Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.01.2010 по делу n А65-20469/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

Их условия правомерно распространены сторонами на правоотношения, возникшие в проверенный период (2006 год и 2007 год).

В договорах комиссии стороны предусмотрели следующие выплаты в пользу комиссионера:

- комитент выплачивает комиссионеру комиссионное вознаграждение по настоящему договору в валюте платежа в размере 0,5%, включая НДС, от общей контрактной стоимости нефти, проданной иностранному покупателю (разд.7 договора № 13-13Н/311-4 от 11.03.2005 года, разд.7 договора № 13-13Н/1215-13 от 15.12.2006 года);

- за осуществление комиссионером платежей за комитента, в соответствии с п.3.1.6. настоящего договора из собственных средств комиссионера, комиссионеру причитаются проценты, исчисленные по ставке рефинансирования ЦБ РФ, действующей на день осуществления комиссионером платежа за комитента из собственных средств комиссионера, и начисленные за период с момента проведения комиссионером платежей из собственных средств за комитента до дня продажи комиссионером экспортной выручки, поступившей от инопокупателя за реализованную нефть комитента, либо до дня зачисления денежных средств на расчетный счет комиссионера от комитента (в редакции дополнительных соглашений № 3/1 б/д к договору комиссии № 13-13Н/311-4 от 11.03.2005 года и б/н б/д к договору комиссии № 13-13Н/1215-13 от 15.12.2006 года).

Таким образом, выплата в размере 0,5% от контрактной стоимости нефти прямо поименована сторонами в качестве комиссионного вознаграждения. Разногласия в этой части между сторонами по делу отсутствуют.

Спорным является вопрос о правовой природе второго вида выплат - процентов, начисляемых за осуществление комиссионером платежей за комитента.

В соответствии с п.1 ст.991 ГК РФ комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение, а в случае, когда комиссионер принял на себя ручательство за исполнение сделки третьим лицом (делькредере), также дополнительное вознаграждение в размере и в порядке, установленных в договоре комиссии.

Как видно из материалов дела, что налоговым органом данная норма ГК РФ толкуется в том смысле, что Общество обязано уплатить комиссионеру только первую из вышеуказанных выплат. Обязанности по выплате процентов, по мнению налогового органа, законом на комитента не возложено, в связи с чем, расходы являются необоснованными.

Суд первой инстанции правильно указал, что действия комиссионера по осуществлению платежей за комитента не могут быть квалифицированы как составная часть отношений комиссии. В данной части заключенный сторонами договор является смешанным в соответствии с нижеследующим.

В соответствии с п.1 ст.990 ГК РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

Таким образом, предметом договора комиссии является именно совершение комиссионером сделок.

Как видно из материалов дела, что Комиссионер (ОАО «Татнефть») осуществлял за Общество следующие виды платежей: вывозная таможенная пошлина, оплата за оформление таможенных деклараций; оплата транспортировки от узлов учета до пунктов учета нефти инопокупателю; оплата перевалки, портового и транспортно-экспедиторского обслуживания отгрузок нефти; оплата услуг банка при выполнении им функций агента валютного контроля в соответствии с действующим в России порядком в области валютного контроля; другие расходы, непосредственно связанные с реализацией товара (п.3.1.2 и п.3.1.6 договоров комиссии).

В соответствии со ст.153 ГК РФ сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.

При этом сделки могут быть двух- или многосторонними (договоры) и односторонние (п.1 ст.154 ГК РФ).

Договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей (ст.420 ГК РФ). Для заключения договора необходимо выражение согласованной воли двух сторон (двусторонняя сделка) либо трех или более сторон (многосторонняя сделка) (п.3 ст.154 ГК РФ). Сделки юридических лиц между собой должны совершаться в простой письменной форме (пп.1 п.1 ст.161 ГК РФ).

В свою очередь, односторонней считается сделка, для совершения которой в соответствии с законом, иными правовыми актами или соглашением сторон необходимо и достаточно выражения воли одной стороны (п.3 ст.154 ГК РФ). Односторонняя сделка создает обязанности для лица, совершившего сделку. Она может создавать обязанности для других лиц лишь в случаях, установленных законом либо соглашением с этими лицами (ст.155 ГК РФ).

Суд первой инстанции правильно указал, что осуществление платежей, связанных с экспортом, за иное лицо не может рассматриваться как сделка, поскольку большую часть платежей, осуществляемых комиссионером за комитента, составляет оплата экспортных пошлин (что усматривается из содержания отчетов комиссионера), которая находится в сфере действия таможенного законодательства и, соответственно, порождает не гражданские, а административные права и обязанности; поскольку то же самое относится и к оплате услуг банка при выполнении им функций агента валютного контроля - здесь также возникают не гражданско-правовые, а административно-правовые последствия, урегулированные законодательством о валютном контроле; поскольку осуществляя платежи по транспортировке за Общество, комиссионер не имел цели создать, изменить либо прекратить какие-либо гражданские права и обязанности, не заключал договор с лицом, осуществляющим транспортировку, а в рамках существующих у Общества правоотношений (договоров) произвел действия по перечислению за него денежных средств.

Таким образом, действия по осуществлению платежей за комитента не могут рассматриваться как заключение сделки, а по своей природе являются иными юридическими действиями. Поэтому осуществление за ОАО «Шешмаойл» платежей не может являться предметом договора комиссии.

Следовательно, в этой части договоры, заключенные Обществом с ОАО «Татнефть», являются смешанными и содержат элементы иного гражданско-правового договора.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод, что спорные договоры комиссии, заключенные Обществом с ОАО «Татнефть», в данном случае являются смешанными и содержат элементы агентского договора.

В соответствии с условиями вышеназванных договоров ОАО «Татнефть» от имени и в интересах ОАО «Шешмаойл» осуществляет юридические действия по перечислению за него денежных средств, а ОАО «Шешмаойл» обязуется возместить понесенные расходы и уплатить за это денежные суммы (проценты), порядок расчета которых оговорен сторонами в договоре.

В соответствии с п.1 ст.1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Таким образом, предмет договора агентирования является более широким, нежели предмет договора комиссии, и включает в себя, в том числе осуществление агентом по поручению принципала как юридических, так и фактических действий.

Пункт 2 ст.1005 ГК РФ допускает оформление полномочий агента не только путем выдачи доверенности либо перечисления в договоре агентирования конкретного и исчерпывающего перечня действий, которые уполномочен совершать агент, но и позволяет предусмотреть полномочия агента в общем виде. Данная норма позволяет избежать необходимости в оформлении конкретного задания (полномочий) на осуществление каждого из действий, осуществляемых агентом.

Договоры комиссии, заключенные Обществом с ОАО «Татнефть», содержат общие полномочия комиссионера на осуществление платежей за комитента (п.3.1.6, п.3.1.2 договоров, дополнительные соглашения № 3/1 б/д к договору комиссии от 11.03.2005г. № 13-13Н/311-4 и б/н б/д к договору комиссии от 15.12.2006г. № 13-13Н/1215-13).

Суд первой инстанции правильно указал, что о достижении соглашения сторон по поводу характера действий, совершаемых от имени Общества ОАО «Татнефть», говорит и исполнение договора обеими сторонами на протяжении нескольких лет.

ОАО «Татнефть» договоры в соответствующей части исполнены, что не оспаривается Ответчиком.

В соответствии с п.1 ст.1008 ГК РФ в ходе исполнения агентского договора агент обязан представлять принципалу отчеты в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором. При отсутствии в договоре соответствующих условий отчеты представляются агентом по мере исполнения им договора либо по окончанию действия договора.

Как видно из материалов дела и установлено судом первой инстанции, что ОАО «Татнефть» составлялись отчеты экспортера по договорам комиссии (копии представлены в материалы дела). В указанных отчетах отражались, в том числе сведения о перечисленных за ОАО «Шешмаойл» суммах, их назначении и размерах (разд. Е).

Факт осуществления ОАО «Татнефть» действий по перечислению платежей за ОАО «Шешмаойл» не оспаривается налоговым органом.

Расходы по возмещению комиссионеру данных затрат признаны налоговым органом обоснованными.

В соответствии со ст.1006 ГК РФ принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре.

Если в агентском договоре размер агентского вознаграждения не предусмотрен, и он не может быть определен исходя из условий договора, вознаграждение подлежит уплате в размере, определяемом в соответствии с пунктом 3 статьи 424 ГК РФ.

Таким образом, агентский договор является возмездным.

Как видно из материалов дела, что стороны в договорах оговорили порядок расчета вознаграждения ОАО «Татнефть» за оказание агентских услуг - в процентах от перечисленных за Общество сумм за определенный сторонами временной период.

Такой порядок определения размера вознаграждения агента (расчетным путем, а не в твердой сумме) не запрещен гражданским законодательством.

В соответствии с положениями ст. 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами. Положения Главы 52 ГК РФ «Агентирование» не устанавливают конкретного способа определения размера вознаграждения агента.

Суд первой инстанции правильно указал, что соответствующее условие договоров и дополнительных соглашений к ним, заключенных Обществом и ОАО «Татнефть», соответствует гражданскому законодательству РФ.

Таким образом, проценты, уплачиваемые Обществом комиссионеру за совершение за него платежей, связанных с экспортом нефти, по своей сути являются вознаграждением за совершение агентских действий. Общество обязано уплатить такое вознаграждение в силу прямых норм ст.1006 ГК РФ.

Выполнение агентом поручения принципала безвозмездно в данном случае противоречило бы и общим принципам гражданского и налогового законодательства.

В соответствии с п.3 ст.423 ГК РФ договор предполагается возмездным, если из закона, иных правовых актов, содержания или существа договора не вытекает иное.

В соответствии с п.2 той же статьи безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления.

Договоры комиссии, заключенные Обществом с комиссионерами, являются возмездными. Стороны не выражали намерения оказывать друг другу какие-либо безвозмездные услуги, в том числе нет в договоре упоминания о том, что ОАО «Татнефть» обязуется осуществлять платежи за Общество из своих собственных средств безвозмездно.

Поэтому на налогоплательщике в любом случае лежит обязанность по оплате контрагенту услуг, выражающихся в осуществлении им за счет собственных оборотных средств платежей за Общество и в его интересах.

В ходе проверки налоговому органа были представлены: договоры комиссии с дополнительными соглашениями, отчеты комиссионера, приложения к отчетам.

К форме и комплектности документов, подтверждающих уплату соответствующих сумм, налоговый орган не предъявляется никаких претензий. Документы полностью соответствуют положениям Федерального закона «О бухгалтерском учете».

Из расходов исключены только проценты, уплаченные комиссионеру. Суммы же, направленные на возмещение комиссионеру уплаченных за Общество сумм, признаны налоговым органом как обоснованные затраты.

Следовательно, налоговый орган не отрицает самого факта оплаты ряда платежей комиссионером за ОАО «Шешмаойл».

Соответствующее условие договоров комиссии не противоречит положениям гражданского законодательства, в частности Главы 51 ГК РФ «Комиссия», а также ст.421 ГК РФ, в соответствии с которой граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

Договоры комиссии в соответствующей части недействительными не признаны, никем (в том числе и налоговым органом) не оспорены.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод, что затраты Общества являются экономически оправданными, произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как уже указывалось выше, проценты уплачивались Обществом комиссионеру в связи с тем, что он уплачивал за счет собственных средств те платежи, обязанность по уплате которых договором возложена на Общество.

Как видно из материалов дела, что эти платежи напрямую связаны с экспортом нефти, принадлежащей Обществу (вывозная таможенная пошлина, транспортировка нефти до пунктов ее отгрузки, перевалка, портовое и транспортно-экспедиторское обслуживание, услуги банка). Соответственно, если бы эти платежи не были осуществлены, нефть, принадлежащая Обществу, не была бы реализована, и Общество не получило бы доход от этой деятельности.

Суд первой инстанции правильно указал, что затраты экономически оправданы потому, что Общество не всегда имеет возможность уплатить эти платежи самостоятельно.

Данные суммы достаточно значительны, что видно из отчетов комиссионера, и не всегда у Общества имеются денежные средства в достаточном объеме, чтобы их оперативно уплатить. Между тем, в соответствии с п.2 ст.329 Таможенного кодекса Российской Федерации (далее – ТК РФ) при вывозе товаров таможенные пошлины должны быть уплачены не позднее дня подачи таможенной декларации. В соответствии со ст.349 ТК РФ при неуплате таможенных пошлин в установленный срок начисляются пени.

При уплате платежей, связанных с экспортом, комиссионером, Общество имеет возможность не отвлекать свои оборотные средства на уплату платежей, связанных с экспортированием товара, до момента получения выручки от реализации нефти от инопокупателей, и использовать эти оборотные средства в своей текущей хозяйственной деятельности, в результате