Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.07.2010 по делу n А65-28095/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) или имущественных прав, внереализационные доходы.

В соответствии с п.2 ст. 248 Налогового кодекса РФ имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

Пунктом 1 ст. 689 Гражданского кодекса РФ предусмотрено, что по договору безвозмездного пользования одна сторона (ссудодатель) обязуется передать вещь в безвозмездное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.

В соответствии с п.8 ст. 250 Налогового кодекса РФ в состав внереализационных доходов включаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав. При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст.40 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с главой 25 НК РФ остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам).

В соответствии с п. 10 ст. 40 НК РФ при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

В соответствии со ст. 318 НК РФ к прямым расходам могут быть отнесены материальные затраты, определяемые в соответствии с п.п. 1, 4 пункта 1 ст. 254 НК РФ, расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг и соответствующие суммы единого социального налога и расходы на обязательное страхование, суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Информационном письме от 22.12.2005г. № 8 в п.2 указал, что установленный принцип определения дохода при безвозмездном получении имущества, заключающийся в его оценке исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ, подлежит применению и при оценке дохода, возникающего при безвозмездном получении имущественного права, в том числе права пользования вещью.

Расчет стоимости безвозмездно полученной услуги, исходя из начисленной амортизации, соответствует вышеприведенным нормам Налогового кодекса РФ.

Требование заявителя по данному эпизоду является необоснованным, в его удовлетворении правомерно отказано судом первой инстанции.

Налоговый орган п.1.4 мотивировочной части обжалуемого решения указал, что  налогоплательщиком неправильно исчислена сумма убытка, полученного за период 1997-1999г.г., 2001г., 2004-2005г.г., в связи с чем указанный убыток неправомерно перенесен на проверяемые периоды, в результате чего была занижена налоговая база по налогу на прибыль в 2008 г. в размере 795836,28 руб.

       Арбитражный суд первой инстанции, удовлетворяя требование заявителя по указанному эпизоду, правомрено исходил из следующего.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенный на величину произведенных расходов.

Налоговой базой по налогу на прибыль организаций признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со ст. 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

В случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток - отрицательная разница между доходами и расходами, в соответствии с  п.8 ст. 274 НК РФ, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю. Убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения в порядке и на условиях, установленных ст. 283 НК РФ.

Согласно ст.283 Налогового кодекса РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки) в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.

Налогоплательщик вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка. В аналогичном порядке убыток, не перенесенный на ближайший следующий год, может быть перенесен целиком или частично на следующий год из последующих девяти лет. Если налогоплательщик понес убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущее производится в той очередности, в которой они понесены.

Пунктом 3 статьи 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" установлено, что сумма непогашенного убытка прошлых налоговых периодов по состоянию на 01.01.2001, уменьшающая налоговую базу по налогу на прибыль в соответствии с действующим до 01.01.2002 законодательством, после вступления в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признается убытком в целях налогообложения и переносится на будущее в порядке, установленном статьей 283 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно п.4 ст.10 Федерального закона №110-ФЗ от 06.08.2001г убыток, возникший по итогам 2001 г., может быть перенесен на будущее в порядке, установленном ст.283 Налогового кодекса РФ, в сумме, не превышающей сумму убытка, числящегося по состоянию на 1 июля 2001г. Убыток, полученный после 1 января 2002г., переносится в целях налогообложения по правилам, установленным ст.283 Налогового Кодекса РФ.

Кроме того, на основании п.3,4 ст.10 Федерального закона №110-ФЗ от 06.08.2001г., при переносе убытков принимаются непогашенные убытки прошлых лет, в том числе и убытки за 1997г. и последующие годы

В соответствии с пунктом 5 статьи 6 Закона Российской Федерации «О налоге на прибыль предприятий и организаций», действовавшим до 01.01.2002, для предприятий и организаций, получивших в предыдущем году убыток (по данным годового бухгалтерского отчета), освобождается от уплаты налога часть прибыли, направленная на его покрытие, в течение последующих пяти лет.

Согласно пункта 2 статьи 13 Федерального закона «О бухгалтерском учете» бухгалтерская отчетность включает в себя, в частности, бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках (форма №2).

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что ОАО «КЗМА» в проверяемом периоде уменьшало налоговую базу текущего налогового периода на сумму убытка, полученного в предыдущих налоговых периодах.

В уменьшение налоговой базы в 2006г. организация по строке 110 «Сумма убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу за отчетный (налоговый) период» Листа 02 декларации по налогу на прибыль организаций за 2006г. отнесла убытки в сумме 264 871 руб. (строка 150 Приложения №4 к Листу 02).

В последующие налоговые периоды заявителем был отнесен убыток в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в следующем размере: в 2007 г. в сумме 4 044 484,00 руб. и в 2008 г. в сумме 8 390 525,00 руб.

По мнению налогового органа, сумма неперенесенного убытка, образовавшегося на начало 2006г. составила 11 904 043,72 руб., в том числе убыток, полученный ОАО «КЗМА»: а) до 1 января 2002 г. в сумме 5 815 930 руб.: за 1997г. в сумме   4 611 833 руб. (данные налоговой отчетности: строка 6 «Валовая прибыль, отражаемая по строке 1 расчета налога от фактической прибыли» справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 «Расчета налога от фактической прибыли» за 1997 г.);  за 1998г. в сумме 1 189 097 руб. (данные налоговой отчетности: строка 6 «Валовая прибыль, отражаемая по строке 1 расчета налога от фактической прибыли» справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 «Расчета налога от фактической прибыли» за 1998 г.);  за 1999г. в сумме 15 000 руб. (данные бухгалтерской отчетности: строка 140 «Прибыль (убыток) отчетного периода» формы №2 «Отчет о прибылях и убытках» за 1999 г.).

В 2001г. заявителем получена прибыль в сумме 141 605 руб. (данные налоговой отчетности: строка 6 «Валовая прибыль, отражаемая по строке 1 расчета налога от фактической прибыли» справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 «Расчета налога от фактической прибыли» за 2001г.);

б) после 1 января 2002г. в сумме 6 088 113, 73 руб., в том числе:

- за 2004г. в сумме 2 757 905,72 руб., рассчитанный по строке 050 «Итог прибыль (убыток)» Листа 02 декларации по налогу на прибыль организаций за 2004г. с учетом результатов камеральной проверки (Решение по результатам камеральной проверки от 10.08.2005 г.) и выездной налоговой проверки (Решение о привлечении организации-налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения № 2 от 23.01.2007);

- за 2005г. в сумме 3 330 208 руб., рассчитанный по строке 050 «Итог прибыль (убыток)» Листа 02 декларации по налогу на прибыль организаций за 2005г. с учетом результатов выездной налоговой проверки (Решение о привлечении организации-налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения № 2 от 23.01.2007).

      Исходя из изложенного, судом правомерно указано, что исчисление понесенных налогоплательщиком до 01.01.2002г. убытков произведено и подтверждается данными бухгалтерской отчетности.

Кроме того, согласно пункту 4 статьи 89 Налогового кодекса РФ, предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, вследствие чего суд также соглашается с доводом налогоплательщика, что сумма доначисленного инспекцией по результатам проверки налога на прибыль должна соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика, которые определяются на основании всех положений гл. 25 Кодекса.

Таким образом, налоговый орган в результате рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика должен был установить действительные налоговые обязательства налогоплательщика, в том числе правильно в соответствии со ст.283 Налогового кодекса установить сумму непогашенного убытка прошлых налоговых периодов.

Из представленных ОАО «Казанский завод медицинской аппаратуры» бухгалтерских балансов и форм № 2 за 1997г., 1998г., 1999г. и 2001г. (т. 4 л.д. 30-49; т.2 л.д. 53-64) следует, что сумма убытка, полученного до 01.01.2002 года, составляет 9 937 918 рублей:  за 1997 г. 5 388 638 рублей, за 1998 г. 3 712 280 рублей, за 1999 г. 15 000 рублей, за 2001 г. 822 000 рублей.

Следовательно, по состоянию на 01.01.2006 года сумма неперенесенного убытка прошлых налоговых периодов ОАО «Казанский завод медицинской аппаратуры» составила 16 026 031,73 руб., в том числе убыток, полученный:

а) до 1 января 2002 г. в сумме 9 937 918 руб.;

б) после 1 января 2002 г. в сумме 6 088 113,73 руб.

В уменьшение налоговой базы в 2006 г. организация по строке 110 «Сумма убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу за отчетный (налоговый) период» Листа 02 декларации по налогу на прибыль организаций за 2006г. могла отнести убытки в сумме 264 871 руб. (строка 150 Приложения №4 к Листу 02, что составляет 50% налоговой базы за 2006 г).

Сумма убытка, принятая в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль, в последующие налоговые периоды составила  в 2007 г. - 4 044 484,00 руб.; в 2008 г. - 8 390 525,00 руб.

Таким образом, сумма неперенесенного убытка на начало 2007г. составила 15 761 160,73 руб.; на начало 2008 г. -11 716 676,73 руб.; на начало 2009г. - 3 326 151,73 руб.

Исходя из вышеизложенного, судом правомерно удовлетворены требования заявителя по указанному эпизоду.

В пунктах 1.5.1 и 1.5.2 мотивировочной части решения, налоговый орган указал на занижение заявителем  налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 г. и 2007 г. в сумме 1 136 896 руб. и 272 921,03 руб. соответственно, вследствие неправомерного завышения расходов, учитываемых при расчете налога на прибыль по строке 060 «Цена приобретения реализованного и прочего имущества и расходы, связанные с его реализацией» Приложения №2 к листу 02 «Расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам» декларации по налогу на прибыль  организаций. Включение покупной стоимости материалов и основных средств было произведено в нарушение ст. 247, 252 и 268 НК РФ, поскольку данные товары не были реализованы, что подтверждается, как указывает налоговый орган в оспариваемом решении, главной книгой, журналом-ордером  № 13 «Фактическая себестоимость поступивших материалов», данными ведомости № 16 «Движение готовых изделий в ценностном выражении», расходными накладными, товарными накладными, датированными указанным налоговым периодом.

Арбитражный суд первой инстанции, делая вывод о том, что Обществом не было допущено нарушений статьи