Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.04.2010 по делу n А72-16467/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг), порядок исчисления НДС и порядок применения налоговых вычетов.

Право налогоплательщика уменьшить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные налоговые вычеты, предусмотрено п.1 ст. 171 НК РФ.

Налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) после принятия их на учет.

Таким образом, право на налоговый вычет возникает у налогоплательщика в случае соблюдения вышеуказанных требований Налогового кодекса Российской Федерации.

В случае выявления в ходе выездной налоговой проверки расхождений между налоговой декларацией и документами бухгалтерского учета (книги продаж, книги покупок) должностное лицо налогового органа, проводящее проверку, должно определить причину такого расхождения. Для этого должны быть проверены первичные документы налогоплательщика, служащие основанием для исчисления и уплаты налога. На основе этих документов определяется, какой из документов - налоговая декларация или книга покупок, книга продаж - не соответствует первичным документам. Только после этого возможно установить, привело ли выявленное несоответствие к неуплате (неполной уплате) налога.

Из материалов дела следует, что заявителем в налоговый орган и в суд первой инстанции были представлены все документы, соответствующие требованиям НК РФ, подтверждающие обоснованность налоговых вычетов по НДС.

Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 № 267-0 установлено, что часть 4 статьи 200 ЛПК РФ предполагает, что налогоплательщик вправе предоставить, а арбитражные суды обязаны исследовать документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета, а поэтому решение налогового органа о доначислении заявителю НДС за 2007 год и 3 квартал 2008 года, начислении пени и привлечении к налоговой ответственности является необоснованным и правомерно признано судом первой инстанции в этой части недействительным.

Как следует из материалов дела, налоговый орган в п. 1.2 оспариваемого решения доначислил заявителю НДС за 2007 год в сумме 270 286 руб., за 2008 год в сумме 97 740 руб., по реализации заявителем сельскохозяйственной продукции за наличный расчет, в счет заработной платы, в счет арендной платы за земельные участки, а также в счет оказанных услуг и выполнения работ, по реализации блюд столовой заявителя.

Арбитражный суд первой инстанции сделал правильный вывод в решении о том, что  при начислении НДС с реализации сельскохозяйственной продукции своим работникам, в счет заработной платы и реализации услуг столовой своим работникам в 2007-2008 г.г. налоговым органом не учтены положения п. 20 п. 3 ст. 194 НК РФ согласно которому не подлежит налогообложению НДС реализация продукции собственного производства организациями, занимающихся производством сельскохозяйственной продукции, удельный вес доходов от реализации которой в общей сумме их доходов составляет не менее 70%, в счет натуральной оплаты труда, натуральных выдач для оплаты труда, а также для общественного питания работников, привлекаемых на сельхозработы.

Налоговым органом не оспаривается, что в 2007 году заявитель являлся производителем сельскохозяйственной продукции, удельный вес доходов от реализации которой в общей доле доходов составляет не менее 70%.

В 2008 году заявитель также являлся производителем сельскохозяйственной продукции, удельный вес доходов от реализации которой в общей доле доходов составляет не менее 70 %.

Из материалов дела  также следует, что налоговый орган доначислил заявителю НДС за 2007 г. в сумме 101 882 руб. в 2008 г. в сумме 41 638, 5 руб. по реализации пшеницы в адрес ООО «Мельсервис» на основании товарно-транспортных накладных, которые не содержат сведений о покупателе ООО «Мельсервис», в оспариваемом решении отсутствует расчет налогового органа по определению цены на данный товар, в накладных отсутствует отметка о приеме данного товара покупателем ООО «Мельсервис», отсутствуют доказательства оплаты данного товара ООО «Мельсервис».

Арбитражный суд первой инстанции сделал правильный вывод в решении о том, что налоговым органом не доказано, что между заявителем и ООО «Мельсервис» существовали какие либо финансово-хозяйственные взаимоотношения, а поэтому необоснованно доначислен заявителю НДС, пени и заявитель привлечен к налоговой ответственности.

В 2007-2008 годах заявитель заключил с ООО «ВитаКорм» договор на переработку зерна в комбикорм. В счет оплаты по данному договору часть переработанной продукции оставалась у ООО «Витакорм».

Документы, на основании которых налоговый орган доначислил налог заявителю получены налоговым органом путем незаконной выемки, не являются унифицированными, не содержат подписи должностных лиц, печатей, то есть, не соответствуют закону «О бухгалтерском учете», эти документы не могут быть бесспорным доказательством отгрузки заявителем товара и основанием для доначисления налога.

Арбитражный суд первой инстанции, исследовав, представленные заявителем документы, на основании которых налоговый орган доначислил заявителю НДС по реализации  сельскохозяйственной продукции в счет оказанных услуг установил, что указанные документы не содержат подписи должностных лиц, наименование организации, подписей лиц которым реализуется сельхозпродукция, печатей заявителя и сделал правильный вывод о том, что эти документы получены налоговым органом путем незаконной выемки, не отвечают требованиям, предъявляемым к доказательствам и не могут являться основанием для начисления налогов, пени и привлечения заявителя к налоговой ответственности.

Как следует из материалов дела, налоговый орган в п. 2 решения доначислил заявителю налог на прибыль за 2007 год в сумме 12 457 руб. и 9 месяцев 2008 года в сумме 293 884 руб. в связи с не учетом заявителем доходов от реализации собственной сельхозпродукции, покупных товаров в счет выданной заработной платы, в счет оплаты земельных участков, доходов от выручки столовой на общую сумму 2 659 714 руб.

Налоговый орган сделал указанный вывод в результате анализа документов, полученных путем незаконной выемки.

Кроме того, в 2007 году заявитель является сельхозпроизводителем, поэтому налоговым органом было произведено разделение на доходы, полученные от реализации собственной продукции, и доходы, полученные от реализации покупных товаров. В данном случае налоговый орган посчитал доходы от реализации покупной продукции, которые составляют 51 905 руб., однако ссылки, на основании каких именно первичных документов установлена указанная сумма, реализация каких товаров была произведена и кому, налоговый орган не приводит, что лишает налогоплательщика возможности проверить правильность такого расчета, кроме того, данные доначисления сделаны только на основании документов, полученных налоговым органом путем незаконной выемки документов.

Пунктом 2.2. оспариваемого решения налоговым органом необоснованно уменьшена расходная часть по налогу на прибыль на полученные налогоплательщиком субсидии. В данном случае в 2007 году непринятые налоговым органом расходы не повлияли на доначисление налога поскольку заявитель является сельхозпроизводителем, и налоговая ставка в данном случае равна нулю. Уменьшение налоговым органом части затрат на суммы полученных субсидий  является незаконным.

Пунктом 2.3 оспариваемого решения установлено, что в 2008 году не отражены доходы от реализации собственной сельхозпродукции, выданной работникам в счет заработной платы, за наличный расчет, в счет оказанных услуг, доходы от выручки столовой, доходы от выручки столовой на общую сумму 977 410 руб.

Налоговый орган сделал указанный вывод в результате анализа документов, полученных путем незаконной выемки. Кроме того в 2008 году заявитель также является сельхозпроизводителем, что влияет на применение ставок по налогу на прибыль и НДС. Налоговый орган, высчитывая долю выручки по деятельности, связанной с реализацией произведенной предприятием сельскохозяйственной продукции, руководствовался данными, указанными в налоговой декларации заявителя, без ссылок на первичные документы. В соответствии с первичными документами общая сумма дохода за 9 месяцев 2008 года составляет 9 328 103 руб., указанная сумма не имеет расхождений с суммами, указанными в книгах продаж и счетами-фактурами, представленными в ходе проверки. Налоговым органом также не был отражен данный факт. Выручка от реализации покупной продукции составляет 1 991 145, 8 руб. (без НДС).

Вся остальная выручка получена от продажи произведенной предприятием сельскохозяйственной продукции, пшеницы и ржи, выращенной заявителем в 2007-2008 годах.

Таким образом, доля выручки по деятельности, связанной с реализацией произведенной предприятием сельскохозяйственной продукции за период 9 месяцев 2008 года составляет 79 % (1 991 145, 80 / 9 328 103 * 100% = 21%).

Исходя из вышеизложенного, следует, что и в 2008 году налогоплательщик имел право на использование льготы, применение нулевой ставки налога при исчислении налога на прибыль, но данный факт не отражен налоговым органом в акте выездной налоговой проверки, а поэтому доначисление заявителю налога на прибыль, пени и привлечение его к налоговой ответственности является необоснованным.

Налоговый орган в п. 2.4. оспариваемого решения сделал вывод о том, что заявитель не имел права в полном объеме включать в состав расходов, затраты по уплате процентов за кредит в сумме 160 490 руб. и затраты на закупку средств химической защиты в сумме 64 400 руб., поскольку эти суммы получены заявителем в виде субсидий из бюджета Ульяновской области на возмещение этих затрат. Налоговый орган увеличил на данную сумму налогооблагаемую базу за 9 месяцев 2008 года.

Этот вывод налогового органа является незаконным, поскольку в силу пункта 2 статьи 251 НК РФ целевые бюджетные поступления не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Налоговый орган считает, что часть расходов, фактически произведенных налогоплательщиком за счет целевых бюджетных средств, не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль, в частности: субсидии, полученные налогоплательщиком на возмещение части затрат, на уплату процентов по кредиту, на приобретение средств химической защиты растений, на приобретение дизтоплива, на приобретение минеральных удобрений.

В соответствии со статьей 247 НК РФ для российских организаций объектом обложения налогом на прибыль являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 251 главы 25 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ) при определении налоговой базы организации по налогу на прибыль не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья). К целевым поступлениям относятся, в том числе, целевые поступления из бюджета бюджетополучателям, использованные указанными получателями по назначению.

Статьей 162 Бюджетного кодекса Российской Федерации предусмотрено, что получателем бюджетных средств выступает бюджетная организация или иная организация, имеющая право на получение бюджетных средств в соответствии с бюджетной росписью на соответствующий год.

Согласно статье 6 БК РФ субсидиями являются бюджетные средства, предоставляемые бюджету другого уровня бюджетной системы Российской Федерации, физическому или юридическому лицу на условиях долевого финансирования целевых расходов федеральными целевыми программами, федеральными законами, региональными целевыми программами и законами субъектов Российской Федерации.

В соответствии со статьей 78 БК РФ предоставление субсидий допускается, в частности, из бюджетов субъектов Российской Федерации в случаях, предусмотренных федеральными целевыми программами, федеральными законами, региональными целевыми программами и законами субъектов Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными - затраты. подтвержденные документами. оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Заявитель  в 2007-2008 г.г. являлся бюджетополучателем целевых поступлений.

Порядок предоставления в 2007-2008 годах из федерального бюджета субсидий: в том числе на возмещение части затрат на уплату процентов по кредитам, на приобретение дизтоплива, средств химической защиты растений, минеральные удобрения  утвержден Постановлением Правительства Российской  Федерации от №   829,   Постановлением   Правительства   Российской   Федерации   от  № 997, Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2007г. № 998, Приказом Министерства Сельского хозяйства Российской Федерации от 30.03.2007 № 184.

При этом, данными постановлениями установлено, что перечисление субсидии на расчетный счет заемщика производится при наличии заверенных банком копий документов, подтверждающих своевременную уплату начисленных процентов и документов, подтверждающих закупку дизтоплива, средств химической защиты и минеральных удобрений.

Из этого следует, что условием предоставления бюджетополучателю субсидий является факт осуществления налогоплательщиком расходов по уплате процентов за счет собственных средств и закупку вышеперечисленного сырья за счет собственных средств. Именно понесенные налогоплательщиком за счет собственных средств расходы, отраженные в его бухгалтерском учете в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета, и подлежат возмещению за счет средств федерального бюджета в виде субсидии.

Следовательно, основанием получения указанных целевых поступлений для бюджетополучателя является факт понесенных им затрат за счет собственных средств, с наличием которых бюджетное законодательство связывает право на их получение. Доказательством реального осуществления налогоплательщиком этих затрат являются данные его бухгалтерского учета и наличие первичных бухгалтерских документов.

Возмещение этих затрат за счет бюджета не является затратами налогоплательщика и не могут быть отражены им в бухгалтерском учете в таком качестве. В соответствии с пунктом 2 статьи 251 НК РФ данные бюджетные средства являются для налогоплательщика полученными бюджетными поступлениями, а не произведенными им расходами. Целевые бюджетные поступления в силу