечает, что  в рассматриваемом деле имеются иные обстоятельства,  которые существенно отличаются от названного дела.

Так в деле А67-6347/2012, применяя подход, изложенный в пункте 20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», и учитывая, что сумма НДФЛ впоследствии (после 01.09.2009) удержана обществом с доходов, выплаченных его сотрудникам, поступила в бюджетную систему Российской Федерации, при этом расходы по ее уплате понесли именно налогоплательщики, а не налоговый агент, суд пришел к выводу, что по смыслу статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации налог считается уплаченным и перечисленным, в связи с чем,  у заявителя (налогового агента) отсутствует задолженность по НДФЛ  по состоянию на  соответствующую дату.

В рассматриваемом случае доказательства того, что налогового агента – заявителя по делу, в момент перечисления   «излишних» сумм НДФЛ    у него уже возникла такая обязанность, им была определена нарастающим итогом сумма НДФЛ, по каждому работнику,   материалы дела не содержат,  ведь обязанность по уплате НДФЛ возникает у налогового агента после удержания налога из средств, выплачиваемых физическому лицу (пункты. 4 и 6 статьи 226 НК РФ), следовательно,  не имеется оснований для квалификации этих сумм как излишне уплаченных сумм НДФЛ.

Наличие у общества переплаты по налогу на доходы физических лиц не освобождает его как налогового агента от обязанности перечислить сумму налога, фактически удержанного из доходов физических лиц в установленный законом срок.

Такой вывод согласуется с позицией, изложенной в Определении Конституционного Суда РФ от 22 января 2004 №41-О: исполнение налоговыми агентами обязанности по перечислению налога заключается в совершении действий по перечислению налогов в бюджет от своего имени и за счет тех денежных средств, которые ими были удержаны из сумм произведенных выплат налогоплательщику (абзац 6 пункта 2).

Доводы общества о наличии оснований для зачета излишне уплаченного налога, в  рассматриваемом случае отклоняются апелляционным судом еще и потому, что налог на доходы физических лиц в течение налогового периода, исчисляется нарастающим итогом по каждому работнику отдельно, т.е. фактически носит «адресный» характер, с учетом текучести кадров и фактической занятости  конкретных работников (продолжительность рабочего времени, периоды работы),  соответственно зачет сумм НДФЛ, перечисленных налоговым агентом без учета указанных факторов, по итогам налоговой проверки, не соответствует принципу равенства налогообложения налогоплательщиков, т.к. в рассматриваемом  случае, исчисление налоговой базы в виде платы в счет будущих платежей производилось  налоговым агентом до удержания сумм НДФЛ из выплат в пользу конкретных работников.

При этом апелляционным судом учитывается природа налога на доходы физических лиц применительно к статусу налогового агента, который отличен от статуса налогоплательщика, в отношении которого НК РФ допускает возможность зачета ошибочно перечисленной организацией суммы в счет платежей, которые производит сама организация, то есть в счет налогов, в отношении которых организация является налогоплательщиком. Зачет же самостоятельно перечисленных организацией денежных средств в счет налогов, уплачиваемых за иных лиц (плательщиков НДФЛ), представляется не соответствующим положениям НК РФ, в особенности при отсутствии доказательств излишнего удержания обществом этих сумм НДФЛ непосредственно с выплат в пользу налогоплательщиков, соответственно указание в решении Инспекции на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу  (сумму удержанного но не перечисленного НДФЛ) не является нарушением прав налогоплательщика, поскольку  наличие переплаты само по себе не опровергает факта допущенных нарушений в части перечисления удержанных сумм налога в более поздние (по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах) сроки.

При рассмотрении данного эпизода обстоятельств, исключающих вину в совершении нарушения и обстоятельств, смягчающих ответственность заявителем не приведено и судом не установлено, что заявителем фактически не оспариваются, в связи с чем,  привлечение налогового агента к ответственности по статье 123 НК РФ также является правомерным.

Как следует из материалов дела и установлено судом за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц в размере 474 088 руб. обществу начислены пени в сумме  115616 рублей.

Согласно пункту 1 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Конституционным Судом РФ оценивалась конституционность пункта  1 статьи 75 НК РФ, допускающего взыскание пени с налогового агента в правовой ситуации, когда он удержал налог с налогоплательщиков (физических лиц), но своевременно не перечислил (не полностью перечислил) его в бюджет. Ссылаясь на компенсационную природу пени и Постановление Конституционного Суда РФ от 17.12.1996 № 20-П, Конституционный Суд РФ признал такое взыскание пеней с налогового агента, обязанного действовать в интересах государства, не противоречащим Конституции Российской Федерации (Определение Конституционного Суда РФ от 12,05.2003  175-О).

Но в другой правовой ситуации, когда налоговый агент  удержал сумму налога, в то же время перечислил некую сумму,  идентифицируемую им   как НДФЛ «в счет будущих платежей»,   конституционность взыскания с него пени Конституционным судом Российской Федерации не оценивалась.

Представляется, что в этой правовой ситуации (ситуация заявителя) взыскание с общества  пени противоречит закону и нарушает его конституционные права.

В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.05.2006 № 16058/05 указано, что силу главы 11 Налогового кодекса Российской Федерации пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов. Кроме того, пени являются правовосстановительной мерой государственного принуждения, носящей компенсационный характер, за несвоевременную уплату налога в бюджет и должны взыскиваться с того субъекта налоговых правоотношений, на кого возложена такая обязанность.

Поскольку  в рассматриваемом случае налоговым органом не доказано наличие в бюджете потерь, в связи с несвоевременной   уплатой налога в бюджет,  то  выводы суда о том, что потери бюджета фактически отсутствуют и у налогового органа не имелось оснований для начисления пеней налоговому агенту соответствуют материалам дела, в связи с чем,  апелляционная жалоба Инспекции удовлетворению не подлежит.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения дела по существу, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка судом первой инстанции, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Иных доводов, основанных на доказательственной базе, опровергающих установленные судом первой инстанции обстоятельств и его выводы, в апелляционных жалобах  не приведено.

Таким образом, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционных жалоб, у суда апелляционной инстанции не имеется.

Расходы по оплате государственной пошлины по апелляционным жалобам в связи с отказом в их удовлетворении  в порядке статьи 110 АПК РФ относятся на подателей жалоб.

Поскольку Инспекция  освобождена  от уплаты государственной пошлины на основании пункта 1 статьи 333.37 НК РФ, вопрос о взыскании государственной пошлины  судом апелляционной инстанции не рассматривается.

Пунктом 12 части 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при подаче апелляционной жалобы и (или) кассационной, надзорной жалобы на решения и (или) постановления арбитражного суда, а также на определения суда о прекращении производства по делу, об оставлении искового заявления без рассмотрения, о выдаче исполнительных листов на принудительное исполнение решений третейского суда, об отказе в выдаче исполнительных листов - 50 процентов размера государственной пошлины, подлежащей уплате при подаче искового заявления неимущественного характера.

При подаче заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными в силу пункта 3 части 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации государственная пошлина составляет 3000 руб., то есть при подаче апелляционной жалобы на решение арбитражного суда подлежит уплате государственная пошлина в размере 1500 руб.

В связи с изложенным, излишне уплаченная заявителем государственная пошлина по платежному поручению от 26.03.2015 № 1287  в размере 1500 руб., подлежит возврату апеллянту.

Руководствуясь статьёй 110, пунктом 1 статьи 269, статьёй 271  Арбитражного процессуального кодекса   Российской    Федерации,

П О С Т А Н О В И Л:

Решение  Арбитражного суда Кемеровской области от 24 марта 2015 года по делу №А27-1682/2015  оставить без изменения, апелляционные жалобы – без удовлетворения.

Возвратить открытому акционерному  обществу «Черниговец», г.Березовский (ОГРН 1024200646887 ИНН 4203001913) из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1 500 руб., излишне уплаченную платежным поручением от 26.03.2015 № 1287.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий:   

Судьи:

Л.А. Колупаева

И.И. Бородулина

Н.В. Марченко