Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 26.01.2012 по делу n А46-6559/2011. Изменить решение (ст.269 АПК)

расположенном по адресу: г. Омск, ул. Маршала Жукова, д. 6. а также на арендуемой торговой площади (20 кв.м в магазине, принадлежащем ООО «ТОФ «Электроинструмент», расположенном по адресу: г. Омск, ул. 70 лет Октября, 10/3, составила 54 144 748 руб. 36 коп. ( т.4 л.д. 1-15).

При этом ООО «ТОФ «Электроинструмент», используя всю остальную площадь магазинов получило выручку от реализации покупных товаров в размере:

- в 2007 году - 95 548 856 руб. (стоимость реализованных покупных товаров -79 458 344 руб.в том числе выручка, полученная с применением контрольно-кассовой техники, расположенной в магазине по адресу: г. Омск, ул. М. Жукова, д. 6, составила 16 768 405 руб. 31 коп.

 - в 2008 году - 88 183 013 руб. (стоимость реализованных покупных товаров -87 292 846 руб.), в том числе выручка, полученная с применением контрольно-кассовой техники, расположенной в магазине по адресу: г. Омск, ул. М. Жукова, д. 6, а также в магазине по адресу: г. Омск, ул. 70 лет Октября, д. 10/3, составила 26 786 266 руб.03 коп. (т. 5 л.д. 128-141).

Из вышеизложенного следует, что доля доходов от реализации товаров ИП Шкурченко А.В. в общем объеме доходов от реализации товаров, полученных от розничной торговли, ООО «ТОФ «Электроинструмент» составила

- в 2007 году - 379 % (63 610 016,92 / 16 768 405,31 * 100%);

- в 2008 году - 202 % (54 144 748,36 / 26 786 266,03 *100%).

Таким образом, вышеприведенные данные свидетельствуют о том, что доходы от розничной торговли ИП Шкурченко А.В., применяющего систему налогообложения в виде ЕНВД с арендуемой площади в 20 кв.м. превышают доходы от розничной торговли ООО «ТОФ «Электроинструмент» в магазинах исходя из тороговых площадей 164, 4 кв.м. и 861,6 кв.м., в 2007 году в 3,8 раза, в 2008 году в 2 раза, что указывает на использование ИП Шкурченко А.В. торговых площадей более чем 20 кв.м. в магазинах ООО «ТОФ «Электроинструмент».

Указанные обстоятельства, по убеждению суда апелляционной инстанции, подтверждают формальность оформления взаимоотношений заявителя и ИП Шкурченко А.В.

В ходе мероприятий налогового контроля было установлено, что ИП Шкурченко А.В. для осуществления своей деятельности самостоятельно не закупал реализуемый им товар. Весь товар, реализуемый ИП Шкурченко А.В., закупался для него ООО «ТОФ «Электроинструмент» на основании договора комиссии № 1 от 09.01.2007.

Данный договор заключен ООО ТОФ «Электроинструмент» в лице Шкурченко А.В., и ИП Шкурченко А.В.

Пунктом 1.1 договора комиссии № 1 от 09.01.2007 стороны установили, что Комиссионер (ООО ТОФ «Электроинструмент») обязуется по поручению Комитента (предприниматель Шкурченко А.В.) и за его счет от своего имени заключать договоры поставки электроинструментов и запчастей к ним за обусловленного договором вознаграждение.

Комиссионное вознаграждение за исполнение поручения было определено в сумме 1% от стоимости приобретенного товара (пункт 2.2 договора комиссии № 1 от 09.01.2007).

Пунктом 1.2 договора комиссии № 1 от 09.01.2007 предусмотрено, что сделки заключаются от имени Комиссионера, но в интересах и за счет Комитента товары, приобретенные Комиссионером, передаются Комитенту и являются собственностью Комитента после передачи товара и подписания отчета об исполнении поручения.

Пунктами 2.1 и 2.2 предусмотрено, что вознаграждение оплачивается по мере исполнения поручения, на основе представленного отчета об исполнении поручения. Комиссионное вознаграждение Комиссионера за исполнение поручения составляет 1% от суммы приобретенного для Комитента товара.

Из поручений Комитента следует, что ИП Шкурченко А.В. поручает ООО «ТОФ «Электроинструмент» в рамках договора комиссии от 09.01.2007 № 1 организовать поставку товара по счетам-фактурам различных юридических лиц (при этом в поручениях отсутствует указание на приобретение и реализацию определенного наименования и вида товара) (т.6 л.д. 73-150, т. 7 л.д. 180).

В отчетах ООО «ТОФ «Электроинструмент» об исполнении поручения, являющихся приложениями к договору комиссии от 09.01.2007 № 1, отражено, что Комиссионер в рамках договора комиссии организовал поставку товара. Претензии и замечания со стороны Комитента отсутствуют.

Как в поручениях Комитента, так и в отчетах Комиссионера указаны счета-фактуры и накладные определенных продавцов с указанием дат, номеров и сумм, по которым организована поставка товара, несмотря на то, что сторонами сделки определено, что Комиссионер от своего имени по поручению Комитента и за его счет обязуется заключать договоры поставки электроинструментов и запчастей к ним.

При этом из многочисленных договоров поставки следует, что датой поставки товара является дата отгрузки (передачи) товара Покупателю, указанная в накладной, товар считается принятым после подписания накладной.

Таким образом, Комиссионер, на момент выдачи ему поручений Комитента, уже самостоятельно приобрел товар, поскольку в счетах-фактурах и первичных документах приобретенного товара в качестве покупателя значится ООО «ТОФ «Электроинструмент», при этом счета-фактуры и накладные, составлены по сроку ранее, чем датированы поручения Комитента.

Изложенные обстоятельства подтверждают доводы налогового органа об отсутствии реальности исполнения договора комиссии, так его условия сторонами фактически не выполнялись.

При этом не находит правового обоснования вывод суда первой инстанции о том, допускается возможность соглашения сторон об авансировании комиссионером комитента перечислением первым последнему денежных средств до реализации переданного на комиссию имущества, поскольку материалы дела не содержат соглашений сторон об авансировании комитента.

Более того, согласно информации, полученной из ИФНС РФ по ОктябрьскомуОмска, ИП Шкурченко А.В. не представлял в налоговый орган сведения о физических лиц по форме 2-НДФЛ за 2007 год и декларацию по обязательному пенсионному страхованию в 2007 году, следовательно, у предпринимателя отсутствовал штат сотрудников, необходимый для реализации в 2007 году товара, приобретенного по договору комиссии от 09.01.2007 № 1.

Суд апелляционной инстанции также не может признать обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что договор на оказание услуг по предоставлению персонала № 1 от 01.01.2007 подтверждает тот факт, что ООО ТОФ «Электроинструмент» предоставляло ИП Шкурченко А.В. за обусловленное договором вознаграждение в 2007 году работников, состоящих в штате у заявителя, для участия в производственно-коммерческой деятельности, исходя из следующего.

Согласно договору аутстаффинга № 1 от 01.01.2007 ООО «ТОФ «Электроинструмент» предоставляло Шкурченко А.В. за обусловленное договором вознаграждение в 2007 году работников, состоящих в штате у Заявителя, для участия в производственно-коммерческой деятельности. В качестве приложения к договору был представлен акт выполненных работ от 31.12.2007.

Вместе с тем, заявитель ни в ходе выездной проверки, ни при рассмотрении возражений налогоплательщика в ИФНС России № 2 по ЦАО г. Омска на акт проверки, ни при рассмотрении апелляционной жалобы, поданной в УФНС России по Омской области на решение Инспекции не указывал на наличие заключенного договора аутстаффинга.

Кроме того, в книгах продаж, которые соответствуют данным налоговых деклараций по НДС, за декабрь 2007 года, а также за 1 квартал 2008 года отсутствуют записи, свидетельствующие о реализации ООО «ТОФ «Электроинструмент» ИП Шкурченко А.В. услуг по вышеупомянутому договору, из чего следует, что с суммы вознаграждения за оказанные услуги не исчислен налог на добавленную стоимость. Помимо этого заявителем не представлены счета-фактурыа, подтверждающие факт оказания услуг по аренде персонала.

Из анализа движения денежных средств по расчетному счету следует, что ИП Шкурченко А.В. не производил оплату ООО «ТОФ «Электроинструмент» за оказанные ему услуги по договору аутстаффинга.

Изложенные обстоятельства не позволяют сделать вывод о реальности хозяйственных взаимоотношений заявителя с ИП Шкурчеенко А.В. в рамках договора аутстаффинга.

В ходе проведения выездной проверки налоговым органом было установлено, что весь товар, принадлежащий ООО «ТОФ «Электроинструмент» и ИП Шкурченко А.В. хранился на одном складе, собственником которого являлся ООО «ТОФ «Электроинструмент» и никак не разделялся по принадлежности. При этом из имеющихся в материалах дела многочисленных протоколов допросов свидетелей следует, что товар, находящийся в магазине является общим, и все работники занимались его реализацией без разделения принадлежности этого товара.

Так, Карасев А.В. показал, что он с сентября 2008 года работал у ИП Шкурченко А.В. После подписания трудового договора, экземпляр трудового договора и трудовую книжку, он передал Борискиной В.А. (справочно: бухгалтер ООО «ТОФ «Электроинструмент»). При увольнении с работы, свою трудовую книжку, он также забирал в бухгалтерии у Борискиной В.А. Зарплату ему выдавал Шкурченко А.В. Он видел, что ведомости на выдачу зарплаты, приносила ему в кабинет Борискина В.А. С августа 2008 года в магазине, принадлежащем ООО «ТОФ «Электроинструмент», расположенном по адресу: г. Омск, ул. 70 лет Октября, 10/3 (первый этаж) товар был выложен на полках, функционировали кассовые аппараты, покупатели приобретали товар. Вход в магазин располагался на углу здания (по лестнице вверх). Он работал в должности менеджера по продажам. В его должностные обязанности входила продажа электроинструмента, как за наличный расчет, так и по безналичному расчету. Когда торговля осуществлялась по безналичному расчету, заполнялись документы на бланках ООО «ТОФ «Электроинструмент» и с печатями ООО «ТОФ «Электроинструмент». На цокольном этаже (вход по лестнице вниз) располагался сервисный центр. Торговля электроинструментом осуществлялась на первом этаже. В торговом зале в 2008 году имелось два кассовых аппарата. Товар, принадлежащий ИП Шкурченко А.В., и товар, принадлежащий ООО «ТОФ «Электроинструмент» никак не разделялся по принадлежности, складировался в одном месте. Когда в торговом зале заканчивался товар, то делалась заявка кладовщику, он готовил товар для перевода со склада в торговый зал. В данном магазине, в 2008 году не было отдельного рабочего места для работников ИП Шкурченко А. В. и работников ООО «ТОФ «Электроинструмент». Все работники, реализующие товар, выписывали счета на документах ООО «ТОФ «Электроинструмент» и с печатями ООО «ТОФ «Электроинструмент». Он с самого начала своей деятельности у ИП Шкурченко А.В. по трудовому договору, использовал печать магазина ООО «ТОФ «Электроинструмент». Товар в данном магазине с августа 2008 года по март 2010 года разделялся по фирмам - изготовителям и функциональному предназначению. На представленном плане в помещении под № 1 в 2008 году продавались расходные материалы, в торговом зале № 2 - электроинструмент и оснастка Бош, в торговом зале № 3 - бензотехника, в торговом зале № 4 - пильные диски, в торговом зале № 5 - садовый инвентарь и техника, в торговом зале № 6 - деревообрабатывающие станки. В торговом зале № 1 чаще всего осуществляли торговлю Рыльченко, Шапошков, Богун, Соколов и Путинцев. В торговом зале № 2 чаще всего осуществляли торговлю Горлов А.С. и Киреев. В торговом зале № 3 чаще всего осуществляли торговлю Деметрашвили, он и Киреев. В торговом зале № 4, 5, 6 чаще всего осуществляли торговлю он, Юдин, Бентя.

При этом налоговым органом было установлено, что Рыльченко Ю.В., Шапошников Е.Э, Горлов А.С, Деметрашвили Ю.Г., Юдин Е.Н. в 2008 году являлись сотрудниками ООО «ТОФ «Электроинструмент», а Богун СВ., Соколов А.А., Путинцев А.В., Киреев С.А., Бетня М.Б. - сотрудниками ИП Шкурченко А.В.

Таким образом, сотрудники ИП Шкурченко А.В. реализовали товар не на арендованных ИП Шкурченко А.В. 20 метрах, а в торговых залах всего магазина совместно с сотрудниками ООО «ТОФ «Электроинструмент».

Навойчик Е.В. показал, что он работает у ИП Шкурченко А.В. с июля 2008 года в должности менеджера. Экземпляр трудового договора, он отдал в бухгалтерию. В его должностные обязанности входит консультирование покупателей и продажа товара за наличный и безналичный расчет. В июле 2008 года он работал с испытательным сроком, в магазине, принадлежащем ООО «ТОФ «Электроинструмент», расположенном по адресу: г. Омск, ул. Маршала Жукова, 6. С августа 2008 года его перевели в магазин, принадлежащий ООО «ТОФ «Электроинструмент», расположенный по адресу: г. Омск, ул. 70 лет Октября, 10/3. В данном магазине было расположено 2 кассовых аппарата: один отбивал кассовые чеки с выделением НДС, другой - без выделения НДС. В зависимости от предпочтений покупателя, выбравшего любой товар в любом отделе магазина, нужны ли ему документы с выделением НДС или без выделения НДС, кассовый чек отбивается на соответствующем кассовом аппарате. Товар в данном магазине с начала его работы никак не разделяется на товар, принадлежащий ИП Шкурченко А.В. или ООО «ТОФ «Электроинструмент», товар являлся общим. По его мнению, ИП Шкурченко А.В. и ООО «ТОФ «Электроинструмент» - это одна организация. В данном магазине с сентября 2008 года по настоящий момент не было рабочих места для работников ИП Шкурченко А.В., весь персонал работал по всему магазину, независимо от того, на кого конкретно оформлен работник - ИП Шкурченко А.В. или ООО «ТОФ «Электроинструмент». На складе товар также не разделяется на товар, принадлежащий ИП Шкурченко А.В. и товар, принадлежащий ООО «ТОФ «Электроинструмент». Весь товар складировался вместе. В данном магазине, с начала его работы до сегодняшнего дня. нет никаких ограждений, разделителей для работников ИП Шкурченко А.В. и ООО «ТОФ «Электроинструмент». В данном магазине есть два отдела: отдел продажи электроинструмента и отдел продажи расходных материалов. С августа 2008 года он работал в магазине, принадлежащем ООО «ТОФ «Электроинструмент», расположенном по адресу: г. Омск. ул. 70 лет Октября, 10/3. Магазин нормально функционировал, были установлены кассовые аппараты, покупатели приобретали товар. Вход в данный магазин с августа 2008 года по сегодняшний день расположен на углу здания, через подъем по лестнице вверх. На цокольном этаже (вход расположен на углу здания через спуск по лестнице вниз) располагался сервисный центр для ремонта электроинструмента. С начала его работы в магазине по настоящий момент, в случае прихода в магазин покупателя, приобретающего электроинструмент за безналичный расчет, он его консультирует, а далее работу с оформлением документов проводит старший продавец - Рыльченко Ю.В. или Горлов А.С. В данном магазине в 2008 году было разделение по реализуемому ассортименту товаров. На представленном плане магазина в отделе № 1 в 2008 году продавались расходные материалы, метизы, слесарный монтажный инструмент. На представленном плане магазина в отделе № 2 в 2008 году продавался бензоинструмент. На представленном плане магазина в отделе № 3 в 2008 году продавался электроинструмент Бош. На представленном плане магазина в отделе №