Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 24.07.2013 по делу n А75-11678/2010. Изменить решение (ст.269 АПК)

по вакуумным автоцистернам доход завышен на 81 233,44 руб. (реестр № 326 - т. 11 л.д. 131-132);

- по счету-фактуре № 68 от 31.07.2007 отражен доход по вакуумным автоцистернам в размере 196 003,61 руб., однако в реестрах вакуумные автоцистерны отсутствуют (т. 20 л.д.74-79);

- по счету-фактуре № 82 от 15.10.2007 по вакуумным автоцистернам доход завышен на 171 647,32 руб.  (т.12 л.д. 52-53).

Приложенный реестр № 440 с пометкой «к счет-фактуре № 82 от 15.10.2007», фактически относится к счету-фактуре № 83 от 15.10.2007 (т. 12 л.д. 57).

Проанализировав указанные выше доходы, суд согласился с выводами налогового органа, установившего превышение предельно допустимой величины дохода для применения УСН, поскольку должен быть исчислен весь доход, полученный от оказания услуг спецтехники, грузовых седельных тягачей («фискарс») и вакуумных автоцистерн.

Судебная коллегия соглашается с указанными выводами суда первой инстанции, в силу нижеизложенного.

1)        Грузовые седельные тягачи («фискарс»).

Согласно подпункту 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

Из имеющихся в материалах дела договоров от 01.01.2007 № 2 (т. 4 л.д. 38-43), от 01.12.2007 № РД-08-07 (т. 4 л.д. 59-81) оказания транспортных услуг, подписанных между Обществом (исполнитель) и ООО «Мамонтовский КРС» (заказчик), следует, что предметом договоров является предоставление исполнителем по заявкам услуг по предоставлению автомобильной техники с предоставлением услуг по управлению транспортными средствами за плату во временное владение и пользование арендатора транспортного средства с предоставлением услуг по управлению транспортным средством и по его технической эксплуатации, проведению текущего и капитального ремонта транспорта.

При этом членами экипажа являются работники исполнителя.

В силу пункта 2.3 расчеты за фактические оказанные услуги подлежит перечислению заказчиком ежемесячно на основании подписанных счетов-фактур, реестра путевых листов, акта сдачи-приемки выполненных услуг на расчетный счет исполнителя в течение 30 дней.

В ориентировочную сумму договора не включен НДС.

При толковании норм гражданского законодательства, регулирующих порядок заключения договора перевозки и договора аренды транспортного средства с экипажем, суд указал, что по договору перевозки перевозчиком оказывается услуга по приему груза от отправителя, доставке его в пункт назначения, выдаче его уполномоченному на его получения лицу (получателю), то по договору аренды транспортного средства с экипажем арендодатель передает транспортное средство во временное владение и пользование и оказывает услуги по управлению транспортным средством, но не по перевозке грузов.

Однако, условиями рассматриваемых договоров оказания транспортных услуг не предусмотрено несение исполнителем (Обществом) ответственности за доставку вверенного груза, как одного из возможных оснований для вывода об осуществлении перевозки.

Так, предметом договоров является оказание Обществом транспортных услуг и оказания своими силами услуг по управлению им, его технической эксплуатации, по проведению технического и капитального ремонта.

Членами экипажа являются работники Общества, которые подчиняются его распоряжениям, относящимся к управлению и технической эксплуатации, и распоряжениям Заказчика в части коммерческой эксплуатации транспортного средства, что полностью соответствует правовой природе договора аренды транспортного средства с экипажем.

В материалах дела имеются реестры заказов автотранспортных услуг от Общества к ООО «Мамонтовский КРС» (т. 10 л.д. 9-174, т. 11-12, т. 14 л.д. 129-144, т. 15-16 л.д. 11-18), счета-фактуры, акты оказания транспортных услуг. При этом в указанных актах и реестрах отсутствуют сведения о перевозимых грузах, маршрутах перевозки, указано только время нахождения транспорта у заказчика, стоимость оплаты.

В путевых листах, выданных Обществом, указаны водители Общества, ООО «Мамонтовский КРС» указан в качестве заказчика (графа путевых листов «В чье распоряжение поступает»).

Таким образом, суд первой инстанции, исходя из того, что грузовой седельный тягач может осуществлять как перевозку, так и услуги спецтехники, а также исходя из первичных учетных документов Общества, согласно которым услуги техники оплачивались не за перевозку конкретного груза с указанием его наименования и объема, а почасовым способом, пришел к обоснованному выводу, что Обществом не подтверждено осуществление перевозки грузов данным видом техники.

В данной ситуации договоры, на которых основаны правоотношения сторон, в силу прямого указания ГК РФ являются разновидностью договоров аренды с экипажем, следовательно, соответствующая деятельность Общества не охватывается положениями подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, упоминающими лишь перевозки.

В связи с этим налогообложение предпринимательской деятельности по передаче в аренду автотранспортных средств с экипажем должно производиться в рамках общего режима налогообложения.

Сумма дохода, полученная от оказания услуг грузовыми седельными тягачами, составила за 2007 год – 6 427 984,73 руб. (т. 21 л.д. 121).

2) Вакуумные автоцистерны.      

Судом установлено, что в период 2007-2008 годы заявителем оказывались транспортные услуги спецтехникой УРАЛ 4320 КО-10, КАМАЗ-53212 КО-505, КАМАЗ 566831 КО-10.

При этом, учитывая ответ ООО «Мамонтовский КРС» (т. 18 л.д. 16-18), суд пришел к выводу о необоснованном отнесении к ЕНВД услуг, оказанных транспортными средствами, поскольку последние являются вакуумными автоцистернами, использованными для откачки и перевозки нефтеотходов.

Судебная коллегия соглашается с указанным выводом суда первой иснтанции, в силу следующего.

Так, подпунктом 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении такого вида предпринимательской деятельности, как оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациям и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

При этом, оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг, подлежит налогообложению единым налогом на вмененный доход.

В силу пункта 4 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), а также налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Пунктом 7 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными Кодексом.

При толковании статей 784, 785 Гражданского кодекса Российской Федерации, суд указал, что по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом) (пункт 2 статьи 785 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В силу статья 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации транспортными средствами являются автотранспортные средства, предназначенные для перевозки по дорогам пассажиров и грузов (автобусы любых типов, легковые и грузовые автомобили). К транспортным средствам не относятся прицепы, полуприцепы и прицепы-роспуски.

Кроме того, деятельность, связанная с обращением отходов, регулируется Федеральным законом от 24.06.1998 № 89-ФЗ «Об отходах производства и потребления» (далее - Закон об отходах производства и потребления).

Статьей 1 указанного Закона установлено, что обращение с отходами представляет собой деятельность, в процессе которой образуются отходы, а также деятельность по сбору, использованию, обезвреживанию, транспортированию, размещению отходов.

Отходы производства и потребления это остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, иных изделий или продуктов, которые образовались в процессе производства или потребления, а также товары (продукция), утратившие свои потребительские свойства.

Под транспортированием отходов понимается перемещение отходов с помощью транспортных средств вне границ земельного участка, находящегося в собственности юридического лица или индивидуального предпринимателя либо предоставленного им на иных правах.

Согласно положений пункта 1 статьи 51 Федерального закона от 10.01.2002 № 7-ФЗ «Об охране окружающей среды», отходы производства и потребления, в том числе радиоактивные отходы, подлежат сбору, использованию, обезвреживанию, транспортировке, хранению и захоронению, условия и способы которых, должны быть безопасными для окружающей среды и регулироваться законодательством Российской Федерации.

Суд указал, что деятельность, связанная с оказанием услуг по откачке и вывозу нефтеотходов с кустовых площадок в цех первичной переработки нефти (цех ППН) на переработку специализированным грузовым автомобильным транспортом (вакуумной автоцистерной), не относится к деятельности, связанной с оказанием автотранспортных услуг по перевозке грузов, а в силу технологических особенностей процесса добычи нефти носит составной характер при выполнении указанных работ (оказании услуг).

Более того, при вывозе нефтеотходов отсутствуют признаки, характерные для договора перевозки, в частности: отсутствует получатель груза, обладающий вещным правом на перевозимый груз, не оформляется перевозочные документы на груз (товаротранспортные накладные), вследствие чего у налогоплательщика не возникает обязанность доставить груз в установленный срок в пункт назначения, обеспечив при этом его полную сохранность.

Таким образом, суд первой инстанции, исходя из первичных учетных документов Общества, согласно которым услуги техники оплачивались не за перевозку конкретного груза с указанием его наименования и объема, а почасовым способом, пришел к обоснованному выводу, что довод Общества об осуществлении перевозки грузов данным видом техники не подтвержден.

В данной ситуации деятельность, связанная с транспортировкой нефтеотходов в места переработки не подлежит обложению единым налогом на вмененный доход.

Сумма дохода, полученная от оказания услуг вакуумными автоцистернами, составила за 9 месяцев 2007 года – 5 424 695,97 руб., за 2007 год – 7 688 372,48 руб.

Сумма дохода, полученная от оказания услуг спецтехникой, составила за 9 месяцев 2007 года –21 759 404,09 руб., за 2007 год – 28 247 762,05 руб., за 2008 год – 1 370 071,31 руб. (т. 21 л.д. 123).

Доход от оказания услуг грузовыми седельными тягачами, вакуумными автоцистернами и спецтехникой превысил предельную величину дохода для УСН в 3 квартале 2007 года на 5 515 844,79 руб. (33 612 084,79 руб. - 28 096 240 руб.), в 4 квартале 2007 года на 14 267 879,26 руб. (42 364 119,26 – 28 096 240).

Вместе с тем, Инспекции необходимо установить реальный размер налоговых обязательств Общества, приняв при этом суммы обоснованных и документально подтвержденных расходов.

Так, согласно имеющимся в материалах дела документам, налоговый орган с учетом представленных заявителем уточнений заявленных требований в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции осуществил повторную проверку представленных Обществом документов: счета-фактуры и реестры заказов автотранспортных услуг с ООО «Мамонтовский КРС» и ООО «ЮНГ-Нефтехимсервис», а также представленных в материалы дела первичных документов по понесенным налогоплательщиком расходам.

Согласно пояснениям налогового органа, данным в суде первой инстанции, при повторной проверке представленных налогоплательщиком документов к учету приняты расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации: заработная плата, ЕСН, налог на имущество, транспортный налог (за 2007, 2008 годы), а также при исчислении налога на прибыль учтены расходы: по амортизации, взносам на обязательное пенсионное страхование (ОПС), техническое диагностирование, внереализационные расходы (за 2007 - 2008 годы), услуги абонентского обслуживания, пластиковых карт (за 2008 год) - т. 21 л.д. 105-106).

Однако, согласно дополнениям к отзыву на апелляционную жалобу заявителя,  налоговый орган указал на допущенную им ошибку, а именно при расчетах сумм НДС и налога на прибыль дважды указан счет-фактура № 96 от 07.11.2007, в связи с чем, сумма НДС за 3 квартал 2007 год должна составлять 1 471 262 руб., за 4 квартал 2007 года –  1 675 702 руб., указанная ошибка также учтена при расчете налога на прибыль.

Кроме того, Инспекция