Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.04.2010 по делу n А72-16467/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

Российской Федерации.

В соответствии с пунктами 1, 3, 8 статьи 94 Налогового кодекса Российской Федерации выемка документов и предметов производится на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. Указанное постановление подлежит утверждению руководителем (его заместителем) соответствующего налогового органа. До начала выемки должностное лицо налогового органа предъявляет постановление о производстве выемки и разъясняет присутствующим лицам их права и обязанности.

Таким образом, для обоснования производства выемки налоговый орган должен доказать, что изъятые документы ранее были истребованы и не представлены в установленный срок, либо подтвердить, что налогоплательщик действительно собирался уничтожить, скрыть или подменить изъятые документы.

В постановлении налогового органа о производстве выемки сделаны выводы о наличии оснований полагать, что подлинники документов могут быть уничтожены, сокрыты, исправлены или изменены, без обоснования этих выводов со ссылкой на конкретные доказательства, подтверждающие эти выводы. Таким образом это постановление не соответствует требованиям ст. 94 НК РФ, поскольку является немотивированным, такое постановление не может являться  основанием для производства выемки оригиналов документов.

             Из материалов дела также следует, что протокол выемки документов не содержит точного адреса, по которому расположено помещение, в котором производилась выемка документов, а указано только наименование населенного пункта с. Карабаевка, тем самым нарушены положения  п. п.2 п.1 ст. 99 Налогового кодекса Российской Федерации. Протокол выемки документов не содержит времени окончания производства выемки документов, тем самым нарушены положения п.п. 3 п.1 ст. 99 Налогового кодекса Российской Федерации.

            В соответствии с п. 7 ст. 94 Налогового кодекса Российской Федерации изъятые документы и предметы перечисляются и описываются в протоколе выемки либо в прилагаемых к нему описях с точным указанием наименования, количества и индивидуальных признаков предметов, а по возможности - стоимости предметов. В нарушение данного пункта опись документов не содержит точного указания наименования и индивидуальных признаков изъятых документов, а указано лишь наименование папок и листов в них.

            Копия описи документов, врученная заявителю, не содержит общего количества листов. В экземпляре описи документов, предъявленной в материалы дела, налоговым органом общее количество листов указано, из чего можно сделать вывод, что уже после производства изъятия документов у налогоплательщика налоговым органом в данный документ вносились изменения.

            В соответствии с п. 9 ст.94 Налогового кодекса Российской Федерации все изымаемые документы и предметы предъявляются понятым и другим лицам, участвующим в производстве выемки, и в случае необходимости упаковываются на месте выемки, изъятые документы должны быть пронумерованы, прошнурованы и скреплены печатью и подписью налогоплательщика. В случае отказа налогоплательщика скрепить печатью изымаемые документы об этом в протоколе о выемке делается специальная отметка. В данном случае на месте выемки документы не прошнуровывались и не были скреплены печатью заявителя, запись о том, что заявитель отказался это сделать, в протоколе выемки отсутствует. Более того, протокол выемки документов № 4726 содержит запись о том, что изъятые документы только пронумерованы.

Копии документов были выданы налоговым органом заявителю только после вручения акта выездной налоговой проверки, а не в течение 5-ти дней, как это установлено Налоговым кодексом РФ. Заявителю было возвращено 24 папки копий документов, однако количество листов в данных папках не соответствует количеству листов, указанному в описи документов, изъятых у заявителя, некоторые папки не пронумерованы. Например, по описи документов папка № 4 содержит 239 листов. Заявителю была возвращена копия папки № 4, как указано в штампе налогового органа, содержащая 239 листов, однако фактически она содержит 147 листов. Кроме этого, выдано два приложения папки № 4, содержащие 138 листов и 289 листов. В общей сумме копия папки № 4 с приложениями содержит 574 листа. Одно из приложений к папке № 4 содержит копии документов за 2005 год. Доказательством изъятия документов, не относящихся к проверке, является и опись изъятых документов, в которой указывается что папка № 4 содержит, в том числе, и отчеты урожая налогоплательщика 2005 года. В соответствии с пунктом 5 статьи 94 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат изъятию документы и предметы, не имеющие отношения к предмету налоговой проверки. В проверяемый период с 01.01.2006 г. по 30.09.2008 г. в количестве документов имеется общая разница описанных в описи изъятых документов – 3 596 листов и возвращенных налогоплательщику в виде копий – 3 964 листа составляет 368 листов.

В соответствии с п. 9 ст.94 Налогового кодекса Российской Федерации все изымаемые документы и предметы предъявляются понятым и другим лицам, участвующим в производстве выемки, и в случае необходимости упаковываются на месте выемки. Исходя из установленных обстоятельств, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что  многие документы не представлялись понятым, не были включены в опись изъятых документов.

Изъятие налоговым органом подлинных документов у заявителя, которые не возвращены до настоящего времени, лишает его возможности ссылаться на подлинные   документы   и   представлять   их   копии,  т.е.  лишает заявителя возможности защищать свои права и законные интересы, как при рассмотрении результатов выездной налоговой проверки, так и при обжаловании решения налогового органа.

Допрошенный судом первой инстанции в качестве свидетелей граждане Матвеева Людмила Николаевна, Мухамедова Рафика Абдулловна, Хролка Людмила Николаевна, Салахов Илдар Байтимерович – работники заявителя, участвовавшие в выемке документов, производившие нумерацию папок с изымаемыми документами, показали, что документы изымались налоговым органом самостоятельно из шкафа находящегося в конторе заявителя в их присутствии, не прошивались, не скреплялись печатью заявителя,  на момент начала выемки документов руководитель заявителя отсутствовал.

С учетом установленных обстоятельств, арбитражный  суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что действия должностных лиц налогового органа, выразившиеся в производстве выемки всех первичных документов заявителя произведены с нарушением указанных выше норм НК РФ, являются незаконными, нарушают права и законные интересы заявителя, а поэтому  в соответствии со ст. 82, п. 4 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации данные документы не могут быть использованы при осуществлении налогового контроля.

Арбитражный суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требование заявителя о признании действий должностных лиц налогового органа по производству выемки незаконными и с учетом этого сделал правильный вывод о том, что оспариваемое решение о привлечении к налоговой ответственности не соответствует налоговому законодательству, так как основано на документах, полученных налоговым органом незаконным путем.

Оспариваемое решение налогового органа № 16-13-10/48 дсп от 11.06.2009 г. также является незаконным по следующим основаниям.

Пунктом 4 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что форма и требования к составлению акта налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Приказом ФНС России от 25.12.2006 г. № САЭ-3-06/892, зарегистрированным в Минюсте Российской Федерации 20.02.2007 г. № 8991, утверждены требования к составлению акта выездной налоговой проверки.

Пунктом 1.8.2 указанной нормы установлено, что содержание описательной части акта выездной налоговой проверки должно соответствовать следующим требованиям: объективность и обоснованность; отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно _ проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний, действий или бездействия.

По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть четко указаны, в том числе оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов) и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему.

В нарушение данного нормативного правового акта налоговым органом ни в акте выездной налоговой проверки, ни в решении о привлечении к налоговой ответственности не дана оценка количественному и суммовому расхождению между данными, заявленными в налоговых декларациях по прибыли за 2008 год, по налогу на добавленную стоимость (НДС) за 2007 и 2008 годы, ЕСН за 2007 год и 9 месяцев 2008 года, и фактическими данными, установленными налоговым органом в ходе проверки, не сделан соответствующий расчет, что повлияло на объективность вынесенного оспариваемого решения.

Как следует из п. 1  решения налогового органа, заявителю доначислен НДС за 2007 год и 3 квартал 2008 года в сумме 410 862 руб. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ульяновской области от 14.08.2009  г. сумма доначисленного НДС  уменьшена до 390 831 руб.

Данные доначисления налоговым органом произведены в связи со следующим.

Пунктом 1.1. оспариваемого решения доначислен НДС в сумме 24 576 руб. за  2007 год и 18 260 руб. за 3 квартал 2008 года в связи с тем, что заявитель не включил в книгу продаж за март 2007 года выручку от продажи пшеницы индивидуальному предпринимателю Ладнову П.А. в сумме  131 611 руб., включая НДС  в сумме 11 964, 64 руб., в октябре 2007 года заявитель не включил в книгу продаж выручку, полученную от ОАО «Ульяновский сахарный завод» в сумме 1387 23, 99 руб., включая  НДС  в сумме 12 611 руб., налоговый орган также установил несоответствие данных, отраженных в книги продаж, данным  налоговой декларации за 3 квартал 2008 г. на сумму 18 260 руб., причина расхождения налоговым органом не установлена.

Арбитражный суд первой инстанции сделал правильный вывод в решении о том, что данные доначисления НДС являются необоснованными в связи с тем, что налоговый орган доначислил НДС исходя из выявленного факта несоответствия данных отраженных в книге продаж с данными налоговых деклараций, но при  этом налоговый орган не исследовал изъятые документы первичного учета и не сделал соответствующего расчета налога на добавленную стоимость, исходя из сведений, содержащихся в изъятых документах первичного учета.

Как правильно указал в решении суд первой инстанции, из данных, указанных в таблице следует, что в соответствии с книгами покупок и книгами продаж у заявителя по итогам 2007 года НДС подлежит возмещению из бюджета.

В соответствии с актом выездной налоговой проверки № 16-13-10/28 от 14.05.2009 г. правильность исчисления налогов заявителем проверялась за период с 01.01.2006 г. по 30.09.2008 г. однако анализа изъятых документов за 1 и 2 квартал 2008 года налоговый орган ни в акте, ни в оспариваемом решении не приводит.

Также налоговым органом не учтены суммы, уплаченного заявителем в бюджет НДС за 2007 год в сумме 24 906 руб.  по платежным поручениям  № 21 от 20.03.2007 г., № 231 от 24.10.2007 г., № 273 от 20.11.2007 г, № 310 от 20.12.2007 г., № 8 от 21.01.2008 г.

 В 2008 году НДС за 1-3 квартал оплачен заявителем  в сумме 51 670 руб., а  в соответствии с налоговыми декларациями исчислен НДС к уплате в сумме 49 788 руб., который оплачен платежными поручениями  № 88 от 05.06.2008 г., № 136 от 15.08.2008 г., № 174 от 11.11.2008 г., № 197 от 28.11.2008 г.

Арбитражный суд первой инстанции, исследовав и проанализировав  данные, указанные в таблице № 1 оспариваемого решения, в книгах покупок и книгах продаж, счетах-фактурах, накладных, банковских документах сделал правильный вывод о том, что заявитель имеет право на возмещение НДС в апреле 2007 г. в размере 244 573 руб., в мае 2007 г. в размере 253 541 руб., в июне 2007 г. в размере 9 597 руб., в июле 2007 г. в размере 544 989 руб., в августе 2007 г. заявитель должен исчислить НДС к уплате в бюджет в размере  131 146 руб., в сентябре 2007 г. НДС к уплате в размере 186 376 руб., в октябре 2007 г. НДС к уплате в размере 110 714 руб., в ноябре 2007 г. НДС к уплате в размере 275 166 руб., в декабре 2007 г. НДС к уплате в размере 175 299 руб.

Из материалов дела следует, что за период с апреля по июль 2007 г. у заявителя НДС к возмещению из бюджета составил 1 052 700 руб. (244 573 руб. +  253 541 руб. + 9 597 руб. + 544 989 руб.), а за последующие налоговые периоды с августа по декабрь 2007 г. НДС к уплате составил 878 701 руб. ( 131 146 руб. + 186 376 руб. + 110 714 руб. + 275 166 руб. + 175 299 руб.).

Таким образом налоговые вычеты по НДС за апрель-июль 2007 г. превысили сумму НДС, исчисленную за август – декабрь 2007 г. на 173 999 руб., эти обстоятельства не были учтены налоговым органом, поскольку не исследовались, представленные заявителем документы,  а поэтому у налогового отсутствуют правовые основания для доначисления заявителю НДС, пени и для привлечения заявителя к налоговой ответственности.

В таблице № 1 оспариваемого решения приведены данные только за 3 квартал 2008 года, налоговым органом не описана и не дана оценка ни налоговым декларациям за 1 и 2 квартал 2008 года, ни изъятым на проверку книгам покупок и книгам продаж,  счетам фактурам, банковским документам.

               Арбитражный суд первой инстанции, исследовав и проанализировав  данные, указанные в таблице № 1 оспариваемого решения, в книгах покупок и книгах продаж, счетах-фактурах, накладных, банковских документах сделал правильный вывод о том, что заявитель в  1 квартале 2008 г. должен был исчислить и уплатить в бюджет НДС в размере 24 548 руб., налог фактически оплачен заявителем  06.06.2008 г., во 2 квартале 2008 г. заявитель имеет право на возмещение НДС в размере 101 675 руб., в 3 квартале 2008 г. заявитель должен был исчислить и уплатить в бюджет НДС в сумме 37 496 руб.

Таким образом налоговые вычеты по НДС за 2 квартал 2008 г.  превысили сумму НДС, исчисленную за 3 квартал 2008 г., эти обстоятельства не были учтены налоговым органом, поскольку не исследовались, представленные заявителем документы,  а поэтому у налогового отсутствуют правовые основания для доначисления заявителю пени и для привлечения заявителя к налоговой ответственности.

Исчисление НДС должно осуществляться на основании ст. 153, 154, 166,171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, регламентирующих порядок определения